Cassazione n. 41223/2021

la seguente ORDINANZA sul ricorso 24322-2019 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende opekl_,Yis; - ricorrente - [OSCURATO:PERSONA], e in persona del procuratore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 14 C/0 STUDI() 1)1 TANNO E ASSOCIATI, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA], che la rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA]; - contro ricorrente e ricorrente incidentale contro q 'C AGENZIA DELLE ENTRATE, ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'[OSCURATO:PERSONA]», DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - controricorrente al ricorso incidentale - avverso la sentenza n. 143/2/2019 della [OSCURATO:PERSONA] del MOLISE, depositata il 31/01/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 04/11/2021 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Fatti e ragioni della decisione [OSCURATO:PERSONA] S.p.a., proprietaria di un impianto aereogeneratore (macchinario generatore di energia elettrica sfruttando l'azione del vento) situato in Comune di [OSCURATO:PERSONA] (IS), individuato in catasto al foglio 17, particella 138, categoria D/1, proponeva in data 21.04.2016, tramite procedura Docfa, una nuova rendita di euro 430,00 ottenuta tenendo conto della valore del terreno, del basamento in cemento armato e di una cabina elettrica e non computando la struttura di aerogeneratore (traliccio/torre, navicella e rotore), in quanto asseritamente non rilevante fiscalmente per effetto dell'entrata in vigore dell'art. 1, comma 21, I. 208/2015. L'Agenzia delle Entrate procedeva alla rettifica della rendita proposta ed accertava la diversa e maggiore rendita di euro 2.500,00 che comprendeva il valore del suolo, del basamento, della cabina e della sola torre che compone l'aereogeneratore. Ric. 2019 n. 24322 sez. MT - ud. 04-11-2021 -2- [OSCURATO:PERSONA] S.p.a. impugnava l'avviso di rettifica della rendita catastale e l'adita CTP di Isernia accoglieva il ricorso sul presupposto che il palo di sostegno degli aerogeneratori non rientrava nel concetto di "costruzione" e, dunque, svolgendo soltanto una funzione tecnica, strettamente necessaria alla funzionalità dell'impianto, non poteva rilevare ai fini della determinazione della rendita catastale. La sentenza della CTP veniva impugnata dall'Agenzia delle entrate davanti alla CTR Molise che respingeva il ricorso, sostenendo che la torre di sostegno fosse funzionale alla produzione di energia elettrica e, quindi, da considerare quale componente dell'impianto e non come costruzione passibile di rendita catastale. Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazione L'Agenzia delle Entrate, affidato ad un unico motivo. [OSCURATO:PERSONA] S.p.a. si è costituita proponendo ricorso incidentale, affidato ad un unico motivo. Con l'unico motivo di ricorso l'Agenzia delle entrate deduce la violazione dell'art. 1, comma 21, L. 208/2015, in relazione all'art. 360, comma 1, nr. 3 c.p.c., per avere la CTR, in violazione della predetta disposizione, entrata in vigore il 10 gennaio 2016, ritenuto che la torre di impianto eolico, pur stabilmente infissa al suolo, in quanto macchinario funzionale al processo produttivo di energia elettrica, non potesse concorrere alla determinazione della rendita catastale. Il motivo è infondato e va rigettato. Giova premettere che nell'ambito della disciplina catastale va richiamata la nozione di «immobile urbano» di cui all'art. 4 r.d.l. n. 652/1939 secondo cui: «si considerano come Ric. 2019 n. 24322 sez. MT - ud. 04-11-2021 -3- immobili urbani i fabbricati e le costruzioni stabili di qualunque materiale costituiti, diversi dai fabbricati rurali. Sono considerati come costruzioni stabili anche gli edifici sospesi o galleggianti, stabilmente assicurati al suolo». La norma regolamentare dell'art. 2, comma 3, d.m. [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 28 precisa che «l'unità immobiliare è costituita da una porzione di fabbricato, o da un fabbricato, o da un insieme di fabbricati ovvero da un'area, che, nello stato in cui si trova e secondo l'uso locale, presenta potenzialità di autonomia funzionale e reddituale. Sono considerate unità immobiliari anche le costruzioni ovvero porzioni di esse, ancorate o fisse al suolo, di qualunque materiale costituite, nonché gli edifici sospesi o galleggianti, stabilmente assicurati al suolo, purché risultino verificate le condizioni funzionali e reddituali di cui al comma 1. Del pari sono considerate unità immobiliari i manufatti prefabbricati ancorché semplicemente appoggiati al suolo, quando siano stabili nel tempo e presentino autonomia funzionale e reddituale». Si è quindi posta la questione della rilevabilità ai fini della rendita catastale delle pale eoliche, dei pannelli fotovoltaici e delle turbine, in quanto manufatti che, pur rimanendo elementi oggettivamente distinti dall'immobile «centrale elettrica», in ragione della funzione svolta, presentavano una potenziale