Cassazione n. 34150/2025

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 25139‒2023R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] e CARATELLI Attilio,rappresentati e difes i , per procura speciale in calce al ricorso, dagli avv.ti Antonio IORIO (pec: [OSCURATO:EMAIL]) e Stefano SERENI (pec: [OSCURATO:EMAIL]) ed elettivamente domiciliati presso lo studio legale dei predetti difensori, sito in Roma, alla via Crescenzio n. 14; -ricorrenti – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato (pec: Oggetto: TRIBUTI– amministratore di fatto - [OSCURATO:EMAIL]), presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12; -controricorrente - avverso la sentenza n. 4690/08/2022 della Co mmissione tributaria regionale della CAMPANIA, depositata in data 13/06/2022; udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del 28 ottobre 2025 dal Consigliere relatore dott. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. La controversia ha ad oggetto l’impugnazione di un avvis o di accertamento ai fini IVA, IRAP ed IRES per l’anno d’imposta 2014che l’Agenzia delle entrate, sulla scorta delle risultanze di una verifica fiscale che, a seguito di verifica fiscale condotta dalla G.d.F. di Frascati nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]., da cui era emerso il coinvolgimento della stessa nell’ambito di una frode IVA intracomunitaria con utilizzo di fatture relative ad operazioni inesistenti emesse dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., aveva emesso nei confronti dell a predett a società , in liquidazione,e notificato anche ad Attilio e [OSCURATO:PERSONA] individuati quali amministratori di fatto dell a predetta società ed autor i delle violazioni tributarie contestate. 2. La CTP (ora Corte di giustizia tributaria di primo grado) di Napoli, adita dai predetti contribuenti, accoglieva il ricorso con sentenza n. 7487/41/2020,che la CTR (or a Corte di giustizia tributaria di secondo grado) della Campania, con la sentenza in epigrafe indicata, riformava integralmente accogliendo l’appello proposto dall’Ufficio. 3. Avverso tale statuizione i contribuent i propon gono ricorso per cassazione affidato a seimotivi, cui replica l’intimata con controricorso. 4. I ricorrenti depositano memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso viene dedotta , ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la «illegittimità della sentenza per omessa motivazione in relazione alla violazione degli artt. 7 co. 1 della L. 212/00, 42 Dpr 600/73 e 56 Dpr 633/72». 1.1. Sostengono i ricorrenti che la CTR aveva omesso di pronunciarsi sulla questione, dedotta in primo grado e ribadita nelle controdeduzioni all’appello dell’Ufficio, del difetto di motivazione dell’avviso di accertamento che faceva riferimento ad atti, in particolare un p.v.c. redatto nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., che aveva innescato il successivo accertamento nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. e di essi contribuenti, da questi non conosciuti, come ammesso dalla stessa Agenzia che nelle controded uzioni d’appello aveva anche precisato che tali atti «non entrano a far parte della motivazione e quindi non devono essere né allegate agli atti né prodotte in giudizio». Sostengono, inoltre, che ad essi contribuenti non era stato nemmeno notificato il p.v.c. redatto nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. nonostante da quello emergesse la loro qualifica di amministratori di fatto della stessa. 1.2. Il motivodi omessa pronuncia sulla domanda di nullità dell’atto impositivo per carenza motivazionale dello stesso, a prescindere dal rilievo dell’erronea deduzione del relativo paradigma normativo di cui all’art. 360, primo comma, cod. proc. civ., essendo statadedotta una violazione di legge ex n. 3 della citata disposizione, anziché un error in procedendoai sensi del n. 4 della medesima disposizione, è infondato alla stregua del principio giurisprudenziale secondo cui «Ad integrare gli estremi del vizio di omessa pronuncia non basta la mancanza di un'espressa statuizione del giudice, ma è necessario che sia stato completamente omesso il provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto: ciò non si verifica quando la decisione adottata comporti la reiezione della pretesa fatta valere dalla parte, anche se manchi in proposito una specifica argomentazione, dovendo ravvisarsi una statuizione implicita di rigetto quando la pretesa avanzata col capo di domanda non espressamente esaminato risulti incompatibile con l'impostazione logico-giuridica della pronuncia» (Cass. n. 24155 del 2017; conf. Cass. 29191 del 2017, n. 2151 del 2021). 1.3. Nella specie, la pronuncia di merito di accoglimento dell’appello dell’Ufficio implica il rigetto, come sopra detto, implicito, della questione posta con il motivo di impugnazione non esaminato. 1.4. Là dove si volesse ritenere che i ricorrenti abbiano anche dedotto la violazione delle disposizioni in materia di motivazione degli atti impositivi, la censura è altrettanto infondata. 