Cassazione n. 37291/2022

Rel. ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso N. 28224/2015R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del legale rappresentante pro tempore, domiciliata in Roma, V ia [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l’Avvocatura dello Stato, che la rappresenta e difende per legge -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona del curatore fallimentare pro tempore, elettivamente domiciliatoin Roma, [OSCURATO:PERSONA]. 1, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], che lo rappresenta e difende, con l’avv.[OSCURATO:PERSONA], come da procura in calce al contro ricorso - c ontroricorrente - N. 28224/15R.G. avverso la sentenza del la Co mmissione Tributaria Regionale dell’Abruzzo n. 444/4/2015, depositata il 5.5.2015; udita la relazione della causa svolta nella adunanza camerale del 11.10.2022dal Consigliere r el atore dr. S alvatore S aija . [OSCURATO:PERSONA] L’Ufficio di Teramo, a seguito di invito ex art. 32 d.P.R. n. 600/1973 e conseguente esame della documentazione fornita, notificò alla curatela del [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. un avviso di accertamento e di irrogazione di sanzioni, in relazione all’anno 2008, rideterminando il dovuto per IRES, IVA ed IRAP. Ciò, in particolare, in quanto la società aveva compilato, per gli anni 2007 e 2008, gli studi di settore con esiti “appiattiti”, sicché l’Ufficio – alla luce dell’inattendibilità della contabilità, derivante in particolare dal fatto che non erano state esibite le distinte di mag azzino relative alle rimanenze finali al 31.12.2008 – aveva proceduto ad accertamento induttivo, ai sensi dell’art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973, applicando il metodo del “costo del venduto”, con percentuale di ricarico pari alla media aritmetica degli indici mediani del triennio 2006-2008. Impugnato detto avviso dalla curatela, la C.T.P. di Teramo, nel contraddittorio con l’Agenzia delle Entrate, con sentenza n. 179/1/2014 accolse il ricorso. Con successiva sentenza del 5.5.2015, la C.T.R. dell’Abruzzo respinse l’appello dell’Agenzia, in particolare rilevando che l’Ufficio non aveva contestato l’ammontare delle rimanenze finali, ma anzi lo aveva utilizzato ai fini N. 28224/15R.G. del calcolo; quanto alla percentuale di ricarico utilizzata dall’Agenzia (76,8%), osservò che essa derivava dalla media del triennio 2006- 2008 e quindi (anche) dalla percentuale calcolata per tale ultimo anno in misura del 251%, così risultando non attendibile l’operata ricostruzione induttiva del reddito, tanto più che la società aveva dichiarato, per lo stesso anno 2008, un reddito imponibile pari ad € 99.322,00. L’Agenzia delle Entrate ricorre ora per cassazione, sulla base di cinque motivi, cui resiste la curatela del [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1.1 –Con il primo motivo si denuncia omesso esame di fatto decisivo, oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. La ricorrente si duole della decisione perché non sarebbe stata esaminata la specifica questione della piena sussistenza dei presupposti di fatto per legittimamente ricorrere all’ accertamento induttivo puro, avendo la C.T.R.ritenuto che essa Agenzia solo avrebbe rilevato, nella quantificazione della percentuale di ricarico applicata, soltanto “un errore nel merito”. 1.2 – Con il secondo motivo, in subordine, si lamenta violazione e/o falsa applicazione dell’art. 111, comma 6, Cost., degli artt. 132, comma 2, n. 4, c.p.c., 118 disp. att. c.p.c., nonché degli artt. 1, comma 2, 36, comma 2, nn. 2 e 4, 53 e 54 d.lgs. n. 546/1992, e ancora nullità della N. 28224/15R.G. sentenza per assoluta mancanza o apparenza della motivazione, in relazione all’art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c., perché la C.T.R. – sulla fondamentale questione della legittimità del ricorso al metodo induttivo puro, da parte dell’Ufficio - avrebbe reso una motivazione inesistente o meramente apparente. 1.3 –Con il terzo motivo, in via ulteriormente subordinata, si denuncia violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., per violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, sempre riguardo alla medesima questione. 1.4 –Con il quarto motivo si lamenta violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, comma 1 (rectius, comma 2), del d.P.R. n. 600/1973, nonché degli artt. 2727, 2728 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. La ricorrente rileva che, anche a ritenere sufficientemente motivata la sentenza sulla ripetuta questione del ricorso al metodo di accertamento induttivo puro, la C.T.R.è comunque incorsa nelle rubricate violazioni, perché anche la sola indicazione globale dei beni in rimanenza sarebbe stata da sola sufficiente per dichiarare l’inattendibilità della contabilità, con conseguente legittimazione dell’Ufficio a rideterminare il reddito sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti, ben potendo prescindersi, in tutto o in parte, delle risultanze di bilancio e delle scritture contabili, e utilizzando anche presunzioni cc.dd. supersemplici. Osserva la N. 28224/15R.G. ricorrente che, al riguardo, la C.T.R. muove dalla considerazione che l’Agenzia non aveva rettificato i dati delle rimanenze finali, anche se avrebbe potuto farlo, senza avvedersi che ciò era in pieno potere dell’Agenzia stessa; quanto alla percentuale di ricarico utilizzata , la C.T.R. non spiega affatto il perché essa sarebbe errata, limitandosi ad osservare che per il 2008 la società aveva dichiarato un reddito di € 99.322,00. 1.5 – Con il quinto motivo, infine, si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 1, 2 e 7 d.lgs. n. 546/1992 e dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c. La ricorrente censura la decisione impugnata perché – anche a ritenere errato l’operato dell’Ufficio –la C.T.R. avrebbe dovuto comunque procedere a rideterminare il reddito, trattandosi di impugnazione-merito, non potendo procedersial mero annullamento dell’avviso impugnato. 