Cassazione n. 14650/2024

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 24023/2016 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] e domiciliato ex lege presso la Cancelleria della Corte di Cassazione, Roma, piazza Cavour. –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, con sede in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 426 C/D, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato. –controricorrente – Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LOMBARDIA n. 1262/28/2016, depositata in data 8 marzo 2016. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18 aprile 2024 dal [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. [OSCURATO:PERSONA] riceveva notifica di un avviso di accertamento ai fini IRPEF, n. T9B01QL03762, relativo all’anno d’imposta 2008. L’Agenzia delle Entrate – direzione provinciale di Milano I – Avv. [OSCURATO:PERSONA]. IRPEFaccertava sinteticamente il reddito complessivo del detto contribuente, ex art. 38, quarto comma e ss., d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in € 180.813,45 per l’anno 2008; l’avviso fondava la suddetta ricostruzione con riferimento all’intero nucleo familiare del contribuente, imputando in capo al coniuge un reddito “virtuale” pari a € 175.176,58. La rettifica originava dal riscontro, operato dall’ufficio, della disponibilità del contribuente e del coniuge di beni e situazioni indicativi di capacità contributiva quali, segnatamente: - quattro autovetture, una residenza principale, un’imbarcazione di proprietà della moglie e incrementi patrimoniali. 2. Avverso l’avviso di accertamento, dopo un infruttuoso tentativo di accertamento con adesione, il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di Milano; si costituiva in giudizio anche l’Ufficio, chiedendo la conferma del proprio operato. 3. La C.t.p., con sentenza n. 10738/03/2014, accoglieva parzialmente il ricorso del contribuente, riducendo il reddito accertato per l'anno 2008 da € 180.813,45 a € 116.132,87. 4. Contro tale decisione proponeva appello il contribuente dinanzi la C.t.r. della Lombardia; si costituiva in giudizio anche l’Agenzia delle Entrate, proponendo, altresì, appello incidentale. 5. Con sentenza n. 1262/28/2016, depositata in data 8 marzo 2016, la C.t.r. adita accoglieva il gravame incidentale dell’Ufficio e rigettava quello principale del contribuente, condannandolo al pagamento delle spese di lite. 6. Avverso la sentenza della C.t.r. della Lombardia, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a quattordici motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso. La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 18 aprile 2024 per la quale il contribuente ha depositato memoria. Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Circa l’illegittimità della sentenza impugnata per violazione o falsa applicazione ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ. dell'art. 38 del d.P.R. n. 600/1973 e degli artt. 2697 cod. civ. e 115 e 167 cod. proc. civ., in relazione alla confermata legittimità dell'accertamento presuntivo che non tiene conto della prova delle spese storiche effettivamente sostenute in misura inferiore rispetto alle spese fittizie sinteticamente presunte» il contribuente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha confermato l’accertamento sintetico viziato da erroneità e illegittimità dei presupposti di fatto delle presunzioni su cui si fonda e non ha considerato la prova delle minori spese effettivamente sostenute dal contribuente e dal coniuge rispetto a quelle presunte sinteticamente, prova dedotta con specifiche circostanze di fatto non contestate dall’ufficio. 1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Circa l'illegittimità della sentenza impugnata per omesso esame, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., del fatto controverso e decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti consistente nell'illegittimità dell'accertamento presuntivo che non tiene conto della prova delle spese storiche effettivamente sostenute dal contribuente in misura inferiore rispetto alle spese fittizie sinteticamente presunte» il contribuente lamenta l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha mancato di considerare la prova, risultante da documentazione agli atti, delle spese effettivamente sostenute da esso, ricollegandosi così al primo motivo di ricorso. 1.3. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Circa la nullità della sentenza appellata per violazione ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. dell'art. 112 cod. proc. civ. per omessa motivazione in relazione alla dedotta prova delle spese storiche effettivamente sostenute in misura inferiore rispetto alle spese fittizie sinteticamente presunte» il contribuente, con richiamo ai precedenti motivi, lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha mancato di pronunciarsi in merito alla prova delle spese storiche effettivamente sostenute in misura inferiore rispetto alle spese fittizie sinteticamente presunte. 