Cassazione n. 11696/2022

ato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 28371/2014 R.G. proposto da Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; – ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso il suo studio in [OSCURATO:PERSONA] n. 134, giusta procura speciale in calce ad atto di costituzione del 20 dicembre 2021 a seguito di dichiarazione di fallimento; – controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 2493/06/14, depositata il 15 aprile 2014. Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 27 gennaio 2022 dal Cons. [OSCURATO:PERSONA]. F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : V I R G I L I O B I A G I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 c 9 9 5 5 c 7 d 4 0 a a e 5 c 8 8 1 3 9 2 3 5 1 5 3 8 d 8 a 9 Numero registro generale 28371/2014 Numero sezionale 124/2022 Numero di raccolta generale 11696/2022 Data pubblicazione 11/04/2022 Udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per l’accoglimento del ricorso. Udito l’Avv. dello [OSCURATO:PERSONA] per l’Agenzia delle entrate, che ha chiesto l’accoglimento del ricorso. Udito l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] per il contribuente, che ha chiesto il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] L’Agenzia delle entrate emetteva nei confronti della società [OSCURATO:PERSONA] (ora fallita), esercente attività di lavori di ingegneria civile, avviso di accertamento per Iva, Ires e Irap per l’anno 2007 per il mancato assoggettamento ad Iva delle somme liquidate a seguito di lodo arbitrale intervenuto con l’ANAS per problematiche sorte nell’esecuzione di un contratto di appalto per la costruzione di un tratto della strada statale 7 ter, per le cui statuizioni era stata corrisposta l’imposta di registro. L’Ufficio rilevava che le somme riconosciute con il lodo arbitrale erano state incassate nel 2007 e la fattura, pur in assenza dei presupposti di legge, era stata emessa per importi riscossi fuori campo Iva ex art. 15, primo comma, d.P.R. n. 633 del 1972; analoga fattura era stata emessa per il saldo delle spese relative al lodo, riconosciute con la decisione arbitrale. Inoltre, le somme relative alle spese del collegio erano confluite come variazioni in diminuzione della dichiarazione dei redditi per il 2007, mentre quelle attribuite con il lodo, pur corrisposte nel 2007, erano state contabilizzate solo nel 2009, quando era stata pagata l’imposta di registro; né erano stati contabilizzati, nel 2007, gli interessi di mora. Irrogava le conseguenti sanzioni. La contribuente con ricorso deduceva l’illegittimità della rettifica ai fini Iva, essendo stato il lodo già assoggettato ad imposta di registro, e deduceva l’intervenuta decadenza dell’azione di recupero, nonché 2 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : V I R G I L I O B I A G I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 c 9 9 5 5 c 7 d 4 0 a a e 5 c 8 8 1 3 9 2 3 5 1 5 3 8 d 8 a 9 Numero registro generale 28371/2014 Numero sezionale 124/2022 Numero di raccolta generale 11696/2022 Data pubblicazione 11/04/2022 l’infondatezza della pretesa ai fini delle imposte dirette, chiedendo l’annullamento delle sanzioni anche ai sensi dell’art. 10, comma 3, l. n. 212 del 2000. L’impugnazione, rigettata dalla CTP di Roma limitatamente all’Iva, era integralmente accolta dalla CTR del Lazio in epigrafe. L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione con due motivi. Resiste il contribuente con controricorso, poi illustrato con memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. Preliminarmente, va dato atto che l’Ufficio, in relazione alla ripresa per gli interessi moratori, ha prestato acquiescenza alla decisione impugnata. 2. Il primo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 76 d.P.R. n. 131 del 1986 e 57 d.P.R. n. 633 del 1972 per aver la CTR ritenuto applicabile la disposizione prevista per l’imposta di registro, mentre, nella specie, avendo ad oggetto la ripresa l’Iva e le imposte dirette il termine per l’esercizio del potere di accertamento resta disciplinato dagli artt. 43 d.P.R. n. 600 del 1973 e 57 d.P.R. n. 633 del 1972. 2.1. Il motivo è fondato. L’Ufficio, infatti, non contesta la misura dell’imposta versata a titolo di imposta di registro ma che, per le somme percette, derivanti dal rapporto di appalto e riconosciute con il lodo arbitrale, era dovuta l’Iva, invece non versata. La contestazione, invero, investe, ab ovo, la stessa qualificazione della natura delle somme riconosciute, valutate come “maggior corrispettivo”, sulla quale la CTR non ha operato alcun accertamento in fatto. Occorre sottolineare, sul punto, che se la prestazione dovuta in forza di un contratto era soggetta ad Iva, il provvedimento giudiziario 3 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : V I R G I L I O B I A G I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 c 9 9 5 5 c 7 d 4 0 a a e 5 c 8 8 1 3 9 2 3 5 1 5 3 8 d 8 a 9 Numero registro generale 28371/2014 Numero sezionale 124/2022 Numero di raccolta generale 11696/2022 Data pubblicazione 11/04/2022 che disponga la condanna all'adempimento della medesima non può che scontare lo stesso trattamento tributario. Non a caso la nota II all'art. 8 della tariffa - parte I allegata al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131 prevede che i provvedimenti giudiziari (ivi compresi i lodi arbitrali) «recanti condanna al pagamento di somme o valori, ad altre prestazioni o alla consegna di beni di qualsiasi natura» «non sono soggetti all'imposta proporzionale per la parte in cui dispongono il pagamento di corrispettivi o prestazioni soggetti all'imposta sul valore aggiunto ai sensi dell'art. 40 del testo unico» (Cass. n. 12013 del 19/06/2020). 