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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 31 luglio 2026

Cassazione n. 24321/2026

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cato GiorgioRoderi ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:EMAIL]) edall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE];[OSCURATO:EMAIL]);– ricorrente –controComune di Bergamo (80034840167), in persona del suo Sindaco p.t.,rappresentato e difeso dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA]([OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:EMAIL]),dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE];[OSCURATO:EMAIL]) e dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA]([OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:EMAIL]);Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026– controricorrente –[OSCURATO:SOCIETA], in persona del suo legale rappresentante p.t.;- intimata -avverso la sentenza n. 4148/2021, depositata il 17 novembre 2021,della Commissione tributaria regionale della Lombardia;Udita la relazione svolta, nella pubblica udienza del 25 febbraio 2026,dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA];udito l’avvocato [OSCURATO:PERSONA], per parte ricorrente;udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] dott. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso chiedendo che laCorte rigetti il ricorso.1. – Con sentenza n. 4148/2021, depositata il 17 novembre 2021,la Commissione tributaria regionale della Lombardia ha rigettatol’appello di [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., così confermando la decisione di prime cureche, a sua volta, aveva disatteso l’impugnazione di tre avvisi dipagamento emessi dal Comune di Bergamo relativamente alla Taridovuta dalla contribuente per gli anni 2016 e 2018.1.1 – Il giudice del gravame ha considerato che:- così come emergeva dalle disposizioni del regolamento comunale(artt. 11 e 12), l'Ente locale aveva disciplinato l’assimilazione dei rifiutispeciali in contestazione ai rifiuti urbani «sia sotto l'aspetto quantitativoche qualitativo», tenuto conto, dunque, «delle loro caratteristichemerceologiche, ….delle soglie quantitative ponderali e/o volumetrichedi produzione annua»;- la superficie produttiva di imballaggi terziari non era stataconsiderata mentre per la superficie produttiva di imballaggi secondari,in quanto assimilati agli urbani, erano state applicate riduzioni tariffariein relazione ai rifiuti destinati al recupero dalla contribuente;Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026- gli avvisi di pagamento esponevano «tutti i dati necessari percomprendere il calcolo dell'importo dovuto.

Inoltre il Comune harappresentato di aver inviato, con nota del 14.05.2018 (sub. doc. 11fascicolo 1° grado) nr. 702/18 [OSCURATO:PERSONA] Bergamo) il dettaglio dellesuperfici oggetto di tassazione e delle superfici esenti, identificate aseguito di sopralluogo tecnico.»;- quanto ai laboratori, si trattava di superfici ove si producevanorifiuti solidi urbani né, come dedotto dal Comune, dei relativi rifiutiv’era traccia «nei formulari e nel riepilogo consegnato all'Ufficiocomunale»;- non erano stati sottoposti a tassazione i cd. vani tecnici «per cuila superficie indicata nell'avviso, di mq. 3920, è, al netto, dei localitecnici.»;- andavano, poi, legittimamente sottoposte a tassazione le superficidestinate a parcheggio, trattandosi «di un'area al piano terreno einterrato dell'immobile che consente transito e sosta di persone e diveicoli con conseguente produzione di rifiuti essendo insita nell'utilizzostesso della superficie (vedasi anche art. 15 del Reg. comunale sullaTARI).», superficie per la quale «il Decreto Ronchi, recepito dalRegolamento comunale, prevede l'applicazione di una specificacategoria tariffaria»;- quanto alla soglia quantitativa prevista ai fini dell’assimilazionerilevava, quindi, che la produzione di «un quantitativo di rifiutisuperiore a quello fissato dal Comune non comporta l'esclusione dallatassa ma obbliga l'interessato a smaltire a propria cura e spese ladifferenza, con la correlata possibilità, per contro, di vedersiriconosciuto un contributo così come previsto dalla normativa vigentein materia»; e, peraltro, come dedotto dal Comune, ai fini della verificadel rispetto della soglia (di 50 Kg/mq/anno) «il peso di tutti i rifiutiprodotti … deve essere diviso per tutta la superficie dell'esercizioNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026commerciale» quando, nella fattispecie, la contribuente aveva«considerato solo il peso dei rifiuti, autonomamente, avviati alrecupero (carta, cartone plastica ecc.) e lo ha diviso per la solasuperficie "in cui (ritiene) che venga prodotta la tipologia di rifiutiavviati al recupero".».2. – [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ricorre per la cassazione della sentenza sullabase di otto motivi, ed ha depositato memoria.Il Comune di Bergamo resiste con controricorso, ed anch’esso hadepositato memoria.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con l’ottavo motivo di ricorso, il cui esame va anteposto inragione della sua pregiudizialità logico giuridica, la ricorrente, ai sensidell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., denuncia violazione efalsa applicazione di legge con riferimento alla l. 27 luglio 2000, n. 212,art. 7, ed alla l. 7 agosto 1990, n. 241, art. 3, sull’assunto che il giudicedel gravame aveva rilevato la compiutezza motivazionale degli avvisidi pagamento «senza tuttavia considerare che si tratta di importocalcolato sulla base di una superficie imponibile ben diversa e maggiorerispetto a quella indicata da [OSCURATO:PERSONA] nelle proprie denunce dellasuperficie tassabile.».Pertanto gli avvisi in contestazione non consentivano di individuarei presupposti impositivi e le ragioni della pretesa tributaria, anche ariguardo del disconoscimento dei «dati emergenti dalle denunce divariazione della superficie tassabile», e (solo) nel corso del giudiziol’amministrazione aveva «tentato di integrare la motivazione deiprovvedimenti mediante il richiamo a un sopralluogo effettuato pressoi punti vendita e alla disciplina dell’assimilazione dei rifiuti speciali airifiuti urbani.».2. – Questo motivo è destituito di fondamento.Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/20262.1 - In più occasioni la Corte ha rimarcato che l'obbligo dimotivazione dell'avviso di accertamento deve ritenersi adempiutomediante l'enunciazione del criterio sulla cui base la pretesa impositivaviene esercitata, con le specificazioni necessarie per consentire alcontribuente l'esercizio del diritto di difesa e per delimitare l'ambitodelle ragioni deducibili dall'Ufficio nell'eventuale successiva fasecontenziosa, nella quale l'Amministrazione ha l'onere di provarel'effettiva sussistenza dei presupposti per l'applicazione del criterioprescelto, ed il contribuente ha la possibilità di contrapporre altrielementi sulla base del medesimo criterio o di altri parametri (v., explurimis, Cass., 24 agosto 2021, n. 23386; Cass., 30 gennaio 2019, n.2555; Cass., 24 gennaio 2018, n. 1694; Cass., 8 novembre 2017, n.26431; Cass., 5 luglio 2017, n. 16620; Cass., 14 dicembre 2016, n.25709; Cass., 17 giugno 2016, n. 12658; Cass., 10 novembre 2010,n. 22841; Cass., 11 giugno 2010, n. 14094; Cass., 15 novembre 2004,n. 21571).E, con specifico riferimento alla TARSU, la Corte ha, per l’appunto,statuito che la verifica dell'adeguatezza della motivazione dell'avviso diaccertamento – sinanche nel caso di rettifica della dichiarazione delcontribuente - va condotta in base alla disciplina dettata, perl'accertamento dei tributi di competenza degli enti locali, dall'art. 1,comma 162, della l. n. 296 del 2006, sicché, ove la rettifica vengaeffettuata sulla base della variazione della superficie tassabile o dellatariffa o della categoria, deve ritenersi sufficiente l'indicazione nell'attodella maggiore superficie accertata o della diversa tariffa o categoriaritenute applicabili, in quanto tali elementi, integrati con gli atti generali(quali i regolamenti o altre delibere comunali), sono idonei a renderecomprensibili i presupposti della pretesa tributaria, senza necessità diindicare le fonti probatorie e le indagini effettuate per rideterminare lasuperficie tassabile, potendo ciò avvenire nell'eventuale successivaNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026fase contenziosa (Cass., 31 luglio 2019, n. 20620; v., Cass., 10 giugno2024, n. 16096, in tema di TIA, e, in tema di TARI, Cass., 5 novembre2025, n. 29259, Cass., 29 luglio 2025, n. 21872).In detta pronuncia, la Corte – dopo aver ricordato, secondo unconsolidato orientamento della Corte, che la generale portataprecettiva dell'obbligo di motivazione dell’atto impositivo deve essereinterpretata (in ragione della cd. polisistematicità del sistematributario) in termini di modularità, termini, questi, correlati allespecifiche discipline di ciascun tributo, alla funzione assolta da ciascunarticolazione della medesima fattispecie costitutiva del potere (v., explurimis, Cass., 17 maggio 2017, n. 12251; Cass., 16 marzo 2015, n.5190; Cass., 28 novembre 2014, n. 25329; Cass., 20 giugno 2013, n.15495; Cass., 3 agosto 2012, n. 14027; Cass., 10 giugno 2009, n.13335; Cass., 7 maggio 2008, n. 11082; Cass., 16 dicembre 2005, n.27758); Cass., 19 novembre 2019, n. 29988) – ha, per l’appunto,condivisibilmente rimarcato, per un verso, che «l'obbligo dimotivazione può ritenersi assolto ove dalla motivazione dell'avvisoemerga una fedele e chiara ricostruzione di tutti gli elementi costitutividell'obbligazione tributaria, così da consentire una adeguata, efficace epiena difesa in giudizio del contribuente» e, dall’altro, che la fattispeciedella rettifica della superficie sottoposta a tassazione TARSU èconnotata dalla «semplicità del procedimento logico che in questi casicaratterizza la determinazione del tributo in esame, il cui ammontareviene determinato moltiplicando la tariffa, individuata sulla base dellacategoria, per la superficie tassata».2.2 – Come, poi, la Corte ha ripetutamente statuito, la motivazionedell’atto impositivo non si estende all'esposizione delle ragionigiuridiche relative al mancato riconoscimento di ogni possibileesenzione prevista dalla legge ed astrattamente applicabile; ciò, inNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026special modo, a riguardo della fattispecie in trattazione ove, comemeglio in prosieguo si dirà, i dati di fattispecie che connotano ladisciplina tributaria delle superfici di produzione di rifiuti specialiinvolgono, per un verso, l’assolvimento dell’obbligo dichiarativo(suscettibile di integrazione probatoria in giudizio) e, quale suaricaduta, un onere probatorio che grava sullo stesso contribuente tantoin relazione alla effettiva produzione dei rifiuti dichiarati quanto ariguardo dell’obbligo relativo al trattamento di quegli stessi rifiuti qualprescritto dalla legge.Così che il fondo del motivo di ricorso confonde il profilo che involgela motivazione dell’atto impositivo – e, dunque, un requisito di validitàdell’atto – con quello che (diversamente) attiene al riscontro probatoriodei fatti posti a fondamento della pretesa impositiva (causa petendidell’atto), riscontro che naturaliter può essere utilmente perseguito(anche) dall’amministrazione.3. - Il primo motivo, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc. civ., espone la denuncia di violazione e falsa applicazione di leggecon riferimento alla l. 27 dicembre 2013, n. 147, art. 1, commi 641 e649, al d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152, artt. 184, comma 3, lett. e), 218,221 e 226, ed all’art. 15 del regolamento comunale TARI, assumendola ricorrente che il giudice del gravame aveva rilevato la detassazionedella superficie ove si producevano rifiuti di imballaggi terziari«essenzialmente sulla base dell’errato presupposto secondo cui talirifiuti siano prodotti unicamente nelle aree adibite allo scarico merci enon anche nelle superfici di vendita dei supermercati (sulle qualisarebbero prodotti rifiuti di imballaggi secondari).».Soggiunge la ricorrente che alla nozione di imballaggio terziariodebbono ascriversi «non soltanto i pallets di legno e le pellicole diplastica che avvolgono un grande numero di scatole (che solitamentevengono eliminati nell’area smistamento merci), ma anche -eNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026soprattutto- le scatole di cartone e le confezioni che racchiudono “uncerto numero di unità di vendita”, ossia proprio quelle che vengonotrasportate sulle superfici di vendita per la “messa a scaffale” dei singoliprodotti (racchiusi a loro volta nel proprio imballo primario e, di regola,anche in quello secondario).»; né le pertinenti disposizioni normativeconsentono «di escludere aprioristicamente la produzione di rifiuti diimballaggio terziari sulle superfici di vendita».4. – Il motivo è destituito di fondamento.4.1 – Come anticipato, il giudice del gravame ha rilevato che lasuperficie produttiva di imballaggi terziari non era stata considerata afini impositivi e, si assume ora, detto accertamento sconterebbe unaaprioristica (e immotivata) esclusione della produzione di rifiuti daimballaggi terziari sulle superfici destinate all’esposizione, ed allavendita, all’interno di un esercizio commerciale.Rimane, allora, del tutto evidente che, sotto il velo della censura diviolazione di legge, la ricorrente sollecita un riesame degli accertamentiin fatto riconducibili alla gravata sentenza, per di più sulla base di unpresupposto fattuale (la citata esclusione) che risulta del tuttoinespresso; riesame che, per l’appunto, non è consentito in sede dilegittimità se non sotto il profilo del difetto di motivazione chepresuppone – piuttosto che la riproposizione di argomenti e deduzioniprobatori – l’esposizione dei fatti specifici il cui esame sia stato omessoe la loro connotazione di decisività.La Corte ha, peraltro, precisato che lo stabilire se determinati localidi uno stesso edificio, benché destinati ad uffici, depositi, mostre ecc.e non propriamente all'attività produttiva, siano parimenti idonei aprodurre rifiuti speciali, costituisce apprezzamento di fatto riservato algiudice di merito (Cass., 22 dicembre 2016, n. 26725; Cass., 11 agosto2004, n. 15517; Cass., 17 febbraio 1996, n. 1242).Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026E ad analoghi approdi interpretativi (v.