mobilità, in quanto incorporate e solo imbullonate nella struttura muraria e quindi, separabili nei singoli componenti. È stato il legislatore ad introdurre una norma di interpretazione autentica (art. 1-quinquies d.l. 31 marzo 2005, n. 44), che ha superato anche il vaglio di legittimità costituzionale, prevedendosi, nel computo della rendita catastale, le «costruzioni stabili» connesse al suolo, anche in via transitoria, attraverso qualsiasi mezzo di unione, al fine di Ric. 2019 n. 24322 sez. MT - ud. 04-11-2021 -4- realizzare un unico bene complesso, ivi compresi gli elementi mobili necessari alle esigenze dell'attività industriale. Ne è seguito il costante indirizzo giurisprudenziale di questa Corte, formatosi nelle controversie assoggettate al regime previgente all'introduzione della legge di stabilità n. 208/2015 (di cui appreso si dirà), secondo il quale «I parchi eolici, in quanto costituiscono centrali elettriche, rispetto alle quali il sistema normativo non offre indicazioni che ne giustifichino un trattamento differenziato, sono accatastati nella categoria "D/1-Opificio" e le pale eoliche debbono essere computate ai fini della determinazione della rendita, come lo sono le turbine di una centrale idroelettrica, poiché anch'esse costituiscono una componente strutturale ed essenziale della centrale stessa, sicché questa senza quelle non potrebbe più essere qualificata tale, restando diminuita nella sua funzione complessiva ed unitaria ed incompleta nella sua struttura» (cfr., tra le tante, Cass. n. 4028/2012, n. 24815/14 e da ultimo nr. 32861/2019). Ad avvalorare tale interpretazione ha contribuito anche l'art. 1, comma 244, della legge 190 del 2014 (legge di stabilità per l'anno 2015) che risolveva la questione degli impianti funzionali al processo produttivo con il richiamo alle «istruzioni di cui alla circolare dell'Agenzia del territorio n. 6/2012 del 30 novembre 2012, concernente la "Determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale e particolare: profili tecnico-estimativi"». In tale quadro normativo e giurisprudenziale si è innestato l'art. 1, comma 21, I. 208/2015 (Legge di stabilità 2016), il quale ha previsto che «A decorrere dal 10 gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie Rtc. 2019 n. 24322 sez. MT - ud. 04-11-2021 -5- catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l'utilità, nei limiti dell'ordinario apprezzamento. Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo». La norma testé ricordata, applicabile ratione temporis alla presente controversia che ha avuto origine dalla presentazione della richiesta Docfa da parte del contribuente in data 21.4.2016, esclude dunque, nella parte finale, dalla nozione di bene immobile tutte le componenti funzionali al processo produttivo (macchinari, congegni, attrezzature, impianti) meglio noti con la denominazione di «imbullonati». La scelta legislativa è stata quindi quella di sottrarre dal carico impositivo del tributo locale il valore delle componenti impiantistiche secondo un criterio distintivo che privilegia la destinazione ad attività produttive dei settori della siderurgia, manifattura ed energia, indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionale del manufatto che fosse o meno infisso al suolo. Occorre ancora aggiungere che con la circolare n. 2/E dell'i febbraio 2016 l'Agenzia delle Entrate ha indicato i nuovi criteri di individuazione dell'oggetto della stima diretta relativamente agli immobili a destinazione speciale e particolare alla luce delle previsioni dell'art. 1, comma 21, I. 208/2015, precisando «che le componenti costituenti l'unità immobiliare urbana possono essere sostanzialmente distinte, in funzione della rilevanza nella stima catastale, nelle seguenti quattro categorie: 1) il suolo; 2) le costruzioni; 3) gli elementi strutturalmente connessi al suolo o alle costruzioni che ne Ric. 2019 n. 24322 sez. MT - ud. 04-11-2021 -6- accrescono la qualità e l'utilità; 4) le componenti impiantistiche, di varia natura, funzionali ad uno specifico processo produttivo... Alla categoria "costruzioni" (punto 2) - anch'esse da includere nella stima catastale - afferisce qualsiasi opera edile avente i caratteri della solidità, della stabilità, della consistenza volumetrica, nonché della immobilizzazione al suolo, realizzata mediante qualunque mezzo di unione, e ciò indipendentemente dal materiale con cui tali opere sono realizzate... Il disposto normativo in esame prevede, altresì, l'inclusione nella stima catastale anche di quegli "elementi strutturalmente connessi al suolo o alle costruzioni che ne accrescono la qualità e l'utilità" (punto 3). Il secondo periodo della disposizione in esame dispone, espressamente, l'esclusione dalla stima catastale di "macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo" (punto 4). Si tratta di quelle componenti, di natura essenzialmente impiantistica, che assolvono a specifiche funzioni nell'ambito di un determinato processo