2.1 – Preliminarmente, va disattesa l’eccezione di improcedibilità (rectius, di inammissibilità) del ricorso per tardività. Infatti, nella specie il termine breve scadeva il 28.11.2015, unsabato, e dunque è rimasto prorogato ex lege al lunedì successivo, ex art. 155, comma 5, c.p.c., norma senz’altro applicabile anche al processo tributario.Il ricorso, così notificato il 30.11.2015, è dunque tempestivo. 3.1 –Ciò posto, il primo motivo è inammissibile. Infatti, con la denuncia circa la pretesa mancata considerazione degli elementi fattuali, genericamente intesi, idonei a giustificare N. 28224/15R.G. l’accertamento induttivo puro, ex art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973, vengono di per sé in rilievo non già uno o più fatti storici fenomenicamente apprezzabili, denunciabili in questa sede di legittimità ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., bensì “questioni” (v. ex multis Cass. n. 17761/2016) : l’Agenzia, sostanzialmente , si duole della mancata sussunzione della fa ttispecie nell’ambito della citata disposizione. Del resto, la ricorrente –col quartomotivo - ha effettivamente proposto una censura astrattamente idonea ad investire questa Corte della stessa questione, come meglio si dirà tra breve; ma può sin d’ora anticiparsi come, a ben vedere, il tema della legittimità o meno del ricorso all’accertamento in duttivo puro , da parte dell’Ufficio, debba intendersi semplicemente superato, per effetto della statuizione adottata dalla C.T.R., in proposito. 4.1 –Il secondo e il terzo motivo possono esaminarsi congiuntamente, perché concernenti la medesima questione. Essi sono infondati. Come in parte anticipato, la C.T.R., con la pur scarna motivazione, ha affrontato implicitamente la questione della sussistenza dei presupposti dell’accertamento induttivo puro, ex art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973, soffermandosi invece sulla valutazione intrinseca della “inattendibilità” (ossia della erroneità) dell’accertamento stesso, di cui non pone in discussione il fondamento o il presupposto: in altre parole, la C.T.R. ha esaminato nel merito la bontà della ripresa fiscale, N. 28224/15R.G. censurando l’operato dell’Ufficio non già sul piano del quomodo dell’accertamento, bensì su quello de l suo contenuto oggettivo, così ritenendolo infondato; ciò tanto più –ha chiosato il giudice d’appello – che la società, per l’anno 2008, aveva dichiarato un reddito imponibile pari ad € 99.322,00. La motivazione sulla ripetuta questione è quindi implicita, sicché non possono configurarsi né la pretesa mancanza di motivazione (anche riguardo al profilo dell’apparenza), né l’omessa pronuncia. 5.1 – Da quanto precede, discende che il quarto motivo è inammissibile, per come proposto, perché la ricorrente non ha colto la superiore ratio decidendi: la C.T.R. ha proceduto all’accertamento di merito “accettando” la logica dell’accertamento induttivo puro, che peraltro nella specie è pienamente giustificato (contrariamente a quanto opinato dalla curatela controricorrente), non essendo state esibite le schede di inventario (v. Cass. n. 17244/2021; si aggiunga che, sul punto, s’è formata comunque la preclusione da giudicato interno, giacché la curatela non ha proposto alcuna impugnazione incidentale). Pertanto, risulta di tutta evidenza che la doglianza in esame è sostanzialmente superflua, perché attinge in via principale la decisione d’appello su un profilo che era stato risolto (benché implicitamente e con argomentazioni talvolta involut e ) in senso favorevole all’Ufficio stesso. N. 28224/15R.G. 5.2 – Semmai, l’Agenzia ben avrebbe potuto dolersi del l e ragioni esplicitate dalla C.T.R. circa la ritenuta erroneità della percentua le di ricarico applicata , ma con censura che adeguatamente investisse il profilo motivazionale(v. Cass., Sez. Un., n. 8053/2014), il che non può rinvenirsi nel laconico cenno riportato sul punto a p. 21 del ricorso. Anche per tal verso, resta dunque conclamata l’inammissibilità del quarto motivo nel suo complesso. 6.1 –Il quinto motivo è invece fondato . Infatti, l’implicito superamento del la questione della sussistenza dei presupposti dell’accertamento induttivo puro, operato dalla C.T.R. , reca con sé un (anch’esso implicito) giudizio di inattendibilità delle scritture contabili della società , sicché non può che discenderne la necessità di procedere alla rettifica in via induttiva de l reddito dichiarato. Pertanto, essendosi accertatoche l’Ufficio a tanto non aveva provveduto in modo corretto(avendo, nella sostanza, fatto riferimento a percentuali di ricarico inattendibili), competeva proprio alla C.T. R . procedervi, noto essendo che la struttura del giudizio tributario è conformata sul modello della impugnazione - merito e non già dell’impugnazione-annullamento (v., ex plurimis , Cass. n. 39660/2021); ha dunque errato il giudice d’appello nel limitarsi a confermare la prima statuizione di annullamento dell’atto impositivo, anziché procedere ad una esplicita valutazione di tutti gli elementi N. 28224/15R.G. indiziari offerti dall’Agenzia e comunque rinvenibili ex actis, onde rettificare il reddito della società, per l’anno 2008. 7.1 -In definitiva, il quinto motivo del ricorso è accolto, mentre il primo e il quarto sono inammissibilie il secondo e il terzo sono infondati . La sentenza impugnata è dunque cassata in relazione, con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, in diversa composizione, che si atterà ai superiori principi e provvederà anche sulle spese del giudiziodi legittimità. P. Q. M. la Corte accoglie il quinto motivo del ricorso e rigetta nel resto . C assa in relazione e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, in diver