Cass., 6 luglio 2022, n.21335; Cass., 15 maggio 2019, n. 12979; Cass., 22 settembre 2017,n. 22130) è, poi, pervenuta la Corte quanto alla TARI (l. n. 147 del2013, art. 1, commi 641 e ss.), seppur connotandosi la relativadisciplina di una diversa determinazione della non imponibilità dellearee di produzione di rifiuti speciali, ove, dunque, rileva che dettaproduzione risulti «in via continuativa e prevalente» (art. 1, comma649).5. – Col secondo motivo, anch’esso formulato ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia violazione efalsa applicazione di legge in relazione alla l. 27 dicembre 2013, n. 147,art. 1, commi 641 e 649, al d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152, artt. 195,comma 2, lett. e), e 198 comma 2, lett. g), ed all’art. 11 delregolamento comunale TARI.Assume, in sintesi, la ricorrente che illegittimamente il giudice delgravame aveva escluso la detassazione delle superfici di produzionedei rifiuti speciali assimilati senza accertare, in concreto, il rispetto dellimite quantitativo predeterminato dalla disposizione regolamentareche, in relazione a detto limite, espressamente rinviava alladeterminazione di una «soglia quantitativa ponderale e/o volumetricadi produzione annua dei rifiuti al di sopra della quale i rifiuti derivantidai locali e aree dove si svolgono le attività che trattasi non vengonoassimilati ai rifiuti urbani e mantengono la classificazione di rifiutispeciali» (art. 11, cit.).6. – Il motivo è fondato, e va accolto, nei limiti di quanto inappresso precisato.6.1 – La l. n. 147 del 2013, art. 1, comma 649, cit., dispone neiseguenti termini:- «Nella determinazione della superficie assoggettabile alla TARInon si tiene conto di quella parte di essa ove si formano, in viaNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026continuativa e prevalente, rifiuti speciali, al cui smaltimento sono tenutia provvedere a proprie spese i relativi produttori, a condizione che nedimostrino l'avvenuto trattamento in conformità alla normativavigente.

Per i produttori di rifiuti speciali assimilati agli urbani, nelladeterminazione della TARI, il comune disciplina con proprioregolamento riduzioni della quota variabile del tributo proporzionali allequantità di rifiuti speciali assimilati che il produttore dimostra di averavviato al riciclo, direttamente o tramite soggetti autorizzati.

Con ilmedesimo regolamento il comune individua le aree di produzione dirifiuti speciali non assimilabili e i magazzini di materie prime e di mercifunzionalmente ed esclusivamente collegati all'esercizio di detteconferimento al servizio pubblico di raccolta dei rifiuti urbani di rifiutispeciali non assimilati, in assenza di convenzione con il comune o conl'ente gestore del servizio, si applicano le sanzioni di cui all'articolo 256,comma 2, del decreto legislativo 3 aprile 2006, n. 152.».6.2 – Come la Corte ha già avuto modo di rilevare, la disposizione sopraripercorsa ha, in effetti, una struttura tripartita in quanto contempla:- superfici che vengono detassate perché ivi «si formano, in viacontinuativa e prevalente, rifiuti speciali» (sempreché oggetto di«trattamento in conformità alla normativa vigente» da parte delrelativo produttore);- superfici di produzione di rifiuti speciali assimilati agli urbani, cheusufruiscono di una riduzione della quota variabile del tributo inproporzione «alle quantità di rifiuti speciali assimilati che il produttoredimostra di aver avviato al riciclo, direttamente o tramite soggettiautorizzati»;- (ancora una volta) superfici oggetto di detassazione perchécostituite da «magazzini di materie prime e di merci funzionalmente edesclusivamente collegati all'esercizio di … attività produttive» di rifiutiNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026speciali non assimilabili (magazzini, questi, cui «si estende il divieto diassimilazione»).Mentre, allora, la formazione «continuativa e prevalente» di rifiutispeciali (non riconducibili al potere di assimilazione il cui legittimoesercizio ascriverebbe la superfice di produzione dei relativi rifiutiassimilati alla categoria della riduzione tariffaria) dà senz’altro titoloalla detassazione, il collegamento di magazzini di materie prime e dimerci alle aree di produzione di rifiuti speciali non assimilabili deverisultare strettamente funzionale, ed esclusivo, di modo che non possaconcepirsi una loro utilizzazione (e la loro stessa esistenza) in assenzadi quelle aree di produzione dei rifiuti speciali; e con la conseguenzache l’autonoma (ed ulteriore) produzione di rifiuti, per lo svolgimentodi specifiche attività nei magazzini così considerati, ne ascriverebbe ilrègime a quello previsto nelle precedenti disposizioni (di detassazioneo di riduzione tariffaria), secondo la rispettiva connotazione qualitativa(di assimilabilità o meno) e quantitativa (in termini di continuitàprevalente o meno) dei rifiuti (così) ulteriormente prodotti (Cass., 14maggio 2025, n. 12902).6.3 – Come, poi, anche di recente ribadito dalla Corte (v.

Cass., 16luglio 2024, n. 19631; Cass., 15 maggio 2024, n. 13455), dal delineatoassetto regolatorio «non discende di per sé l'esenzione totale dalla Tari,quanto soltanto la sua riduzione in ragione della denuncia-dichiarazione e dimostrazione, ad onere del contribuente, tanto dellesuperfici di relativa produzione quanto dell'effettivo e correttoavviamento al recupero attraverso valida documentazionecomprovante il conferimento dei rifiuti a soggetti autorizzati che neabbiano rilasciato il relativo formulario di identificazione, secondoquanto stabilito dall'art. 1. co. 649 L. Tari, ferma però restando la pienadebenza della quota fissa.».Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/20266.4 – Il giudice del gravame, come anticipato, ha rilevato, per unverso, che la produzione di «un quantitativo di rifiuti superiore a quellofissato dal Comune non comporta l'esclusione dalla tassa ma obbligal'interessato a smaltire a propria cura e spese la differenza, con lacorrelata possibilità, per contro, di vedersi riconosciuto un contributocosì come previsto dalla normativa vigente in materia»; e, dall’altro,che ai fini della verifica del rispetto della soglia (di 50 Kg/mq/anno) «ilpeso di tutti i rifiuti prodotti … deve essere diviso per tutta la superficiedell'esercizio commerciale» quando, nella fattispecie, la contribuenteaveva «considerato solo il peso dei rifiuti, autonomamente, avviati alrecupero (carta, cartone plastica ecc.) e lo ha diviso per la solasuperficie "in cui (ritiene) che venga prodotta la tipologia di rifiutiavviati al recupero".».Mentre, allora, così come ben deduce parte ricorrente, la verificapostulata dalle disposizioni sopra ripercorse è stata svolta dal giudicedel gravame (solo) in astratto, in difetto, dunque, di ogni specificoaccertamento sul quantitativo dei rifiuti assimilati prodotti, darapportare alla relativa soglia di assimilazione, la censura di violazionedi legge in ordine ai presupposti dell’assimilazione è destituita difondamento, dovendosi considerare che la predeterminazione dellasoglia quantitativa dei rifiuti oggetto di assimilazione concorre, qualeelemento di fattispecie, a fondare la legittimità dell’assimilazione, cosìche (solo) il relativo superamento si risolve nel venir meno dell’uno deidue presupposti (quello per quantità) che, unitamente al criterioqualitativo, è predicato dal potere di assimilazione.Difatti, detto limite di soglia, così come in più occasioni rimarcatodalla Corte, è destinato ad operare quale (legittimo) presupposto dellastessa assimilazione così che, come connaturato al concetto di limite,tutti i rifiuti prodotti a concorrenza della soglia quantitativa debbonoconsiderarsi assimilati ai fini dell’imposizione fiscale (sulle relative areeNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026di produzione), e solo per le quantità eccedenti ponendosi questionerelativa alla produzione di rifiuti speciali che (per l’appunto, in quantoeccedenti la soglia) non possono più essere considerati comeassimilabili.6.4.1 – Può, dunque, enunciarsi il seguente principio di diritto: «Intema di TARI, il potere di assimilazione ai rifiuti urbani esercitabile dalComune con riferimento ai rifiuti speciali presuppone l’individuazionedi un limite di soglia per quantità, così che i rifiuti prodotti aconcorrenza di detto limite debbono considerarsi assimilati ai finidell’imposizione fiscale, laddove il superamento del limite quantitativorestituisce ai rifiuti così ulteriormente prodotti la loro natura di rifiutispeciali non assimilati».7. – Il terzo motivo, sempre ai sensi dell’art. 360, primo comma,n. 3, cod. proc. civ., ripropone la denuncia di violazione di legge, conriferimento alle disposizioni già enunciate col secondo motivo,sull’assunto che erroneamente il giudice del gravame aveva correlatola verifica del rispetto del limite quantitativo a «tutta la superficiedell'esercizio commerciale» in quanto, a detti fini, rileverebbe «soltantol’area ‘operativa’ ove si svolge l’attività commerciale idonea a produrrerifiuti speciali.