1.4. Con il quarto motivo di ricorso, così rubricato: «Circa l'illegittimità della sentenza impugnata per violazione o falsa applicazione ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. dell’art. 38, settimo comma, del d.P.R. n. 600/1973» il contribuente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha statuito dell’imputabilità al contribuente del reddito sinteticamente accertato in capo al coniuge, nonostante l’assenza di un invito a comparire a quest’ultimo rivolto per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell'accertamento. 1.5. Con il quinto motivo di ricorso, così rubricato: «Circa l'illegittimità della sentenza impugnata per omesso esame, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., del fatto controverso e decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti consistente nell’illegittimità dell’accertamento sintetico virtuale posto in essere in capo al coniuge in assenza del presupposto di cui all'art. 38, settimo comma, del d.P.R. n. 600/1973» il contribuente lamenta l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha mancato di valutare l'illegittimità dell'accertamento sintetico in capo al coniuge in assenza dell'invito a comparire per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell'accertamento. 1.6. Con il sesto motivo di ricorso, così rubricato: «Circa la nullità della sentenza appellata per violazione ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. dell'art. 112 cod. proc. civ. per omessa motivazione in relazione all’illegittimità dell’accertamento sintetico virtuale posto in essere in capo al coniuge in assenza del presupposto di cui all'art. 38, settimo comma, del d.P.R. n. 600/1973» il contribuente lamenta l’error in procedendonella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha mancato di pronunciarsi con riguardo al vizio procedimentale dedotto con i due precedenti motivi d’appello. 1.7. Con il settimo motivo di ricorso, così rubricato: «Circa l'illegittimità della sentenza impugnata per violazione o falsa applicazione ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. dell’art. 38, settimo comma, del d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 2 del D.M. 24 dicembre 2012» il contribuente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha confermato l’attribuzione ad essi del reddito accertato sinteticamente in capo al coniuge, non a suo carico e titolare di un’autonoma dichiarazione dei redditi. 1.8. Con l’ottavo motivo di ricorso, così rubricato: «Circa l'illegittimità della sentenza impugnata per violazione o falsa applicazione ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. dell’art. 53 Cost.» il contribuente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha avallato la doppia imposizione in capo ad essi di un reddito già tassato in capo al coniuge con avviso divenuto definitivo per acquiescenza che accertava un reddito in misura inferiore rispetto a quanto determinato sinteticamente tramite l’avviso di accertamento di cui è causa. 1.9. Con il nono motivo di ricorso, così rubricato: «Circa l'illegittimità della sentenza impugnata per omesso esame, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., del fatto controverso e decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti consistente nell'illegittimità della doppia tassazione in capo al contribuente di un reddito già tassato in capo alla coniuge» il contribuente lamenta l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha mancato di valutare la circostanza dedotta con il precedente motivo d’appello. 1.10. Con il decimo motivo di ricorso, così rubricato: «Circa la nullità della sentenza appellata per violazione ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. dell'art. 112 cod. proc. civ. per omessa motivazione in relazione alla doppia tassazione in capo al contribuente di un reddito già tassato in capo alla coniuge» il contribuente lamenta l’error in procedendonella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha mancato di pronunciarsi con riguardo a quanto dedotto con i due precedenti motivi d’appello. 1.11. Con l’undicesimo motivo di ricorso, così rubricato: «Circa la nullità della sentenza appellata per violazione ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. degli artt. 38 d.P.R. n. 600/1973 e 112 cod. proc. civ.» il contribuente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha statuito che il reddito accertato in capo alla moglie era pari a € 111.036,00 e, quindi, ha accolto l’appello dell’ufficio, nonostante quest’ultimo avesse chiesto che il reddito del coniuge imputabile al contribuente fosse stabilito nella somma di € 175.716,00 pretesa dall’avviso di accertamento impugnato, avviso di cui l’ufficio chiedeva l’integrale conferma. 