Cassazione n. 22589/2023

la seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 31306del ruolo generale dell’anno 2021, proposto Da [OSCURATO:PERSONA]. Coop. a.r.l.in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, come da procura speciale allegataal ricorso dall’ Avv.to [OSCURATO:PERSONA] elettivamente domiciliat a pressolo studio dell’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 5; -ricorrente - [OSCURATO:PERSONA]: [OSCURATO:PERSONA], Irap e Iva 2008 Motivazione per relationem dell’atto impositivo Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; -controricorrente- per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilian. 5030/07/2021, depositata in data 24 maggio 2021, non notificata. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 7 giugno 2023 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. [OSCURATO:PERSONA] -PROGECO Soc. Coop. a.r.l. in persona del legale rappresentante pro tempore,propone ricorso, affidato a un motivo, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la [OSCURATO:PERSONA] della Siciliaaveva rigettato l’appello principale della società e quello incidentale dell’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, avverso la sentenza n. 332/02/2017 della [OSCURATO:PERSONA] di Caltanissetta di accoglimento parziale del ricorso proposto dalla suddetta contribuente avverso l’avviso di accertamento emesso per l’anno 2008, ai fini Ires, Irap e Iva; -l’Agenzia delle entrate resiste concontroricorso; [OSCURATO:PERSONA] -con l’unico motivo di ricorso si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 7, comma 1, della legge n. 212/2000, 3 della legge n. 241/90, 42, comma 2, d.P.R. n. 600/73 come modificato dall’art. 1, comma 1, lett. c) del d.lgs. n. 32 del 2001 per avere la CTR rigettato l’eccezione di difetto di motivazione dell’atto impositivo in considerazione dell’allegazione al conosciuto p.v.c. della G.d.F. di Mussomeli di due stralci di ulteriori p.v.c. (nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. e di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.) sebbene da questi ultimi non si potessero evincere le condizioni e i termini della ripresa a tassazione; -il motivo è infondato; -costituisce principio giurisprudenziale pacifico quello per il quale «nel regime introdotto dall'art. 7 della legge 27 luglio 2000, n.212, l'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche "per relationem", ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, a condizione che questi ultimisiano allegati all'atto notificato ovvero che lo stesso ne riproducail contenuto essenziale, per tale dovendosi intendere l'insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell'atto o del documento che risultino necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimentoadottato, e la cui indicazione consente al contribuente - ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale - di individuare i luoghi specifici dell'atto richiamato nei quali risiedono quelle parti deldiscorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento» (così Cass. n. 6914 del 25/03/2011; conf. Cass. Cass.n. 13110 del 25/07/2012; Cass. n. 9032 del 15/04/2013; Cass. n. 9323 del 11/04/2017; si veda anche Cass. n. 21066 del 11/09/2017; n. 1134 del 20 gennaio 2020); - peraltro, secondo il consolidato orientamento di legittimità, in tema di motivazione per relationem degli atti d'imposizione tributaria, l'art. 7, comma 1, della L. n. 212 del 2000, nel prevedere che debba essere allegato all'atto dell'Amministrazione finanziaria ogni documento richiamato nella motivazione di esso, non trova applicazione per gli atti di cui il contribuente abbia già avuto integrale e legale conoscenza per effetto di precedente comunicazione (Nella specie, l'avviso di accertamento era stato motivato con riferimento ad un processo verbale di constatazione, precedentemente consegnato in copia previa sottoscrizione)» (Cass. 14/01/2015, n. 407; conformi, ex plurimis, Cass. 07/10/2016, n. 20166; Cass. 05/12/2017, n. 29002; Cass. sez. 5, n. 2223/21).Parimenti l'art. 42, secondo comma, ultima parte, del d.P.R. n. 600 del 1973, stabilisce che solo se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale (Cass. n. 28713 del 2017; n. 407 del 2015; n. 18073 del 2008; Cass. n. 14995 del 2020); - t anto premesso, va ricordato che, come questa Corte ha già avuto modo di precisare, nel caso di doppia motivazione per relatíonem, ovvero quando il documento menzionato nella motivazione dell'atto tributario faccia a sua volta riferimento ad ulteriori documenti, è necessario e sufficiente che questi ultimi siano, se non in possesso o comunque conosciuti dal contribuente, quanto meno agevolmente conoscibili da quest'ultimo (Cass. 12/12/2018, n. 32127; Cass.24/11/2017, n. 28060; Cass. 04/06/2018, n. 14275, ex plurimis, in tema di avviso di accertamento dei redditi del socio che rinvii a quello riguardante i redditi della società, ancorché solo a quest'ultima