Diversamente (come illogicamente ritiene il Giudiced’appello) si attribuirebbe rilevanza a superfici inidonee a produrrerifiuti speciali che, come tali, non sarebbero idonee, neppurepotenzialmente, ad aggravare il “carico [di rifiuti] indotto sul serviziopubblico” assunto invece come riferimento per la determinazione delvalore limite di assimilazione.».8. – Questo motivo è destituito di fondamento.8.1 – La disposizione di regolamento che la ricorrente riporta inricorso predetermina il limite per quantità dell’assimilazione «inrelazione al carico potenzialmente indotto sul pubblico servizio diNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026raccolta dal conferimento di tali quantitativi … fissato in 50 kg/m2 annoo 0,2 m3/m2 anno.».Come si è anticipato, il riferimento operato dalla gravata sentenzava correlato alla nozione di superficie imponibile perché tale è lasuperficie suscettibile di produrre rifiuti urbani (l. 27 dicembre 2013,n. 147, art. 1, commi 641 e 642) e, una volta operata l’assimilazione,è a detta superficie che deve aversi riguardo siccome venendo inconsiderazione, per l’appunto, rifiuti speciali (legittimamente)assimilati a quelli urbani.E, con ciò, nemmeno in astratto si pone la questione prospettatadalla ricorrente con riferimento a superfici che, ritenute inidonee aprodurre rifiuti, nemmeno risultano imponibili.9. – Col quarto motivo, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3,cod. proc. civ., la ricorrente denuncia violazione e falsa applicazionedella l. 27 dicembre 2013, n. 147, art. 1, commi 641 e 649, e dell’art.15 del regolamento TARI, deducendo che «La corretta applicazionedella disciplina della TARI impone dunque di escludere dal computodella superficie tassabile le aree (occupate dal contribuente ma)produttive di rifiuti speciali non assimilabili se il produttore -come MaxiDi nel caso di specie - ne dimostri l’avvenuto avvio a recupero a propriespese, senza gravare il servizio comunale.».In particolare, si assume, il giudice del gravame avrebbe dovutoescludere dal computo della superficie imponibile le aree produttive dirifiuti di imballaggi non assimilabili ai rifiuti urbani e, ad ogni modo,avrebbe dovuto consentire la riduzione della parte variabile della tariffain misura proporzionale ai rifiuti speciali che, come dimostrato ingiudizio, erano stati avviati a recupero.Così che la ritenuta tassazione delle aree di produzione di rifiutispeciali non assimilabili avrebbe integrato una violazione del divieto didoppia imposizione siccome risolvendosi in un «prelievo tributarioNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026macroscopicamente non riconducibile a costi di servizio … che sitradurrebbe ‘in una doppia imposizione, con una sorta di indebitoarricchimento del Comune per un servizio non svolto.».10. – Nemmeno questo motivo può trovare accoglimento.10.1 – Difatti, tenuto conto dei rilievi sin qui svolti, la censura cheviene correlata alla dedotta produzione di rifiuti speciali non assimilabilisconta (ancora una volta) l’illegittima devoluzione al sindacato dilegittimità di un accertamento in fatto, così come già rilevato conriferimento al primo motivo di ricorso.Quanto, invece, alla prospettazione che involge i limiti, e lericadute, dell’operata assimilazione, l’esame della questione rimaneassorbito in ragione del rilievi svolti con riferimento al secondo motivodi ricorso (e, può anticiparsi, in relazione al contenuto del successivomotivo di ricorso), ribadito che la stessa produzione di rifiuti specialinon assimilati – ovvero illegittimamente assimilati – dà titolo allareclamata detassazione (solo) se sulla relativa superficie dettaproduzione sia «continuativa e prevalente» (art. 1, comma 649, cit.),ad ogni modo ferma la debenza della quota fissa del tributo.11. – Il quinto motivo, sempre ai sensi dell’art. 360, primo comma,n. 3, cod. proc. civ., espone la denuncia di violazione e falsaapplicazione di legge in relazione alla l. 27 dicembre 2013, n. 147, art.1, comma 649, al d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152, art. 238, ed all’art. 26del regolamento TARI.Prevedendo la disposizione regolamentare – con riferimento aldettato normativo che contempla la riduzione della quota variabile deltributo in proporzione alle quantità di rifiuti speciali assimilati avviati alriciclo (art. 1, comma 649, cit.) – una «misura davvero irrisoria parial 1%» (art. 26, cit.), detta disciplina, si assume, si porrebbe incontrasto col (necessario) requisito di proporzionalità della riduzione,così rendendo «di fatto sterile un beneficio previsto dalla Legge»,Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026violando il principio eurounitario del «chi inquina paga» e rimanendoinidonea «a scongiurare una indebita duplicazione dei costi in capo alcontribuente, trattandosi di riduzione comunque non proporzionata allatotalità dei rifiuti speciali prodotti dal punto vendita (e dunque allespese sostenute) che la società appellante dimostra di aver avviato alrecupero.».12. – Questo motivo è fondato, e va accolto, nei limiti in appressoprecisati.12.1 – La Corte, difatti, ha già avuto modo di farsi carico deglieffettivi termini in cui deve essere letta la disposizione di cui all’art. 1,comma 649, cit., ed ha condivisibilmente rilevato che la riduzionetariffaria ivi prevista «deve essere "proporzionale" alla quantità di rifiutiderivanti da utenze non domestiche che il produttore dimostri di averauto-riciclato; la fissazione di un limite massimo alla riduzionetariffaria, non previsto dal legislatore, altera il criterio di proporzionalitàe non è, quindi, consentita, sicché il regolamento comunale che lointroduca è, in parte qua, illegittimo e va disapplicato anche di ufficio.E, in particolare, si è rimarcato che (ratione temporis) il Comune, nellasua potestà regolamentare in materia tributaria, che deve esercitare inarmonia con la Costituzione e secondo i principi di coordinamento dellafinanzia pubblica e del sistema tributario, ai sensi dell'art. 119 Cost.,comma 2, è tenuto a riconoscere riduzioni della quota variabile deltributo proporzionali alla quantità dei rifiuti speciali assimilati che sianostati avviati al riciclo (Cass., 24 febbraio 2023, n. 5786).12.2 - Deve, dunque, enunciarsi il seguente principio di diritto: «Intema di TARI, la riduzione tariffaria prevista dalla l. 27 dicembre 2013,n. 147, art. 1, comma 649, deve essere proporzionale alla quantità dirifiuti derivanti da utenze non domestiche che il produttore dimostri diaver auto-riciclato, così che la fissazione di un limite massimo allariduzione tariffaria, non previsto dal legislatore, altera il criterio diNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026proporzionalità e non è, quindi, consentita, sicché il regolamentocomunale che lo introduca è, in parte qua, illegittimo e va disapplicatoanche di ufficio».13. – Col sesto motivo, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5,cod. proc. civ., la ricorrente denuncia omesso esame circa un fattodecisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, nonchéviolazione e falsa applicazione di legge con riferimento agli artt. 115 e116 cod. proc. civ., alla l. 27 dicembre 2013, n. 147, art. 1, comma649, ed al Regolamento CE n. 1069/2009 sull’assunto cheerroneamente il giudice del gravame, con riferimento ai laboratori dipescheria e di macelleria dei punti vendita, aveva rilevato che, comededotto dall’Ente impositore, dei relativi rifiuti speciali non v’era traccia«nei formulari e nel riepilogo consegnato all'Ufficio comunale».Difatti essa esponente aveva offerto al giudizio «il Contrattosottoscritto con la ditta specializzata [OSCURATO:SOCIETA]. per la raccolta e losmaltimento dei “sottoprodotti di origine animale di categoria 3 nondestinati al consumo umano” prodotti nei punti vendita di Bergamo …»nonché «documenti semplificati di trasporto che attestano la natura(prodotti ittici, ritagli di salumi e prosciutti, misti ossi/grassomultispecie) e la quantità di tali rifiuti prodotti nelle annualità oggettodel presente giudizio».E all’amministrazione comunale erano state rimesse le planimetriedei punti vendita dalle quali potevano desumersi le «superfici … adibitea laboratori pescheria, macelleria, ecc. in cui si formano rifiuti specialidi categoria 3 esclusi dall’ambito di applicazione della disciplina sullaTassa Rifiuti.».Né avrebbe potuto ritenersi che su dette superfici si producevanorifiuti urbani «… atteso che il Comune di Bergamo non ha prodottoalcun elemento probatorio da cui risulterebbe la produzione di rifiutiurbani su tali aree né tantomeno la semplice presenza di personeNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026consente di applicare la [OSCURATO:PERSONA] a superfici che producono in viaprevalente scarti di origine animale quali sono i laboratori pescheria emacelleria dei punti vendita …».14. – Il motivo è destituito di fondamento.14.1 - Come anticipato, la disposizione di cui all’art. 1, comma 649,cit., correla la detassazione delle superfici, ove si producono rifiutispeciali non assimilati, alla loro produzione «in via continuativa eprevalente».Il presupposto impositivo della TARI, difatti, è costituito dalladisponibilità dell'area produttrice di rifiuti e, dunque, la tassa è dovutaunicamente per il fatto di occupare o detenere locali ed aree scopertea qualsiasi uso adibiti, con una presunzione iuris tantum di produttivitàche può essere superata solo dalla prova contraria del detentoredell'area (Cass., 9 marzo 2020, n. 6551; Cass., 23 maggio 2019,14037; Cass., 14 settembre 2016, n. 18054; Cass., 23 settembre2004, n. 19173; Cass., 18 dicembre 2003, n. 19459).L’esenzione dal tributo - che, a differenza del previgente règime (d.lgs. n. 507/1993, art. 62, comma 3) che lo correlava a quella parte disuperficie «ove per specifiche caratteristiche strutturali e perdestinazione si formano, di regola, rifiuti speciali, tossici o nocivi, allosmaltimento dei quali sono tenuti a provvedere a proprie spese iproduttori stessi in base alle norme vigenti» (v.