1.12. Con il dodicesimo motivo di ricorso, così rubricato: «Circa l’illegittimità della sentenza impugnata per violazione o falsa applicazione dell’art. 2697 cod. civ. e dell’art. 3, comma secondo, del D.M. 10 settembre 1992» il contribuente lamenta l’error in iudicandonella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. non ha ritenuto che, con riferimento all’appartamento considerato dall’accertamento di cui è causa, le spese dovessero incidere solo per il 50% nella determinazione del reddito, dato che lo stesso risultava essere la sede della società [OSCURATO:PERSONA] di cui era titolare il coniuge del contribuente. 1.13. Con il tredicesimo motivo di ricorso, così rubricato: «Circa l'illegittimità della sentenza impugnata per violazione o falsa applicazione ai sensi dell'art. 360 primo comma, n. 3, cod. proc. civ. dell'art. 38 del d.P.R. n. 600/1973 e dell'art. 53 Cost. in relazione all’idoneità dei vecchi coefficienti sintetici a rappresentare la reale capacità contributiva scaturente dai beni in questione» il contribuente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non ha fatto applicazione dei nuovi indici sintetici, i quali determinano le spese gestionali attenzionate dall’ufficio in misura significativamente inferiore rispetto ai coefficienti presuntivi di cui ai precedenti decreti ministeriali; i nuovi indici hanno natura procedimentale e, dunque, sono suscettibili di applicazione retroattiva. 1.14. Con il quattordicesimo motivo di ricorso, così rubricato: «Circa l'illegittimità della sentenza impugnata per violazione o falsa applicazione ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. degli artt. 7, 12 e 16 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472» il contribuente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non ha ritenuto carente di motivazione il provvedimento di irrogazione delle sanzioni, nonostante mancasse dell’esplicazione dei criteri adottati per graduare le stesse e della valutazione dell’elemento soggettivo della violazione tributaria contestata. 2. Il primo motivo è inammissibile. Esso riveste natura meritale, profilandosi evidentemente preordinato ad un nuovo esame delle risultanze istruttorie in quanto il ricorrente propone elementi già addotti nei gradi di merito; la prospettazione è evidentemente finalizzata ad ottenere una valutazione delle prove e quindi un accertamento fattuale di segno opposto a quello espresso dalla C.t.r. In altri termini, viene chiesto di effettuare un nuovo esame sul merito della controversa e di approdare ad una valutazione degli elementi di prova difforme da quella fatta propria dal collegio di seconda istanza la cui decisione dà contezza di come la C.t.r. abbia rilevato, con una motivazione sintetica ma conforme a diritto, come l’Ufficio avesse dimostrato attraverso il redditometro che il reddito familiare non era sufficiente a giustificare le spese per il mantenimento dei beni posseduti e quelle per gli incrementi patrimoniali, atteso che l'accertamento sintetico attraverso il redditometro dispensa all'amministrazione finanziaria da qualunque ulteriore prova rispetto all'esistenza dei fattori indici della capacità contributiva che rimangono quelli individuati nei DD.MM. del 1992. 3. Il secondo motivo è inammissibile. Va premesso che costituisce principio giurisprudenziale pacifico quello secondo cui, nell’ipotesi di “doppia conforme”, prevista dall’art. 348-ter, comma 5, cod. proc. civ. (applicabile, ai sensi dell’art. 54, comma 2, del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, ai giudizi d’appello introdotti con ricorso depositato o con citazione di cui sia stata richiesta la notificazione dal giorno 11 settembre 2012), il ricorrente in cassazione - per evitare l’inammissibilità del motivo di cui all’art. 360, n. 5, cod. proc. civ. (nel testo riformulato dall’art. 54, comma 3, del d.l. n. 83 cit. ed applicabile alle sentenze pubblicate dal giorno 11 settembre 2012) - deve indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell'appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse (Cass. 22/12/2016, n. 26774). In questo caso, la censura non tiene conto che la decisione dei secondi giudici – a seguito di adeguato vaglio critico – ricalca sostanzialmente quella presa dalla C.t.p. e, pertanto, si è in presenza della cd. doppia conforme. 