2.2. Esclusa, quindi, ogni inammissibilità, non trova applicazione il cd. principio del consolidamento del criterio impositivo, in virtù del quale è precluso all'Amministrazione finanziaria, decorso il termine previsto dall'art. 76 del d.P.R. n. 131 del 1986, procedere ad una diversa qualificazione dell'atto presentato per la registrazione ed esigere di conseguenza una diversa imposta che «opera quando, essendo pacifica l'applicabilità dell'imposta di registro, ne sia in discussione la misura» e «non quando si contesti al contribuente di avere assolto in relazione all'atto un'imposta di tipo diverso da quella dovuta, atteso che in caso di imposizione alternativa il contribuente ha l'obbligo di corrispondere il tributo previsto dalla legge e non quello scelto in base a considerazioni soggettive» (Cass. n. 13963 del 08/07/2016). 2.3. Ne deriva l’inapplicabilità del termine triennale previsto dall’art. 76 d.P.R. n. 131 del 1986, restando l’atto soggetto al diverso termine previsto dall’art. 57 d.P.R. n. 633 del 1972, sicché l’avviso, notificato il 21 dicembre 2011, era tempestivo. 3. Il secondo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 4 c.p.c., violazione e falsa applicazione dell’art. 132, quarto comma, n. 4 c.p.c. e 36 d.lgs. n. 546 del 1992 per aver la CTR annullato l’avviso per le imposte dirette con motivazione inesistente o meramente apparente. 4 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : V I R G I L I O B I A G I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 c 9 9 5 5 c 7 d 4 0 a a e 5 c 8 8 1 3 9 2 3 5 1 5 3 8 d 8 a 9 Numero registro generale 28371/2014 Numero sezionale 124/2022 Numero di raccolta generale 11696/2022 Data pubblicazione 11/04/2022 3.1. Il motivo è fondato. 3.2. La sentenza impugnata ha così motivato: «la società ha evidenziato che la notifica dell’avviso di accertamento è stata effettuata e rettificata in data 21 dicembre 2011 oltre i termini di decadenza triennale per il 2007 per gli atti soggetti a registrazione. I lodi arbitrali sono soggetti ad imposta di registro art. 3 e 37 d.pr 131/86. Il lodo arbitrale è avvenuto l’8 agosto 2008 e quindi la rettifica doveva avvenire entro l’8 agosto 2011 ai sensi dell’art. 76 comma 2 c). Gli interessi di mora sono fuori Iva art. 15 ex 10 dpr 633/72. L’Ufficio poteva notificare l’accertamento entro tre anni dalla registrazione del lodo arbitrale, e modificare la tassazione che, eventualmente per errore avesse fatto pagare alla società quale imposta di registro invece che dell’Iva, avendo avuto conoscenza della fattispecie, ai sensi dell’art. 76 dpr 131/86 ovvero tre anni dalla data di registrazione dell’atto. Ogni altra argomentazione sollevata dalle parti viene assorbita da questa. [OSCURATO:PERSONA] accoglie l’appello della società ed annulla l’accertamento Iva-Ires-Irap 2007». 3.3. Emerge con chiarezza, dunque, che la CTR ha esaminato esclusivamente la pretesa Iva e il rapporto, ai fini del termine di decadenza, tra Iva e Imposta di registro, sicché lo stesso affermato assorbimento di “ogni altra argomentazione” resta, in evidenza, ancorato esclusivamente a tale oggetto. Per quanto riguarda le altre imposte, allora, esclusa ogni inammissibilità della censura (ponendosi l’asserito assorbimento come estraneo alla questione), l’unica positiva statuizione si riduce a “annulla l’accertamento Iva-Ires-Irap 2007”, sicché è assente ogni motivazione delle ragioni in fatto e diritto poste a fondamento della statuizione. 5 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : V I R G I L I O B I A G I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 c 9 9 5 5 c 7 d 4 0 a a e 5 c 8 8 1 3 9 2 3 5 1 5 3 8 d 8 a 9 Numero registro generale 28371/2014 Numero sezionale 124/2022 Numero di raccolta generale 11696/2022 Data pubblicazione 11/04/2022 3.4. Non diverso è l’esito ove la statuizione di assorbimento voglia ritenersi riferita anche alle imposte dirette. Si tratta, infatti, attesa l’eterogeneità e autonomia dei profili (Iva/imposta di registro e imposte sui redditi), di un assorbimento erroneamente dichiarato, tale da integrare una omessa pronuncia sulla domanda (v. Cass. n. 12193 del 22/06/2020) o, comunque, una motivazione meramente apparente, cui non fornisce alcun elemento aggiuntivo la successiva affermazione (“annulla l’accertamento per Iva-Ires-Irap 2007”) già su evidenziata. 4. In accoglimento del ricorso, la sentenza va cassata con rinvio, anche per le spese, alla CTR competente in diversa composizione, cui competerà esaminare, ove ritenga fondata la pretesa erariale, anche l’eventuale applicazione dello ius superveniens in materia sanzionatoria, invocato nella memoria depositata. P.Q.M.