Cass., 13 settembre2017, n. 21250; Cass., 24 luglio 2014, n. 16858; Cass., 4 aprile 2012,n. 5377), è ora prevista per quella parte di superficie ove i rifiuti specialisi formino «in via continuativa e prevalente», ed a condizione che iproduttori (tenuti a provvedere a proprie spese) «ne dimostrinol'avvenuto trattamento in conformità alla normativa vigente.», -integra, pur sempre, l’oggetto di un’allegazione il cui onere della provagrava sul contribuente che intende ottenere l’esenzione, in quanto, seè vero che l’onere della prova dei fatti costituenti fonteNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026dell’obbligazione tributaria grava sull’amministrazione, il dirittoall’esenzione va provato dal contribuente, costituendo le esenzioni,anche parziali, eccezione alla regola generale di pagamento del tributoda parte di tutti coloro che occupano o detengono immobili nelle zonedel territorio comunale (Cass., 16 aprile 2019, 10634; Cass., 5settembre 2016, n. 17622; Cass., 24 luglio 2014, n. 16858; Cass., 6luglio 2012, n. 11351; Cass., 9 marzo 2012, n. 3756; Cass., 14 gennaio2011, n. 775; v., ancora di recente, Cass., 14 maggio 2025, n. 12902;Cass., 16 luglio 2024, n. 19631; Cass., 15 maggio 2024, n. 13455).14.2 – La produzione di rifiuti speciali non assimilabili, pertanto,non integra l’assunto fatto decisivo (siccome suscettibile di fondare unaben diversa conclusione probatoria) in quanto il giudice del gravameha, ad ogni modo, rilevato che su dette superfici si producevano rifiutispeciali né, come detto, gravava sull’amministrazione l’onere dellaprova della connotazione (continuativa e prevalente) della produzionedi rifiuti speciali non assimilabili.14.3 – Rimane, da ultimo, da rilevare che la denuncia di omessoesame di fatti decisivi, così come statuito dalle Sezioni Unite dellaCorte, deve concernere un fatto storico, principale o secondario, la cuiesistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, cheabbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia caratteredecisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esitodiverso della controversia), così che l'omesso esame di elementiistruttori - e, a maggior ragione, di tesi difensive o argomenti probatori- non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivoqualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso inconsiderazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato contodi tutte le risultanze probatorie (cfr. Cass. Sez.

U., 7 aprile 2014, n.8053 cui adde, ex plurimis, Cass., 12 dicembre 2019, n. 32550; Cass.,Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/202629 ottobre 2018, n. 27415; Cass., 13 agosto 2018, n. 20721; Cass.Sez.

U., 22 settembre 2014, n. 19881).E che – prospettandosi, nella fattispecie, pronunce dei giudici dimerito in cd. doppia conforme (sussistente anche quando le duestatuizioni siano fondate sul medesimo iter logico-argomentativo inrelazione ai fatti principali oggetto della causa; Cass., 9 marzo 2022,n. 7724) – il motivo di ricorso nemmeno specificamente evidenzia, cosìcome era onere della parte, una qualche diversità delle ragionidecisorie poste a fondamento delle pronunce dei giudici di merito (v.Cass., 10 marzo 2014, n. 5528 cui adde Cass., 28 febbraio 2023, n.5947; Cass., 15 marzo 2022, n. 8320; Cass., 6 agosto 2019, n. 20994;Cass., 22 dicembre 2016, n. 26774).15. – Col settimo motivo, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n.3, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia violazione e falsa applicazionedi legge in relazione alla l. 27 dicembre 2013, n. 147, art. 1, commi641 e 649, al d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152, art. 184, comma 3, lett. e),all’art. 15, del regolamento comunale Tari, ed all’art. 817 cod. civ.,deducendo, in sintesi, che illegittimamente il giudice del gravameaveva escluso la detassazione delle aree destinate a parcheggi copertiriservati ai clienti, venendo in considerazione aree pertinenziali alsupermercato sprovviste di ogni autonomia, «in quanto benepertinenziale strettamente e indissolubilmente correlato con l’attivitàdi vendita e i relativi orari», e certamente non operative «in ragionedel rapporto di servizio e della assoluta mancanza di capacità redditualedelle aree, gratuitamente asservite all’uso della clientela».16. – Il motivo è destituito di fondamento.16.1 - La non imponibilità delle aree scoperte pertinenziali oaccessorie a locali tassabili, « non operative» [art. 1, comma 641, cit.],integra una causa di esclusione del tributo di risalente impianto,entrata, pertanto, nella disposizione in esame in sostanzialeNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026recepimento di quanto già previsto dal r.d. 14 settembre 1931, n.1175, art. 269, comma 2 (come sostituito dal d.P.R. 10 settembre1982, n. 915, art. 21) e successivamente, - nella vigenza del règimerelativo alla TARSU (d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 62, comma1) – da una sequenza di dd.ll. (d.l. 25 novembre 1996, n. 599, art. 2,comma 4-bis, conv. in l. 24 gennaio 1997, n. 5; d.l. 29 settembre 1997,n. 328, art. 6, conv. in l. 29 novembre 1997, n. 410; d.l. 26 gennaio1999, n. 8, art. 1, comma 3, conv. in l. 25 marzo 1999, n. 75) che nehanno stabilizzato la disciplina a decorrere dal 1997 (v., altresì, il d.l.n. 201 del 2011, art. 14, comma 4, con riferimento alla Tares, il d.lgs.5 febbraio 1997, n. 22, art. 49, comma 3, quanto alla Tariffa di igieneambientale, e, quanto alla cd.

TIA2, il d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152, art.238, comma 1).16.2 - Sia pur con varianti lessicali che, nella disposizione di cuiall’art. 1, comma 641, cit., hanno trovato una più chiara formulaespressiva – così come nel d.l. n. 201 del 2011, art. 14, comma 4, cit.,ov’è, dunque, evidente, che le «aree scoperte operative» ad ogni modolegittimano l’esercizio del potere impositivo, seppur aree in rapporto diconnessione funzionale con «locali tassabili» - la fattispecie diesclusione in discorso è stata ricondotta dalla Corte, in precedentiarresti relativi al règime della Tarsu, - e con specifico riferimento allearee destinate a parcheggio, - alla disposizione di cui all'art. 62, comma2, del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, essendosi rilevato che dettadisposizione, nell'escludere dall'assoggettamento al tributo i locali e learee che non possono produrre rifiuti «per il particolare uso cui sonostabilmente destinati», chiaramente esige che sia provata dalcontribuente non solo la stabile destinazione dell'area ad undeterminato uso, ma anche la circostanza che tale uso non comportaproduzione di rifiuti (v.

Cass., 5 novembre 2025, n. 29247; Cass., 26luglio 2017, n. 18500; Cass., 13 marzo 2015, n. 5047).Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/202616.3 - Più di recente, in tema di Tares, si è rimarcato che latassazione è esclusa solo per le aree scoperte che, ai sensi del codicecivile, presentano la condizione della pertinenza soggettiva e oggettivarispetto al locale o all'area principale e purché non siano operative;l'operatività consiste nell'idoneità a produrre rifiuti ulteriori rispetto allocale e all'area principale che già versa il tributo e non rappresentadunque un'ulteriore estensione dell'attività svolta (Cass., 26 maggio2023, n. 14718).Il nesso di pertinenzialità – che, ad ogni modo, va accertato inconcreto (Cass., 16 febbraio 2018, n. 3800) – non esclude, pertanto,ex se l’imponibilità laddove detto nesso involga un’area da considerarsioperativa siccome luogo di esercizio di un’attività che deve considerarsifunzionale allo svolgimento dell’attività su quella superficie cui siraccorda lo stesso nesso pertinenziale.E il parcheggio destinato alla clientela di un punto vendita apertopubblico deve, per l’appunto, ritenersi area operativa nella misura incui – per quanto posta a servizio del bene tassabile e, dunque, inrapporto di pertinenzialità con lo stesso – concorre a quella stessaoperatività della superficie cui accede, così rendendo possibilel’effettivo svolgimento dell’attività principale cui si connette laproduzione di rifiuti (v.

Cass., 26 novembre 2024, n. 30505; Cass., 16luglio 2024, n. 19551).17. – L’impugnata sentenza va, pertanto cassata in relazione aimotivi accolti con rinvio della causa, anche per la disciplina delle spesedi questo giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Lombardia che, in diversa composizione,procederà al riesame della controversia attenendosi ai principi di dirittosopra esposti.