4. Il terzo motivo, ossia quello con cui ci si duole che la C.t.r. ha mancato di pronunciarsi in merito alla prova delle spese storiche effettivamente sostenute in misura inferiore rispetto alle spese fittizie sinteticamente presunte, è infondato. Va qui richiamato l’orientamento giurisprudenziale (Cass.26/05/2022, n. 17011) secondo, pur in assenza di specifica argomentazione, non è configurabile un vizio di omessa pronuncia o motivazione, dovendosi ritenere implicita la statuizione di rigetto ove la pretesa o l'eccezione non espressamente esaminata non risulti incompatibile con l'impostazione logico-giuridica della pronuncia. 4.1. Nella fattispecie in esame, la pronuncia è stata chiaramente assorbita dal contesto motivazionale della sentenza in base al principio secondo cui l'esistenza di una presunzione sulla quale sia possibile fondare la decisione di una causa può validamente desumersi in presenza di una pluralità di elementi di valutazione gravi precisi e concordanti, nei quali il requisito della gravità è ravvisabile per il grado di convincimento che ciascuno di essi è idoneo a produrre a fronte di un fatto ignoto, la cui esistenza deve poter essere dimostrata in termini di ragionevole certezza, il requisito della precisione impone che i fatti noti e l'iter logico del ragionamento probabilistico ben determinati nella loro realtàstorica, ed il requisito unificante della concordanza richiede che il fatto ignoto sia di regola desunto da una pluralità di fatti noti gravi e precisi, univocamente convergenti nella dimostrazione della sua sussistenza, mentre la sommatoria di una serie di dati in sé insignificanti e privi di precisione e gravità non può assumere rilevanza alcuna (Cass. 24/02/2004, n. 3646). 5. Il quarto, quinto, sesto, settimo, ottavo, nono e decimo motivo, da trattarsi anch’essi congiuntamente in quanto tutti inerenti l’asserita illegittimità dell’accertamento sintetico posto in essere tenendo conto anche della situazione relativa al coniuge in assenza di preteso presupposto, sono infondati. Sul punto, così si esprimevano i [OSCURATO:PERSONA]: "l'accertamento sintetico di cui all'art. 38 del D.P.R. 600/73 consente all'Ufficio di determinare il reddito anche in funzione del nucleo familiare, per cui non rileva il fatto che la moglie non sia a carico ed abbia un proprio reddito regolarmente dichiarato". Va precisato che destinatario dell'accertamento era il sig. [OSCURATO:PERSONA] e non la moglie, motivo per cui l'invito al contraddittorio (neppur necessario) era stato notificato unicamente all'odierno ricorrente. 5.1. Secondo costante orientamento di questa Corte, «in tema di accertamento delle imposte sui redditi, con riferimento alla determinazione sintetica del reddito complessivo netto in base ai coefficienti presuntivi individuati dai decreti ministeriali previsti dall'art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973 (c.d. redditometri), la prova contraria ivi ammessa, richiedendo la dimostrazione documentale della sussistenza e del possesso, da parte del contribuente, di redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta, implica un riferimento alla complessiva posizione reddituale dell'intero suo nucleo familiare, costituito dai coniugi conviventi e dai figli» (cfr. Cass., sez.5, 26/9/2019, n. 30355). L'oggetto della prova contraria da parte del contribuente riguarda non solo la disponibilità di ulteriori redditi, ma anche l'entità di tali redditi e la durata del loro possesso. Si è, al riguardo, chiarito che, pur non prevedendosi esplicitamente la prova che detti ulteriori redditi siano stati utilizzati per coprire le spese contestate, si chiede espressamente una prova documentale su circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto (o sia potuto accadere). In tal senso deve essere letto lo specifico riferimento alla prova - risultante da «idonea documentazione» - della «entità» di tali eventuali ulteriori redditi e della «durata» del relativo possesso, previsione che ha la finalità di ancorare a fatti oggettivi (di tipo quantitativo e temporale) la disponibilità di detti redditi per consentire la riferibilità della maggiore capacità contributiva accertata con metodo sintetico in capo al contribuente proprio a tali ulteriori redditi, escludendo quindi che i suddetti siano stati utilizzati per finalità non considerate ai fini dell'accertamento sintetico (Cass., sez. 5, 18/04/2014, n. 8995; Cass., sez. 5, 26/11/2014, n. 25104; Cass., sez. 6-5, 16/07/2015, n. 14885; Cass., sez. 5, 20/01/2017, n. 1510; Cass., sez. 6-5, 23/03/2018, n. 7389; Cass., sez. 6-5, 10/07/2018, n. 18097). La prova incombente sul contribuente non è comunque tipizzata, sicché essa può essere data con qualsiasi mezzo idoneo a dimostrare la provenienza non reddituale dell'elemento accertato dal Fisco e la durata del possesso (cfr. Cass., sez.5, 8/10/2020, n. 28157). 