produttivo e che non conferiscono all'immobile una utilità comunque apprezzabile, anche in caso di modifica del ciclo produttivo svolto al suo interno. Tali componenti sono, pertanto, da escludere dalla stima, indipendentemente dalla loro rilevanza dimensionale... Così, ad esempio, a far data dal 1° gennaio 2016... Non sono più oggetto di stima ... gli aerogeneratori (rotori e navicelle), gli inverter e í pannelli foto voltaici, ad eccezione, come detto, di quelli integrati nella struttura e costituenti copertura o pareti di costruzioni». Successivamente, con specifico riferimento alle centrali eoliche, la [OSCURATO:PERSONA], Cartografia e Pubblicità con nota prot. n. 60244 del 27 aprile 2016, ha chiarito che «Considerate ... le caratteristiche tipologiche e costruttive di Ric. 2019 n. 24322 sez. MT - ud. 04-11-2021 -7- tali elementi, è possibile riconoscere negli stessi la natura di "opera edile avente i caratteri della solidità, della stabilità, della consistenza volumetríca, nonché della immobilizzazione al suolo", così come precisato nella circolare n. 2/E del 2016. Pertanto, ai sensi del richiamato articolo 1, comma 21, della Legge, per le unità immobiliari in argomento vanno considerate, tra le componenti immobiliari oggetto di stima, il suolo, le torri con le relative fondazioni, gli eventuali locali tecnici che ospitano i sistemi di controllo e trasformazione e le sistemazioni varie, quali recinzioni, percorsi, ecc.. ». Tale indicazione è stata confermata anche con successiva circolare n. 27/E del 13 giugno 2016. Orbene, questa Corte ha già avuto modo di affermare (Cass. nn. 20726, 20727, 20728, 21460/2020, di recente confermate dalla Sezione quinta civile -v.sentt.nn.26877/2021, Csass.n.26550/2021, Cass.n. 26495/2021-) che la nozione emergente dall'art. 1, comma 21, L. 208/2015 di macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali e strutturali allo specifico processo produttivo e sottratti al regime fiscale, prescinde dal fatto che i manufatti siano o meno infissi stabilmente al suolo, essendo invece essenziale il loro impiego nel processo produttivo. È dunque irrilevante la consistenza fisica della costruzione, ciò che interessa è il rapporto di strumentalità rispetto al processo produttivo. Ritiene il Collegio che tale conclusione sia conforme alla ratio sottostante alla disciplina introdotta dall'art. 1, comma 21, I. 208/2015, che sancisce l'irrilevanza catastale di tutta la componente impiantistica che, in quanto tale, risulta inidonea ad apportare al fabbricato a cui accede - al di fuori dello Ric. 2019 n. 24322 sez. MT - ud. 04-11-2021 -8- specifico processo produttivo ivi svolto - un'effettiva (residua) utilità produttiva/reddituale. E, quindi, ben possibile che un elemento strutturalmente connesso al suolo o alla costruzione che ne accresce la qualità o l'utilità debba essere espunto dalla valutazione catastale in ragione della sua specifica funzionalità rispetto al processo produttivo. Orbene, l'orientamento di questa Corte sopra richiamato è fermo nel ritenere che spetta al giudice dì merito verificare se la funzione delle torri sia assolutamente integrata nell'impianto di produzione, tanto da esserne una componente essenziale o addirittura un unicum con gli impianti interni e/o se tali strutture possano o meno avere caratteristiche di autonomia funzionale e fornire utilità indipendenti dal processo produttivo di energia eolica. Nel caso di specie tale accertamento è stato operato dalla CTR con la sentenza qui impugnata, la quale ha ritenuto che "la funzione della torre è assolutamente integrata nell'impianto di produzione, tanto da esserne una componente essenziale: il vincolo di funzionalità è tale da rendere evidente che torre, rotore e navicella si atteggiano ad unico bene o impianto di produzione... La torre di sostegno è una componente primaria P per il funzionamento dell'aerogeneratore, che svolge una funzione di contrasto alla forza impressa dal vento, al fine di consentire alla pala di offrire la massima resistenza possibile e al generatore di sfruttare la potenza eolica per generare così energia elettrica". La CTR ha, inoltre, ritenuto che tale funzione fosse prevalente rispetto all'utilità statica di sostegno, atteso che dalle dimensioni della torre e dalla sua forma dipende anche la produttività dell'impianto, infine, concludendo nel senso della Ric. 2019 n. 24322 sez. MT - ud. 04-11-2021 -9- funzionalità della torre nel processo produttivo di energia elettrica. In conclusione la CTR ha fatto corretta applicazione dei principi sopra ricordati. Ne consegue il rigetto del ricorso principale. Il ricorso incidentale proposto dalla [OSCURATO:PERSONA] rimane assorbito in relazione al rigetto del ricorso principale, risultando vittoriosa già in primo grado. Il ricorso principale va quindi rigettato, assorbito il ricorso incidentale. La novità delle questioni e l'assenza di un indirizzo consolidato all'atto della proposizione del ricorso impongono la compensazione