P.Q.MLa CorteNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026- accoglie il secondo motivo, nei limiti di cui in motivazione, ed ilquinto motivo, assorbito il quarto, per quanto di ragione, e rigetta iresidui motivi di ricorso;- cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinviala causa, anche per le spese, alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Lombardia, in diversa composizione.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 25 febbraio 2026.[OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] StallaIl Consigliere estensoredott. [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
cato GiorgioRoderi ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:EMAIL]) edall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE];[OSCURATO:EMAIL]);– ricorrente –controComune di Bergamo (80034840167), in persona del suo Sindaco p.t.,rappresentato e difeso dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA]([OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:EMAIL]),dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE];[OSCURATO:EMAIL]) e dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA]([OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:EMAIL]);Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026– controricorrente –[OSCURATO:SOCIETA], in persona del suo legale rappresentante p.t.;- intimata -avverso la sentenza n. 4148/2021, depositata il 17 novembre 2021,della Commissione tributaria regionale della Lombardia;Udita la relazione svolta, nella pubblica udienza del 25 febbraio 2026,dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA];udito l’avvocato [OSCURATO:PERSONA], per parte ricorrente;udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] dott. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso chiedendo che laCorte rigetti il ricorso.1. – Con sentenza n. 4148/2021, depositata il 17 novembre 2021,la Commissione tributaria regionale della Lombardia ha rigettatol’appello di [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., così confermando la decisione di prime cureche, a sua volta, aveva disatteso l’impugnazione di tre avvisi dipagamento emessi dal Comune di Bergamo relativamente alla Taridovuta dalla contribuente per gli anni 2016 e 2018.1.1 – Il giudice del gravame ha considerato che:- così come emergeva dalle disposizioni del regolamento comunale(artt. 11 e 12), l'Ente locale aveva disciplinato l’assimilazione dei rifiutispeciali in contestazione ai rifiuti urbani «sia sotto l'aspetto quantitativoche qualitativo», tenuto conto, dunque, «delle loro caratteristichemerceologiche, ….delle soglie quantitative ponderali e/o volumetrichedi produzione annua»;- la superficie produttiva di imballaggi terziari non era stataconsiderata mentre per la superficie produttiva di imballaggi secondari,in quanto assimilati agli urbani, erano state applicate riduzioni tariffariein relazione ai rifiuti destinati al recupero dalla contribuente;Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026- gli avvisi di pagamento esponevano «tutti i dati necessari percomprendere il calcolo dell'importo dovuto. Inoltre il Comune harappresentato di aver inviato, con nota del 14.05.2018 (sub. doc. 11fascicolo 1° grado) nr. 702/18 [OSCURATO:PERSONA] Bergamo) il dettaglio dellesuperfici oggetto di tassazione e delle superfici esenti, identificate aseguito di sopralluogo tecnico.»;- quanto ai laboratori, si trattava di superfici ove si producevanorifiuti solidi urbani né, come dedotto dal Comune, dei relativi rifiutiv’era traccia «nei formulari e nel riepilogo consegnato all'Ufficiocomunale»;- non erano stati sottoposti a tassazione i cd. vani tecnici «per cuila superficie indicata nell'avviso, di mq. 3920, è, al netto, dei localitecnici.»;- andavano, poi, legittimamente sottoposte a tassazione le superficidestinate a parcheggio, trattandosi «di un'area al piano terreno einterrato dell'immobile che consente transito e sosta di persone e diveicoli con conseguente produzione di rifiuti essendo insita nell'utilizzostesso della superficie (vedasi anche art. 15 del Reg. comunale sullaTARI).», superficie per la quale «il Decreto Ronchi, recepito dalRegolamento comunale, prevede l'applicazione di una specificacategoria tariffaria»;- quanto alla soglia quantitativa prevista ai fini dell’assimilazionerilevava, quindi, che la produzione di «un quantitativo di rifiutisuperiore a quello fissato dal Comune non comporta l'esclusione dallatassa ma obbliga l'interessato a smaltire a propria cura e spese ladifferenza, con la correlata possibilità, per contro, di vedersiriconosciuto un contributo così come previsto dalla normativa vigentein materia»; e, peraltro, come dedotto dal Comune, ai fini della verificadel rispetto della soglia (di 50 Kg/mq/anno) «il peso di tutti i rifiutiprodotti … deve essere diviso per tutta la superficie dell'esercizioNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026commerciale» quando, nella fattispecie, la contribuente aveva«considerato solo il peso dei rifiuti, autonomamente, avviati alrecupero (carta, cartone plastica ecc.) e lo ha diviso per la solasuperficie "in cui (ritiene) che venga prodotta la tipologia di rifiutiavviati al recupero".».2. – [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ricorre per la cassazione della sentenza sullabase di otto motivi, ed ha depositato memoria.Il Comune di Bergamo resiste con controricorso, ed anch’esso hadepositato memoria.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con l’ottavo motivo di ricorso, il cui esame va anteposto inragione della sua pregiudizialità logico giuridica, la ricorrente, ai sensidell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., denuncia violazione efalsa applicazione di legge con riferimento alla l. 27 luglio 2000, n. 212,art. 7, ed alla l. 7 agosto 1990, n. 241, art. 3, sull’assunto che il giudicedel gravame aveva rilevato la compiutezza motivazionale degli avvisidi pagamento «senza tuttavia considerare che si tratta di importocalcolato sulla base di una superficie imponibile ben diversa e maggiorerispetto a quella indicata da [OSCURATO:PERSONA] nelle proprie denunce dellasuperficie tassabile.».Pertanto gli avvisi in contestazione non consentivano di individuarei presupposti impositivi e le ragioni della pretesa tributaria, anche ariguardo del disconoscimento dei «dati emergenti dalle denunce divariazione della superficie tassabile», e (solo) nel corso del giudiziol’amministrazione aveva «tentato di integrare la motivazione deiprovvedimenti mediante il richiamo a un sopralluogo effettuato pressoi punti vendita e alla disciplina dell’assimilazione dei rifiuti speciali airifiuti urbani.».2. – Questo motivo è destituito di fondamento.Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/20262.1 - In più occasioni la Corte ha rimarcato che l'obbligo dimotivazione dell'avviso di accertamento deve ritenersi adempiutomediante l'enunciazione del criterio sulla cui base la pretesa impositivaviene esercitata, con le specificazioni necessarie per consentire alcontribuente l'esercizio del diritto di difesa e per delimitare l'ambitodelle ragioni deducibili dall'Ufficio nell'eventuale successiva fasecontenziosa, nella quale l'Amministrazione ha l'onere di provarel'effettiva sussistenza dei presupposti per l'applicazione del criterioprescelto, ed il contribuente ha la possibilità di contrapporre altrielementi sulla base del medesimo criterio o di altri parametri (v., explurimis, Cass., 24 agosto 2021, n. 23386; Cass., 30 gennaio 2019, n.2555; Cass., 24 gennaio 2018, n. 1694; Cass., 8 novembre 2017, n.26431; Cass., 5 luglio 2017, n. 16620; Cass., 14 dicembre 2016, n.25709; Cass., 17 giugno 2016, n. 12658; Cass., 10 novembre 2010,n. 22841; Cass., 11 giugno 2010, n. 14094; Cass., 15 novembre 2004,n. 21571).E, con specifico riferimento alla TARSU, la Corte ha, per l’appunto,statuito che la verifica dell'adeguatezza della motivazione dell'avviso diaccertamento – sinanche nel caso di rettifica della dichiarazione delcontribuente - va condotta in base alla disciplina dettata, perl'accertamento dei tributi di competenza degli enti locali, dall'art. 1,comma 162, della l. n. 296 del 2006, sicché, ove la rettifica vengaeffettuata sulla base della variazione della superficie tassabile o dellatariffa o della categoria, deve ritenersi sufficiente l'indicazione nell'attodella maggiore superficie accertata o della diversa tariffa o categoriaritenute applicabili, in quanto tali elementi, integrati con gli atti generali(quali i regolamenti o altre delibere comunali), sono idonei a renderecomprensibili i presupposti della pretesa tributaria, senza necessità diindicare le fonti probatorie e le indagini effettuate per rideterminare lasuperficie tassabile, potendo ciò avvenire nell'eventuale successivaNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026fase contenziosa (Cass., 31 luglio 2019, n. 20620; v., Cass., 10 giugno2024, n. 16096, in tema di TIA, e, in tema di TARI, Cass., 5 novembre2025, n. 29259, Cass., 29 luglio 2025, n. 21872).In detta pronuncia, la Corte – dopo aver ricordato, secondo unconsolidato orientamento della Corte, che la generale portataprecettiva dell'obbligo di motivazione dell’atto impositivo deve essereinterpretata (in ragione della cd. polisistematicità del sistematributario) in termini di modularità, termini, questi, correlati allespecifiche discipline di ciascun tributo, alla funzione assolta da ciascunarticolazione della medesima fattispecie costitutiva del potere (v., explurimis, Cass., 17 maggio 2017, n. 12251; Cass., 16 marzo 2015, n.5190; Cass., 28 novembre 2014, n. 25329; Cass., 20 giugno 2013, n.15495; Cass., 3 agosto 2012, n. 14027; Cass., 10 giugno 2009, n.13335; Cass., 7 maggio 2008, n. 11082; Cass., 16 dicembre 2005, n.27758); Cass., 19 novembre 2019, n. 29988) – ha, per l’appunto,condivisibilmente rimarcato, per un verso, che «l'obbligo dimotivazione può ritenersi assolto ove dalla motivazione dell'avvisoemerga una fedele e chiara ricostruzione di tutti gli elementi costitutividell'obbligazione tributaria, così da consentire una adeguata, efficace epiena difesa in giudizio del contribuente» e, dall’altro, che la fattispeciedella rettifica della superficie sottoposta a tassazione TARSU èconnotata dalla «semplicità del procedimento logico che in questi casicaratterizza la determinazione del tributo in esame, il cui ammontareviene determinato moltiplicando la tariffa, individuata sulla base dellacategoria, per la superficie tassata».2.2 – Come, poi, la Corte ha ripetutamente statuito, la motivazionedell’atto impositivo non si estende all'esposizione delle ragionigiuridiche relative al mancato riconoscimento di ogni possibileesenzione prevista dalla legge ed astrattamente applicabile; ciò, inNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026special