5.2. Quanto alla doglianza circa la non imputabilità in capo al contribuente delle spese gestionali afferenti al coniuge non a carico e titolare di un'autonoma dichiarazione dei redditi, l'Ufficio ha operato correttamente, giacché l'art. 38 DPR 600/73 recita: "La determinazione sintetica può essere altresì fondata sul contenuto induttivo di capacità contributiva individuato mediante l'analisi di campioni significativi di contribuenti, differenziati anche in funzione del nucleo familiare e dell'area territoriale di appartenenza, con decreto del Ministero dell'Economia e delle Finanze da pubblicare sulla [OSCURATO:PERSONA] con periodicità biennale". La C.t.r., pertanto, ha correttamente operato nel ritenere che il reddito accertato sinteticamente può essere determinato anche sulla base della situazione relativa ai membri del nucleo familiare, anche alla luce dei principi giurisprudenziali citati supraal par. 3. 6. L’undicesimo motivo di ricorso, con cui il contribuente censura l’operato della C.t.r. (ex art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.) per aver statuito che il reddito accertato in capo alla moglie fosse pari a € 111.036,00 accogliendo, quindi, l’appello dell’ufficio, nonostante quest’ultimo avesse chiesto che il reddito del coniuge imputabile al contribuente fosse stabilito nella somma di €175.716,00 pretesa dall’avviso di accertamento impugnato, avviso di cui l’ufficio chiedeva l’integrale conferma, è infondato. La giurisprudenza di questa Corte ha chiarito che «il contrasto tra motivazione e dispositivo che dà luogo alla nullità della sentenza si deve ritenere configurabile solo se ed in quanto esso incida sulla idoneità del provvedimento, considerato complessivamente nella totalità delle sue componenti testuali, rendere conoscibile il contenuto. della statuizione giudiziale. Una tale ipotesi non è ravvisabile nel caso in cui il detto contrasto sia chiaramente riconducibile a semplice erroremateriale, il quale trova rimedio nel procedimento di correzione al di fuori del sistema delle impugnazioni distinguendosi, quindi, sia dall'error in iudicando deducibile ex art. 360 c.p.c. sia dall'errore di fatto revocatorio ex art. 395 c.p.c. ed è quello che si risolve in una fortuita divergenza tra il giudizio e la sua espressione letterale, cagionata da mera svista disattenzione nella redazione della sentenza, e che, come tale, può essere percepito e rilevato ictu oculi, senza bisogno di alcuna indagine ricostruttiva del pensiero del giudice, il cui contenuto resta individuabile ed individuato senza incertezza» (Cass., ordinanza 03 agosto 2021, n. 22122). 6.1. La C.t.r., invero, ha chiaramente confermato la pronuncia di prime cure, cosicché può ritenersi che l’errore nell’indicazione degli importi sia dovuto a mera svista che non incide sulla idoneità della decisione. 7. Il dodicesimo motivo di ricorso, ossia quello con cui ci si duole che la C.t.r. non ha ritenuto che, con riferimento all’appartamento considerato dall’accertamento di cui è causa, le spese dovessero incidere solo per il 50% nella determinazione del reddito, dato che lo stesso risultava essere la sede della società [OSCURATO:PERSONA] di cui era titolare il coniuge del contribuente, è inammissibile oltre che infondato. Anzitutto, esso riveste natura meritale, profilandosi evidentemente preordinato ad un nuovo esame delle risultanze istruttorie in quanto il ricorrente propone elementi già addotti nei gradi di merito; la prospettazione è evidentemente finalizzata ad ottenere una valutazione delle prove e quindi un accertamento fattuale di segno opposto a quello espresso dalla C.t.r. In altri termini, viene chiesto di effettuare un nuovo esame sul merito della controversa e di approdare ad una valutazione degli elementi di prova difforme da quella fatta propria dal collegio di seconda istanza la cui decisione dà contezza di come la C.t.r. abbia rilevato, con una motivazione sintetica ma conforme a diritto, come il fatto che presso l’abitazione era ubicata la sede della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. non ricoprisse alcun rilievo atteso che ciò che rilevava era il possesso dei beni afferenti il nucleo familiare. 8. Il tredicesimo motivo di ricorso, ossia quello con cui il contribuente censura l’operato della C.t.r. per non aver fatto applicazione dei nuovi indici sintetici, i quali determinano le spese gestionali attenzionate dall’ufficio in misura significativamente inferiore rispetto ai coefficienti presuntivi di cui ai precedenti decreti ministeriali, nuovi indici che hanno natura procedimentale e, dunque, sono suscettibili di applicazione retroattiva, è infondato. Èopportuno sottolineare che nell’evoluzione legislativa dell’art. 38 d. P.R. n. 600 del 1973 l’aggettivo «netto» è venuto meno. Va però considerato che al caso di specie si applica, ratione temporis, l’art. 38 d.P.R. n. 600 del 1973 nella versione antecedente le modifiche introdotte dall’art. 22 d.l. 