1.5. Invero, premesso che non è dedotta l’omessa notifica alla [OSCURATO:SOCIETA]. del p.v.c. redatto nei confronti della stessa, questa Corte ha condivisibilmente affermato che «In tema diaccertamento, l'obbligo dimotivazione degli atti impositivi, come disciplinato dall'art. 7 della l. n. 212 del 2000 e dall'art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, notificati all'amministratore di fatto, è soddisfatto mediante rinvio per relationemal processo verbale di accertamento riguardante i maggiori redditi percepiti dalla società, ancorché solo a quest'ultima notificato, giacché egli, ingerendosi nell'amministrazione ed esercitando i poteri propri inerenti alla gestione societaria, pur in difetto di una formale investitura, ha l'obbligo, al pari dell'amministratore di diritto, di conoscere l'andamento dell'intera attività sociale, ivi compresi gli atti impositivi emessi nei confronti dell'ente ed i relativi documenti giustificativi, al fine di reagire mediante impugnazione quando ritenuti illegittimi» (Cass.n. 5930/2025). 1.6. Rileva, inoltre, il Collegio che nell’avviso di accertamento, che è allegato al ricorso, si legge che il contenuto del p.v.c. redatto in data 11/11/2014 nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]., «risulta confluit[o] nel p.v. 5978/2015 del 27/11/2015 il cui contenuto si intende qui integralmente riportato e dal quale è emerso quanto segue». Ed in effetti segue l’elencazione delle risultanze di quelle verifiche, sicché deve affermarsi che l’atto impositivo in esame contiene una motivazione idonea a consentire al destinatario di conoscere esattamente la pretesa erariale, individuata nel "petitum" e nella "causa petendi", mediante una fedele e chiara ricostruzione degli elementi costitutivi dell'obbligazione tributaria (cfr. Cass. n. 30039/2018; v. anche Cass. n. 34906/2024; n. 26336/2024 ), precisandosi che «La motivazione dell'avviso di accertamento costituisce requisito formale di validità dell'atto impositivo, distinto da quello dell'effettiva sussistenza degli elementi dimostrativi dei fatti costitutivi della pretesa tributaria, l'indicazione dei quali è disciplinata dalle regole processuali dell'istruzione probatoria operanti nell'eventuale giudizio avente ad oggetto detta pretesa» (Cass. n. 4639/2020, cit.; v. anche Cass. n. 8399/2013). 2. Con il secondo motivoviene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la «illegittimità della sentenza per omessa motivazione in relazione all’eccezione di inammissibilità dell’appello dell’Ufficio». 2.1. Si sostiene che «[OSCURATO:PERSONA] di secondo grado aveva del tutto omesso l’esame» dell’eccezione proposta di carenza di interesse dell’Ufficio a proporre appello atteso che la sentenza di primo grado aveva accertato «l’estraneità dei Caratelli rispetto alla società», ma non era stata «annullata la pretesa erariale richiesta con l’avviso di accertamento nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]». 2.3. Il motivo è infondato. 2.4. Ribadito quanto già detto esaminando il primo motivo in ordine all’erronea deduzione del paradigma censorio e alla sussistenza, sub specie, di una pronuncia implicitadi rigetto, è sufficiente evidenziare , con esclusivo riferimento alla questione di merito, che l’annullamento della pretesa erariale nei conforti dei fratelli Caratelli ad opera della sentenza di primo grado, rendeva concreto l’interesse dell’amministrazione finanziaria all’impugnazione di talestatuizione. 3. Con il terzo motivo viene dedotta , ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.,la «illegittimità della sentenza per omessa pronuncia ovvero carente motivazione in relazione all’eccezione di assenza di prova relativa al rilievo sulle imposte dirette contestate ad [OSCURATO:SOCIETA]». 4. Con il quarto motivoviene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la «illegittimità della sentenza per omesso ovvero apparente e contraddittoria motivazione in relazione alla posizione del Sig. [OSCURATO:PERSONA]». 5. I motivi sono inammissibili, non tanto e non solo per la ragione esposta esaminando il primo motivo in ordine all’erronea deduzione del paradigma censorio (n. 3 anziché n. 4 del primo comma dell’art. 360 cod. proc. civ.), ma soprattutto per l’evidente inconciliabilità logica tra la contestuale deduzione del vizio di omessa pronuncia e quello di carente, apparente e contraddittoria motivazione sulla medesima questione. 5.1. In ogni caso, sul quarto motivo deve osservarsi chei giudici di appello hanno desunto la qualifica di amministratore di fatto di [OSCURATO:PERSONA] dalle dichiarazioni del teste Fabiani, secondo cui «[OSCURATO:PERSONA], insieme a suo fratello Roberto, gestivano in via diretta anche», ma evidentemente non solo, «i pagamenti on - line disposti per conto della società verificata». Si è, pertanto, in presenza di una motivazione (condivisibile o meno, ma comunque) effettiva, sia dal punto di vista grafico che giuridico (Cass., Sez. U, n. 8053 del 2014), che rende del tutto infondata la censura in esame. 6. Con il quinto motivo viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la «illegittimità della sentenza per motivazione carente con riferimento agli elementi probatori offerti di contribuenti». 6.1. Si sostiene che «il Collegio non ha in alcun modo considerato gli elementi di senso contrario forniti dai contribuenti, non rinvenendosene alcuna traccia nella motivazione» della sentenza impugnata. 6.2. Ribadito anche in questo caso quanto già detto esaminando il primo motivo in ordine all’erronea deduzione del vizio tra quelli indicati nell’art. 360, primo comma, cod. proc. civ., giacché la censura in esame prospetta un vizio logico di motivazione denunciabile ai sensi del n. 5 della citata disposizione, la stessa è inammissibile non essendo più consentito, a seguito della riformulazione della predetta disposizione, come novellata dall'art. 54, comma 1, lett. b), del d.l. 22 giugno2012, n. 83, convertito, con modificazioni, dalla legge 7 agosto 2012,n. 134, applicabile alla fattispecie in esame. 6.3. La nuova formulazione del vizio di legittimità ha infatti limitato la impugnazione alla sola ipotesi di «omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra leparti», con la conseguenza che, al di fuori dell'indicata omissione, ilcontrollo del vizio di legittimità rimane circoscritto alla sola verifica della esistenza del requisito motivazionale nel suo contenuto «minimo costituzionale» richiesto dall'art. 111, sesto comma, Cost. ed individuato «in negativo» dalla consolidata giurisprudenza di questa Corte in relazione alle sole ipotesi che si convertono nella violazione dell'art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. e chedeterminano la nullità della sentenza per carenza assoluta delprescritto requisito di validità. Pertanto, qualora non si contesti l'inesistenza del requisito motivazionale del provvedimento, il vizio exart. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. può essere dedottosoltanto in caso di omesso esame di un «fatto storico» controverso eche appaia «decisivo» ai fini di una diversa decisione, non essendo più consentito criticare la sufficienza del discorso argomentativo(così in Cass. n. 10651/2022). 7. Con il sesto motivosi deduce, sempre ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la «illegittimità della sentenza per omessa valutazione di fatti rilevanti per il giudizio». 7.1. Si sostiene che «Nella denegata ipotesi in cui non si ravvisasse il vizio di motivazione di cui al motivo precedente, tutte le pregresse considerazioni rilevano anche per il vizio di omessa valutazione. La CTR, infatti, doveva concretamente valutare le specifiche difese ed allegazioni dei contribuentipoiché avrebbero certamente condotto ad un differente esito della vicenda. In particolare, le dichiarazioni rese alla GdF da Simoncini, che smentiscono la tesi erariale (doc. 9 cit.) non sono state esaminate dal Giudice di Appello, che infatti afferma testualmente che “i ricorrenti hanno allegato esclusivamente la visura camerale della [OSCURATO:PERSONA]”». 7.2. Il motivo è inammissibile. 7.3. Va ribadito che il vizio specifico denunciabile per cassazione in base alla nuova formulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c. (come modificato dal decreto-legge 22 giugno 2012, n. 83, art. 54,conv. dalla legge 7 agosto 2012, n. 134, applicabile ratione temporis) concerne l’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia). Ne consegue che, nel rigoroso rispetto delle previsioni dell'art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c. e dell’art. 369, comma 2, n. 4, c.p.c. il ricorrente deve indicare il "fatto storico", il cui esame sia stato omesso, il "dato", testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il "come" e il "quando" tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua "decisività", fermo restando che l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (Cass., sez. un., n. 8053e n. 8054 del 2014; Cass. n. 14324 del 2015 Cass. n. 1451 del 2022).L'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., riformulato dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, convertito, con modificazioni, dalla l. n. 134 del 2012, ha introdotto nell'ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all'omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti, nel cui paradigma non è inquadrabile la censura concernente la omessa valutazione di deduzioni difensive (Cass., sez. 2, 14/06/2017, n. 14802; n. 2785 del 2021). Nella specie, la censura formulata dal ricorrente non riguarda l'omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, ma la valutazione di deduzioni difensive (si legge nel motivo di ricorso che «La CTR, infatti, doveva concretamente valutare le specifiche difese ed allegazioni dei contribuenti») e comunque neppure sono specificati il fatto che emergerebbe dalla dichiarazione resa da tale Simoncini né la sua decisività. 8. In estrema sintesi, il ricorso va rigettato ed i ricorrenti condannati al pagamento delle spese processuali nella misura liquidata in dispositivo. P.Q.M rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti al pagamento delle spese processuali in favore della controricorrente, che liquida in euro 18.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processua