modo, a riguardo della fattispecie in trattazione ove, comemeglio in prosieguo si dirà, i dati di fattispecie che connotano ladisciplina tributaria delle superfici di produzione di rifiuti specialiinvolgono, per un verso, l’assolvimento dell’obbligo dichiarativo(suscettibile di integrazione probatoria in giudizio) e, quale suaricaduta, un onere probatorio che grava sullo stesso contribuente tantoin relazione alla effettiva produzione dei rifiuti dichiarati quanto ariguardo dell’obbligo relativo al trattamento di quegli stessi rifiuti qualprescritto dalla legge.Così che il fondo del motivo di ricorso confonde il profilo che involgela motivazione dell’atto impositivo – e, dunque, un requisito di validitàdell’atto – con quello che (diversamente) attiene al riscontro probatoriodei fatti posti a fondamento della pretesa impositiva (causa petendidell’atto), riscontro che naturaliter può essere utilmente perseguito(anche) dall’amministrazione.3. - Il primo motivo, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc. civ., espone la denuncia di violazione e falsa applicazione di leggecon riferimento alla l. 27 dicembre 2013, n. 147, art. 1, commi 641 e649, al d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152, artt. 184, comma 3, lett. e), 218,221 e 226, ed all’art. 15 del regolamento comunale TARI, assumendola ricorrente che il giudice del gravame aveva rilevato la detassazionedella superficie ove si producevano rifiuti di imballaggi terziari«essenzialmente sulla base dell’errato presupposto secondo cui talirifiuti siano prodotti unicamente nelle aree adibite allo scarico merci enon anche nelle superfici di vendita dei supermercati (sulle qualisarebbero prodotti rifiuti di imballaggi secondari).».Soggiunge la ricorrente che alla nozione di imballaggio terziariodebbono ascriversi «non soltanto i pallets di legno e le pellicole diplastica che avvolgono un grande numero di scatole (che solitamentevengono eliminati nell’area smistamento merci), ma anche -eNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026soprattutto- le scatole di cartone e le confezioni che racchiudono “uncerto numero di unità di vendita”, ossia proprio quelle che vengonotrasportate sulle superfici di vendita per la “messa a scaffale” dei singoliprodotti (racchiusi a loro volta nel proprio imballo primario e, di regola,anche in quello secondario).»; né le pertinenti disposizioni normativeconsentono «di escludere aprioristicamente la produzione di rifiuti diimballaggio terziari sulle superfici di vendita».4. – Il motivo è destituito di fondamento.4.1 – Come anticipato, il giudice del gravame ha rilevato che lasuperficie produttiva di imballaggi terziari non era stata considerata afini impositivi e, si assume ora, detto accertamento sconterebbe unaaprioristica (e immotivata) esclusione della produzione di rifiuti daimballaggi terziari sulle superfici destinate all’esposizione, ed allavendita, all’interno di un esercizio commerciale.Rimane, allora, del tutto evidente che, sotto il velo della censura diviolazione di legge, la ricorrente sollecita un riesame degli accertamentiin fatto riconducibili alla gravata sentenza, per di più sulla base di unpresupposto fattuale (la citata esclusione) che risulta del tuttoinespresso; riesame che, per l’appunto, non è consentito in sede dilegittimità se non sotto il profilo del difetto di motivazione chepresuppone – piuttosto che la riproposizione di argomenti e deduzioniprobatori – l’esposizione dei fatti specifici il cui esame sia stato omessoe la loro connotazione di decisività.La Corte ha, peraltro, precisato che lo stabilire se determinati localidi uno stesso edificio, benché destinati ad uffici, depositi, mostre ecc.e non propriamente all'attività produttiva, siano parimenti idonei aprodurre rifiuti speciali, costituisce apprezzamento di fatto riservato algiudice di merito (Cass., 22 dicembre 2016, n. 26725; Cass., 11 agosto2004, n. 15517; Cass., 17 febbraio 1996, n. 1242).Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026E ad analoghi approdi interpretativi (v. Cass., 6 luglio 2022, n.21335; Cass., 15 maggio 2019, n. 12979; Cass., 22 settembre 2017,n. 22130) è, poi, pervenuta la Corte quanto alla TARI (l. n. 147 del2013, art. 1, commi 641 e ss.), seppur connotandosi la relativadisciplina di una diversa determinazione della non imponibilità dellearee di produzione di rifiuti speciali, ove, dunque, rileva che dettaproduzione risulti «in via continuativa e prevalente» (art. 1, comma649).5. – Col secondo motivo, anch’esso formulato ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia violazione efalsa applicazione di legge in relazione alla l. 27 dicembre 2013, n. 147,art. 1, commi 641 e 649, al d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152, artt. 195,comma 2, lett. e), e 198 comma 2, lett. g), ed all’art. 11 delregolamento comunale TARI.Assume, in sintesi, la ricorrente che illegittimamente il giudice delgravame aveva escluso la detassazione delle superfici di produzionedei rifiuti speciali assimilati senza accertare, in concreto, il rispetto dellimite quantitativo predeterminato dalla disposizione regolamentareche, in relazione a detto limite, espressamente rinviava alladeterminazione di una «soglia quantitativa ponderale e/o volumetricadi produzione annua dei rifiuti al di sopra della quale i rifiuti derivantidai locali e aree dove si svolgono le attività che trattasi non vengonoassimilati ai rifiuti urbani e mantengono la classificazione di rifiutispeciali» (art. 11, cit.).6. – Il motivo è fondato, e va accolto, nei limiti di quanto inappresso precisato.6.1 – La l. n. 147 del 2013, art. 1, comma 649, cit., dispone neiseguenti termini:- «Nella determinazione della superficie assoggettabile alla TARInon si tiene conto di quella parte di essa ove si formano, in viaNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026continuativa e prevalente, rifiuti speciali, al cui smaltimento sono tenutia provvedere a proprie spese i relativi produttori, a condizione che nedimostrino l'avvenuto trattamento in conformità alla normativavigente. Per i produttori di rifiuti speciali assimilati agli urbani, nelladeterminazione della TARI, il comune disciplina con proprioregolamento riduzioni della quota variabile del tributo proporzionali allequantità di rifiuti speciali assimilati che il produttore dimostra di averavviato al riciclo, direttamente o tramite soggetti autorizzati. Con ilmedesimo regolamento il comune individua le aree di produzione dirifiuti speciali non assimilabili e i magazzini di materie prime e di mercifunzionalmente ed esclusivamente collegati all'esercizio di detteconferimento al servizio pubblico di raccolta dei rifiuti urbani di rifiutispeciali non assimilati, in assenza di convenzione con il comune o conl'ente gestore del servizio, si applicano le sanzioni di cui all'articolo 256,comma 2, del decreto legislativo 3 aprile 2006, n. 152.».6.2 – Come la Corte ha già avuto modo di rilevare, la disposizione sopraripercorsa ha, in effetti, una struttura tripartita in quanto contempla:- superfici che vengono detassate perché ivi «si formano, in viacontinuativa e prevalente, rifiuti speciali» (sempreché oggetto di«trattamento in conformità alla normativa vigente» da parte delrelativo produttore);- superfici di produzione di rifiuti speciali assimilati agli urbani, cheusufruiscono di una riduzione della quota variabile del tributo inproporzione «alle quantità di rifiuti speciali assimilati che il produttoredimostra di aver avviato al riciclo, direttamente o tramite soggettiautorizzati»;- (ancora una volta) superfici oggetto di detassazione perchécostituite da «magazzini di materie prime e di merci funzionalmente edesclusivamente collegati all'esercizio di … attività produttive» di rifiutiNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026speciali non assimilabili (magazzini, questi, cui «si estende il divieto diassimilazione»).Mentre, allora, la formazione «continuativa e prevalente» di rifiutispeciali (non riconducibili al potere di assimilazione il cui legittimoesercizio ascriverebbe la superfice di produzione dei relativi rifiutiassimilati alla categoria della riduzione tariffaria) dà senz’altro titoloalla detassazione, il collegamento di magazzini di materie prime e dimerci alle aree di produzione di rifiuti speciali non assimilabili deverisultare strettamente funzionale, ed esclusivo, di modo che non possaconcepirsi una loro utilizzazione (e la loro stessa esistenza) in assenzadi quelle aree di produzione dei rifiuti speciali; e con la conseguenzache l’autonoma (ed ulteriore) produzione di rifiuti, per lo svolgimentodi specifiche attività nei magazzini così considerati, ne ascriverebbe ilrègime a quello previsto nelle precedenti disposizioni (di detassazioneo di riduzione tariffaria), secondo la rispettiva connotazione qualitativa(di assimilabilità o meno) e quantitativa (in termini di continuitàprevalente o meno) dei rifiuti (così) ulteriormente prodotti (Cass., 14maggio 2025, n. 12902).6.3 – Come, poi, anche di recente ribadito dalla Corte (v. Cass., 16luglio 2024, n. 19631; Cass., 15 maggio 2024, n. 13455), dal delineatoassetto regolatorio «non discende di per sé l'esenzione totale dalla Tari,quanto soltanto la sua riduzione in ragione della denuncia-dichiarazione e dimostrazione, ad onere del contribuente, tanto dellesuperfici di relativa produzione quanto dell'effettivo e correttoavviamento al recupero attraverso valida documentazionecomprovante il conferimento dei rifiuti a soggetti autorizzati che neabbiano rilasciato il relativo formulario di identificazione, secondoquanto stabilito dall'art. 1. co. 649 L. Tari, ferma però restando la pienadebenza della quota fissa.».Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/20266.4 – Il giudice del gravame, come anticipato, ha rilevato, per unverso, che la produzione di «un quantitativo di rifiuti superiore a quellofissato dal Comune non comporta l'esclusione dalla tassa ma obbligal'interessato a smaltire a propria cura e spese la differenza, con lacorrelata possibilità, per contro, di vedersi riconosciuto un contributocosì come previsto dalla normativa vigente in materia»; e, dall’altro,che ai fini della verifica del rispetto della soglia (di 50 Kg/mq/anno) «ilpeso di tutti i rifiuti prodotti … deve essere diviso per tutta la superficiedell'esercizio commerciale» quando, nella fattispecie, la contribuenteaveva «considerato solo il peso dei rifiuti, autonomamente, avviati alrecupero (carta, cartone plastica ecc.) e lo ha diviso per la solasuperficie "in cui (ritiene) che venga prodotta la tipologia di rifiutiavviati al recupero".».Mentre, allora, così come ben deduce parte ricorrente, la verificapostulata dalle disposizioni sopra ripercorse è stata svolta dal giudicedel gravame (solo) in astratto, in difetto, dunque, di ogni specificoaccertamento sul quantitativo dei rifiuti assimilati prodotti, darapportare alla relativa soglia di assimilazione, la censura di violazionedi legge in ordine ai presupposti dell’assimilazione è destituita difondamento, dovendosi considerare che la predeterminazione dellasoglia quantitativa dei rifiuti oggetto di assimilazione concorre, qualeelemento di fattispecie, a fondare la legittimità dell’assimilazione, cosìche (solo) il relativo superamento si risolve nel venir meno dell’uno deidue presupposti (quello per quantità) che, unitamente al criterioqualitativo, è predicato dal potere di assimilazione.Difatti, detto limite di soglia, così come in più occasioni rimarcatodalla Corte, è destinato ad operare quale (legittimo) presupposto dellastessa assimilazione così che, come connaturato al concetto di limite,tutti i rifiuti prodotti a concorrenza della soglia quantitativa debbonoconsiderarsi assimilati ai fini dell’imposizione fiscale (sulle relative areeNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026di produzione), e solo per le quantità eccedenti ponendosi questionerelativa alla produzione di rifiuti speciali che (per l’appunto, in quantoeccedenti la soglia) non possono più essere considerati comeassimilabili.6.4.1 – Può, dunque, enunciarsi il seguente principio di diritto: «Intema di TARI, il potere di assimilazione ai rifiuti urbani esercitabile dalComune con riferimento ai rifiuti speciali presuppone l’individuazionedi un limite di soglia per quantità, così che i rifiuti prodotti aconcorrenza di detto limite debbono considerarsi assimilati ai finidell’imposizione fiscale, laddove il superamento del limite quantitativorestituisce ai rifiuti così ulteriormente prodotti la loro natura di rifiutispeciali non assimilati».7. – Il terzo motivo, sempre ai sensi dell’art. 360, primo comma,n. 3, cod. proc. civ., ripropone la denuncia di violazione di legge, conriferimento alle disposizioni già enunciate col secondo motivo,sull’assunto che erroneamente il giudice del gravame aveva correlatola verifica del rispetto del limite quantitativo a «tutta la superficiedell'esercizio commerciale» in quanto, a detti fini, rileverebbe «soltantol’area ‘operativa’ ove si svolge l’attività commerciale idonea a produrrerifiuti speciali. Diversamente (come illogicamente ritiene il Giudiced’appello) si attribuirebbe rilevanza a superfici inidonee a produrrerifiuti speciali che, come tali, non sarebbero idonee, neppurepotenzialmente, ad aggravare il “carico [di rifiuti] indotto sul serviziopubblico” assunto invece come riferimento per la determinazione delvalore limite di assimilazione.».8. – Questo motivo è destituito di fondamento.8.1 – La disposizione di regolamento che la ricorrente riporta inricorso predetermina il limite per quantità dell’assimilazione «inrelazione al carico potenzialmente indotto sul pubblico servizio diNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026raccolta dal conferimento di tali quantitativi … fissato in 50 kg/m2 annoo 0,2 m3/m2 anno.».Come si è anticipato, il riferimento operato dalla gravata sentenzava correlato alla nozione di superficie imponibile perché tale è lasuperficie suscettibile di produrre rifiuti urbani (l. 27 dicembre 2013,n. 147, art. 1, commi 641 e 642) e, una volta operata l’assimilazione,è a detta superficie che deve aversi riguardo siccome venendo inconsiderazione, per l’appunto, rifiuti speciali (legittimamente)assimilati a quelli urbani.E, con ciò, nemmeno in astratto si pone la questione prospettatadalla ricorrente con riferimento a superfici che, ritenute inidonee aprodurre rifiuti, nemmeno risultano imponibili.9. – Col quarto motivo, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3,cod. proc. civ., la ricorrente denuncia violazione e falsa applicazionedella l. 27 dicembre 2013, n. 147, art. 1, commi 641 e 649, e dell’art.15 del regolamento TARI, deducendo che «La corretta applicazionedella disciplina della TARI impone dunque di escludere dal computodella superficie tassabile le aree (occupate dal contribuente ma)produttive di rifiuti speciali non assimilabili se il produttore -come MaxiDi nel caso di specie - ne dimostri l’avvenuto avvio a recupero a propriespese, senza gravare il servizio comunale.».In particolare, si assume, il giudice del gravame avrebbe dovutoescludere dal computo della superficie imponibile le aree produttive dirifiuti di imballaggi non assimilabili ai rifiuti urbani e, ad ogni modo,avrebbe dovuto consentire la riduzione della parte variabile della tariffain misura proporzionale ai rifiuti speciali che, come dimostrato ingiudizio, erano stati avviati a recupero.Così che la ritenuta tassazione delle aree di produzione di rifiutispeciali non assimilabili avrebbe integrato una violazione del divieto didoppia imposizione siccome risolvendosi in un «prelievo tributarioNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026macroscopicamente non riconducibile a costi di servizio … che sitradurrebbe ‘in una doppia imposizione, con una sorta di indebitoarricchimento del Comune per un servizio non svolto.».10. – Nemmeno questo motivo può trovare accoglimento.10.1 – Difatti, tenuto conto dei rilievi sin qui svolti, la censura cheviene correlata alla dedotta produzione di rifiuti speciali non assimilabilisconta (ancora una volta) l’illegittima devoluzione al sindacato dilegittimità di un accertamento in fatto, così come già rilevato conriferimento al primo motivo di ricorso.Quanto, invece, alla prospettazione che involge i limiti, e lericadute, dell’operata assimilazione, l’esame della questione rimaneassorbito in ragione del rilievi svolti con riferimento al secondo motivodi ricorso (e, può anticiparsi, in relazione al contenuto del successivomotivo di ricorso), ribadito che la stessa produzione di rifiuti specialinon assimilati – ovvero illegittimamente assimilati – dà titolo allareclamata detassazione (solo) se sulla relativa superficie dettaproduzione sia «continuativa e prevalente» (art. 1, comma 649, cit.),ad ogni modo ferma la debenza della quota fissa del tributo.11. – Il quinto motivo, sempre ai sensi dell’art. 360, primo comma,n. 3, cod. proc. civ., espone la denuncia di violazione e falsaapplicazione di legge in relazione alla l. 27 dicembre 2013, n. 147, art.1, comma 649, al d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152, art. 238, ed all’art. 26del regolamento TARI.Prevedendo la disposizione regolamentare – con riferimento aldettato normativo che contempla la riduzione della quota variabile deltributo in proporzione alle quantità di rifiuti speciali assimilati avviati alriciclo (art. 1, comma 649, cit.) – una «misura davvero irrisoria parial 1%» (art. 26, cit.), detta disciplina, si assume, si porrebbe incontrasto col (necessario) requisito di proporzionalità della riduzione,così rendendo «di fatto sterile un beneficio previsto dalla Legge»,Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026violando il principio eurounitario del «chi inquina paga» e rimanendoinidonea «a scongiurare una indebita duplicazione dei costi in capo alcontribuente, trattandosi di riduzione comunque non proporzionata allatotalità dei rifiuti speciali prodotti dal punto vendita (e dunque allespese sostenute) che la società appellante dimostra di aver avviato alrecupero.».12. – Questo motivo è fondato, e va accolto, nei limiti in appressoprecisati.12.1 – La Corte, difatti, ha già avuto modo di farsi carico deglieffettivi termini in cui deve essere letta la disposizione di cui all’art. 1,comma 649, cit., ed ha condivisibilmente rilevato che la riduzionetariffaria ivi prevista «deve essere "proporzionale" alla quantità di rifiutiderivanti da utenze non domestiche che il produttore dimostri di averauto-riciclato; la fissazione di un limite massimo alla riduzionetariffaria, non previsto dal legislatore, altera il criterio di proporzionalitàe non è, quindi, consentita, sicché il regolamento comunale che lointroduca è, in parte qua, illegittimo e va disapplicato anche di ufficio.E, in particolare, si è rimarcato che (ratione temporis) il Comune, nellasua potestà regolamentare in materia tributaria, che deve esercitare inarmonia con la Costituzione e secondo i principi di coordinamento dellafinanzia pubblica e del sistema tributario, ai sensi dell'art. 119 Cost.,comma 2, è tenuto a riconoscere riduzioni della quota variabile deltributo proporzionali alla quantità dei rifiuti speciali assimilati che sianostati avviati al riciclo (Cass., 24 febbraio 2023, n. 5786).12.2 - Deve, dunque, enunciarsi il seguente principio di diritto: «Intema di TARI, la riduzione tariffaria prevista dalla l. 27 dicembre 2013,n. 147, art. 1, comma 649, deve essere proporzionale alla quantità dirifiuti derivanti da utenze non domestiche che il produttore dimostri diaver auto-riciclato, così che la fissazione di un limite massimo allariduzione tariffaria, non previsto dal legislatore, altera il criterio diNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026proporzionalità e non è, quindi, consentita, sicché il regolamentocomunale che lo introduca è, in parte qua, illegittimo e va disapplicatoanche di ufficio».13. – Col sesto motivo, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5,cod. proc. civ., la ricorrente denuncia omesso esame circa un fattodecisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, nonchéviolazione e falsa applicazione di legge con riferimento agli artt. 115 e116 cod. proc. civ., alla l. 27 dicembre 2013, n. 147, art. 1, comma649, ed al Regolamento CE n. 1069/2009 sull’assunto cheerroneamente il giudice del gravame, con riferimento ai laboratori dipescheria e di macelleria dei punti vendita, aveva rilevato che, comededotto dall’Ente impositore, dei relativi rifiuti speciali non v’era traccia«nei formulari e nel riepilogo consegnato all'Ufficio comunale».Difatti essa esponente aveva offerto al giudizio «il Contrattosottoscritto con la ditta specializzata [OSCURATO:SOCIETA]. per la raccolta e losmaltimento dei “sottoprodotti di origine animale di categoria 3 nondestinati al consumo umano” prodotti nei punti vendita di Bergamo …»nonché «documenti semplificati di trasporto che attestano la natura(prodotti ittici, ritagli di salumi e prosciutti, misti ossi/grassomultispecie) e la quantità di tali rifiuti prodotti nelle annualità oggettodel presente giudizio».E all’amministrazione comunale erano state rimesse le planimetriedei punti vendita dalle quali potevano desumersi le «superfici … adibitea laboratori pescheria, macelleria, ecc. in cui si formano rifiuti specialidi categoria 3 esclusi dall’ambito di applicazione della disciplina sullaTassa Rifiuti.».Né avrebbe potuto ritenersi che su dette superfici si producevanorifiuti urbani «… atteso che il Comune di Bergamo non ha prodottoalcun elemento