notificato; Cass. 17/05/2017, n. 12312, ex plurimis, relativa all'accertamento del maggior valore dell'immobile sulla base dei prezzi medi evincibili dal listino della Borsa immobiliare dell'Umbria, pubblicato dalla locale camera diCommercio ed agevolmente reperibile dalla contribuente); -tale principio è stato da questa Corte ribadito proprio con riferimento alle stesse parti, al medesimo processo verbale di constatazione (sebbene riguardo ad un ulteriore accertamento derivatone, relativo ad altro anno d'imposta) ed in costanza della stessa tempistica (della notifica dell'atto impositivo e della conoscibilità della documentazione correlata alla successiva comunicazione della chiusura delle indagini penali): « L'avviso di accertamento, nell'ipotesi di doppia motivazione "per relationem", è legittimo ove il processo verbale di constatazione richiamato nello stesso faccia a propria volta riferimento a documenti in possesso o comunque conosciuti o agevolmente conoscibili dal contribuente. (Nella specie, in applicazione del principio, la S.C. ha ritenuto non assolto tale onere in quanto il processo verbale di constatazione richiamava anche atti di indagine penale, coperti dal segreto investigativo, che erano entrati nella sfera di conoscenza del contribuente dopo la notifica dell'avviso di accertamento).» (Cass.12/12/2018, n. 32127, che ha accolto il ricorso del contribuente e, per l'effetto, cassata la decisione impugnata, ha deciso nel merito, accogliendo il ricorso introduttivo della stessa parte); -ritenuta quindi l'applicabilità del predetto principio al caso sub iudice, deve rilevarsi che nel caso di specie la stessa CTRha evidenziato come il processo verbale di constatazione redatto il 30 maggio 2013 dalla G.d.F. della Tenenza di Mussomeli a conclusione della verifica effettuata nei confronti della società contribuente- cui faceva riferimento la motivazione dell’avviso di accertamento in questione- fosse stato regolarmente portato a conoscenza di quest’ultima; in particolare, al processo verbale di constatazione era stati allegati: 1) lo stralcio del p.v.c. redatto il 21.3.2013 nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione, di cui la contribuente era socia al 50% e 2) lo stralcio del p.v.c. redatto il 13.12.2012 nei confronti della consortile “[OSCURATO:PERSONA] s.r.l.” di cui la contribuente era socia al 50%; invero, come si evince dalla stessa sentenza(pag. 1) nonché dal ricorso (pagg. 2-3), dal primo stralcio si deduceva che la [OSCURATO:PERSONA] aveva annotato in contabilità fatture emesse dalla Platino soc. Coop e dalla Sicula scavi Consortile ritenute inesistenti, ribaltate a titolo di costi sulla contribuente, con contestazione di indeducibilità degli stessi al 50%; inoltre, veniva contestato che la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l . nell’anno 2008 aveva omesso di indicare elementi positivi di reddito derivanti da merci non contabilizzate;dal secondo stralcio allegato al p.v.c. si evinceva l’omessa contabilizzazione di ricavi da parte della [OSCURATO:PERSONA] per il 2008, sostenendo costi di pari importo da ribaltare nei confronti delle consorziate, con contestazione alla Progeco di omessa fatturazione nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] per la quota parte; -la CTR concludeva, pertanto- con un apprezzamento in fatto non sindacabile in sede di legittimità- che la “società avesse avuto piena conoscenza delle condizioni e dei termini della pretesa”; va al riguardo , altresì,ricordato che “La motivazione dell'avviso di rettifica che rinvii a processi verbali della Guardia di Finanza, individuando in tal modo la causa giustificativa della pretesa impositiva, è requisito formale di validità dell'atto che si distingue da quello dell'effettiva sussistenza degli elementi dimostrativi dei fatti costitutivi della pretesa tributaria, l'indicazione dei quali è disciplinata dalle regole processuali dell'istruzione probatoria operanti nell'eventuale giudizio avente ad oggetto detta pretesa.» (Cass. 09/03/2020, n. 6524; conforme Cass.21/02/2020, n. 4639).Nella specie, in ossequio ai suddetti principi, la CTR ha ritenuto , con un insi ndacabile accertamento in fatto, che dal p.v.c. della G.d. F. della tenenza di Mussomeli-cui faceva richiamo per relationem la motivazione dell’avviso- e dagli stralci di altri due p.v.c. ad esso allegati, tutti conosciuti dalla contribuente , si evincesse la causa giustificativa della pretesa tributaria, con conseguente stimata sufficienza della motivazione dell’atto impositivo; -in conclusione,il ricorso va rigettato; -le spesedel giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo; P.Q. M. [OSCURATO:PERSONA] il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità che si liquidano in euro 4.100,00 per compensioltre spese prenotate a debito. Dà atto, ai sensi dell'art.13 comma 1 quater D.P.R. n.115/2002, della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente dell'ulteriore im