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010 n. 122, poiché tale novella si applica solo a far data dall’anno d’imposta 2009. Infatti, il primo comma del predetto art. 22 d.l. n. 78 del 2010 espressamente prevede che le modifiche che esso reca al testo dell’art. 38 d.P.R. n. 600 del 1973 abbiano «effetto per gli accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non è ancora scaduto alla data di entrata in vigore del presente decreto», vale a dire per gli accertamenti del reddito relativi ai periodi d'imposta successivi al 2009, tra i quali non sono compresi quelli sub iudice. A sua volta, l’art. 5 d.m. 24 dicembre 2012, conformemente alla citata disposizione di legge, statuisce che le «disposizioni contenute nel presente decreto si rendono applicabili alla determinazione dei redditi e dei maggiori redditi relativi agli anni d’imposta a decorrere dal 2009». Al riguardo questa Corte (Cass., 06/10/2014, n. 21041; Cass., 6/11/2015, n. 22744; Cass., 29.01.2016, n. 1772; Cass.21.11.2019, n. 30355), nell'escludere l'applicazione retroattiva della novella in questione, ha già avuto modo di chiarire che: a) non sono in questione i principi sulla retroattività, atteso che la giurisprudenza che afferma l'applicabilità degli indici previsti dai decreti ministeriali del 10 settembre e del 19 novembre 1992 ai periodi d'imposta precedenti alla loro adozione (da ultimo, ex plurimis, Cass., 26/02/2019, n. 556) si fonda piuttosto sulla natura procedimentale delle norme dei decreti, dalla quale soltanto (e non dalla retroattività) consegue la loro applicazione con riferimento al momento dell'accertamento; b) neppure è in questione il principio del favor rei, la cui applicazione è predicabile unicamente rispetto a norme sanzionatorie, non invece in materia di poteri di accertamento o di formazione della prova, rilevanti in materia di redditometro; c) comunque, l'individuazione della norma applicabile è questione di diritto intertemporale ed a fronte alla esplicita previsione di diritto transitorio, già richiamata, che inequivocabilmente identifica la norma applicabile, è recessivo anche il principio tempus regit actum, altrimenti applicabile alle norme che dovessero qualificarsi come procedimentali. Non rileva pertanto, in questa sede, la variazione del quarto comma dell’art. 38, laddove non si legge più «determinare sinteticamente il reddito complessivo netto del contribuente», ma solo «determinare sinteticamente il reddito complessivo del contribuente», così come nel successivo sesto comma si parla della «determinazione sintetica del reddito complessivo». Lo stesso deve dirsi per il novellato ottavo comma dell’art. 38, a norma del quale «Dal reddito complessivo determinato sinteticamente sono deducibili i soli oneri previsti dall'articolo 10 del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986 n. 917; competono, inoltre, per gli oneri sostenuti dal contribuente, le detrazioni dall'imposta lorda previste dalla legge. […]»; mentre il settimo comma ante novella disponeva al contrario: «Dal reddito complessivo determinato sinteticamente non sono deducibili gli oneri di cui all'art. 10 del decreto indicato nel secondo comma (Cass. 04/03/2022, n. 7269). Non è quindi applicabile al caso sub iudice la modifica legislativa de qua e ha correttamente operato la C.t.r. nell’escludere la valenza del nuovo redditometro per il caso di specie, ossia per l’anno di imposta 2008. 9. Il quattordicesimo motivo di ricorso, con cui il contribuente censura l’operato della C.t.r. per non aver ritenuto carente di motivazione il provvedimento di irrogazione delle sanzioni, nonostante mancasse dell’esplicazione dei criteri adottati per graduare le stesse e della valutazione dell’elemento soggettivo della violazione tributaria contestata, è infondato. In tema disanzioni amministrative tributarie, l'obbligo dimotivazione dell'atto di contestazione della sanzione collegata altributo, imposto dall'art. 16, comma 2, d.lgs. n. 472 del 1997, opera soltanto quando essa sia irrogata con atto separato e non contestualmente e unitamente all'atto di accertamento o di rettifica, in quanto, in quest'ultimo caso, viene assolto "per relationem" se la pretesa fiscale è definita nei suoi elementi essenziali (Cass. 04/05/2021, n. 11610). Correttamente, sul punto, la C.t.r. ha ritenuto l’adeguatezza del provvedimento sanzionatorio, emesso in virtù dell’infedele dichiarazione previste dall'art. 1, comma 2, del d.Lgs. 471/97, tenuto conto dell'entità delle violazioni commesse e della condotta complessiva del contribuente. 10. In conclusione, il ricorso va rigettato. Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come in dispositivo. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Cond