probatorio da cui risulterebbe la produzione di rifiutiurbani su tali aree né tantomeno la semplice presenza di personeNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026consente di applicare la [OSCURATO:PERSONA] a superfici che producono in viaprevalente scarti di origine animale quali sono i laboratori pescheria emacelleria dei punti vendita …».14. – Il motivo è destituito di fondamento.14.1 - Come anticipato, la disposizione di cui all’art. 1, comma 649,cit., correla la detassazione delle superfici, ove si producono rifiutispeciali non assimilati, alla loro produzione «in via continuativa eprevalente».Il presupposto impositivo della TARI, difatti, è costituito dalladisponibilità dell'area produttrice di rifiuti e, dunque, la tassa è dovutaunicamente per il fatto di occupare o detenere locali ed aree scopertea qualsiasi uso adibiti, con una presunzione iuris tantum di produttivitàche può essere superata solo dalla prova contraria del detentoredell'area (Cass., 9 marzo 2020, n. 6551; Cass., 23 maggio 2019,14037; Cass., 14 settembre 2016, n. 18054; Cass., 23 settembre2004, n. 19173; Cass., 18 dicembre 2003, n. 19459).L’esenzione dal tributo - che, a differenza del previgente règime (d.lgs. n. 507/1993, art. 62, comma 3) che lo correlava a quella parte disuperficie «ove per specifiche caratteristiche strutturali e perdestinazione si formano, di regola, rifiuti speciali, tossici o nocivi, allosmaltimento dei quali sono tenuti a provvedere a proprie spese iproduttori stessi in base alle norme vigenti» (v. Cass., 13 settembre2017, n. 21250; Cass., 24 luglio 2014, n. 16858; Cass., 4 aprile 2012,n. 5377), è ora prevista per quella parte di superficie ove i rifiuti specialisi formino «in via continuativa e prevalente», ed a condizione che iproduttori (tenuti a provvedere a proprie spese) «ne dimostrinol'avvenuto trattamento in conformità alla normativa vigente.», -integra, pur sempre, l’oggetto di un’allegazione il cui onere della provagrava sul contribuente che intende ottenere l’esenzione, in quanto, seè vero che l’onere della prova dei fatti costituenti fonteNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026dell’obbligazione tributaria grava sull’amministrazione, il dirittoall’esenzione va provato dal contribuente, costituendo le esenzioni,anche parziali, eccezione alla regola generale di pagamento del tributoda parte di tutti coloro che occupano o detengono immobili nelle zonedel territorio comunale (Cass., 16 aprile 2019, 10634; Cass., 5settembre 2016, n. 17622; Cass., 24 luglio 2014, n. 16858; Cass., 6luglio 2012, n. 11351; Cass., 9 marzo 2012, n. 3756; Cass., 14 gennaio2011, n. 775; v., ancora di recente, Cass., 14 maggio 2025, n. 12902;Cass., 16 luglio 2024, n. 19631; Cass., 15 maggio 2024, n. 13455).14.2 – La produzione di rifiuti speciali non assimilabili, pertanto,non integra l’assunto fatto decisivo (siccome suscettibile di fondare unaben diversa conclusione probatoria) in quanto il giudice del gravameha, ad ogni modo, rilevato che su dette superfici si producevano rifiutispeciali né, come detto, gravava sull’amministrazione l’onere dellaprova della connotazione (continuativa e prevalente) della produzionedi rifiuti speciali non assimilabili.14.3 – Rimane, da ultimo, da rilevare che la denuncia di omessoesame di fatti decisivi, così come statuito dalle Sezioni Unite dellaCorte, deve concernere un fatto storico, principale o secondario, la cuiesistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, cheabbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia caratteredecisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esitodiverso della controversia), così che l'omesso esame di elementiistruttori - e, a maggior ragione, di tesi difensive o argomenti probatori- non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivoqualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso inconsiderazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato contodi tutte le risultanze probatorie (cfr. Cass. Sez. U., 7 aprile 2014, n.8053 cui adde, ex plurimis, Cass., 12 dicembre 2019, n. 32550; Cass.,Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/202629 ottobre 2018, n. 27415; Cass., 13 agosto 2018, n. 20721; Cass.Sez. U., 22 settembre 2014, n. 19881).E che – prospettandosi, nella fattispecie, pronunce dei giudici dimerito in cd. doppia conforme (sussistente anche quando le duestatuizioni siano fondate sul medesimo iter logico-argomentativo inrelazione ai fatti principali oggetto della causa; Cass., 9 marzo 2022,n. 7724) – il motivo di ricorso nemmeno specificamente evidenzia, cosìcome era onere della parte, una qualche diversità delle ragionidecisorie poste a fondamento delle pronunce dei giudici di merito (v.Cass., 10 marzo 2014, n. 5528 cui adde Cass., 28 febbraio 2023, n.5947; Cass., 15 marzo 2022, n. 8320; Cass., 6 agosto 2019, n. 20994;Cass., 22 dicembre 2016, n. 26774).15. – Col settimo motivo, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n.3, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia violazione e falsa applicazionedi legge in relazione alla l. 27 dicembre 2013, n. 147, art. 1, commi641 e 649, al d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152, art. 184, comma 3, lett. e),all’art. 15, del regolamento comunale Tari, ed all’art. 817 cod. civ.,deducendo, in sintesi, che illegittimamente il giudice del gravameaveva escluso la detassazione delle aree destinate a parcheggi copertiriservati ai clienti, venendo in considerazione aree pertinenziali alsupermercato sprovviste di ogni autonomia, «in quanto benepertinenziale strettamente e indissolubilmente correlato con l’attivitàdi vendita e i relativi orari», e certamente non operative «in ragionedel rapporto di servizio e della assoluta mancanza di capacità redditualedelle aree, gratuitamente asservite all’uso della clientela».16. – Il motivo è destituito di fondamento.16.1 - La non imponibilità delle aree scoperte pertinenziali oaccessorie a locali tassabili, « non operative» [art. 1, comma 641, cit.],integra una causa di esclusione del tributo di risalente impianto,entrata, pertanto, nella disposizione in esame in sostanzialeNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026recepimento di quanto già previsto dal r.d. 14 settembre 1931, n.1175, art. 269, comma 2 (come sostituito dal d.P.R. 10 settembre1982, n. 915, art. 21) e successivamente, - nella vigenza del règimerelativo alla TARSU (d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 62, comma1) – da una sequenza di dd.ll. (d.l. 25 novembre 1996, n. 599, art. 2,comma 4-bis, conv. in l. 24 gennaio 1997, n. 5; d.l. 29 settembre 1997,n. 328, art. 6, conv. in l. 29 novembre 1997, n. 410; d.l. 26 gennaio1999, n. 8, art. 1, comma 3, conv. in l. 25 marzo 1999, n. 75) che nehanno stabilizzato la disciplina a decorrere dal 1997 (v., altresì, il d.l.n. 201 del 2011, art. 14, comma 4, con riferimento alla Tares, il d.lgs.5 febbraio 1997, n. 22, art. 49, comma 3, quanto alla Tariffa di igieneambientale, e, quanto alla cd. TIA2, il d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152, art.238, comma 1).16.2 - Sia pur con varianti lessicali che, nella disposizione di cuiall’art. 1, comma 641, cit., hanno trovato una più chiara formulaespressiva – così come nel d.l. n. 201 del 2011, art. 14, comma 4, cit.,ov’è, dunque, evidente, che le «aree scoperte operative» ad ogni modolegittimano l’esercizio del potere impositivo, seppur aree in rapporto diconnessione funzionale con «locali tassabili» - la fattispecie diesclusione in discorso è stata ricondotta dalla Corte, in precedentiarresti relativi al règime della Tarsu, - e con specifico riferimento allearee destinate a parcheggio, - alla disposizione di cui all'art. 62, comma2, del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, essendosi rilevato che dettadisposizione, nell'escludere dall'assoggettamento al tributo i locali e learee che non possono produrre rifiuti «per il particolare uso cui sonostabilmente destinati», chiaramente esige che sia provata dalcontribuente non solo la stabile destinazione dell'area ad undeterminato uso, ma anche la circostanza che tale uso non comportaproduzione di rifiuti (v. Cass., 5 novembre 2025, n. 29247; Cass., 26luglio 2017, n. 18500; Cass., 13 marzo 2015, n. 5047).Numero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/202616.3 - Più di recente, in tema di Tares, si è rimarcato che latassazione è esclusa solo per le aree scoperte che, ai sensi del codicecivile, presentano la condizione della pertinenza soggettiva e oggettivarispetto al locale o all'area principale e purché non siano operative;l'operatività consiste nell'idoneità a produrre rifiuti ulteriori rispetto allocale e all'area principale che già versa il tributo e non rappresentadunque un'ulteriore estensione dell'attività svolta (Cass., 26 maggio2023, n. 14718).Il nesso di pertinenzialità – che, ad ogni modo, va accertato inconcreto (Cass., 16 febbraio 2018, n. 3800) – non esclude, pertanto,ex se l’imponibilità laddove detto nesso involga un’area da considerarsioperativa siccome luogo di esercizio di un’attività che deve considerarsifunzionale allo svolgimento dell’attività su quella superficie cui siraccorda lo stesso nesso pertinenziale.E il parcheggio destinato alla clientela di un punto vendita apertopubblico deve, per l’appunto, ritenersi area operativa nella misura incui – per quanto posta a servizio del bene tassabile e, dunque, inrapporto di pertinenzialità con lo stesso – concorre a quella stessaoperatività della superficie cui accede, così rendendo possibilel’effettivo svolgimento dell’attività principale cui si connette laproduzione di rifiuti (v. Cass., 26 novembre 2024, n. 30505; Cass., 16luglio 2024, n. 19551).17. – L’impugnata sentenza va, pertanto cassata in relazione aimotivi accolti con rinvio della causa, anche per la disciplina delle spesedi questo giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Lombardia che, in diversa composizione,procederà al riesame della controversia attenendosi ai principi di dirittosopra esposti. P.Q.MLa CorteNumero registro generale 3284/2022Numero sezionale 117/2026Numero di raccolta generale 24321/2026Data pubblicazione 31/07/2026- accoglie il secondo motivo, nei limiti di cui in motivazione, ed ilquinto motivo, assorbito il quarto, per quanto di ragione, e rigetta iresidui motivi di ricorso;- cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinviala causa, anche per le spese, alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Lombardia, in diversa composizione.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 25 febbraio 2026.[OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] StallaIl Consigliere estensoredott. [OSCURATO:PERSONA]
Sentenza Cassazione n. 24321/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris