Cassazione n. 22234/2024

to la seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 1829del ruolo generale dell’anno 201 6, proposto Da [OSCURATO:PERSONA]- [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale a margine del ricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA] , elettivamente domiciliata presso lo studio del difensore in Roma, Via dei [OSCURATO:PERSONA] n. 48; -ricorrente- [OSCURATO:PERSONA]: [OSCURATO:PERSONA] e Iva 2007 –Extrapetizione.Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; -controricorrente- per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, sezione staccata di Brescia n. 2483 / 66 /201 5 , depositata in data 9 giugno 2015; Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 15 maggio2024 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. [OSCURATO:PERSONA] - OMZ - [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., in persona del legale rappresentante pro tempore,propone ricorso, affidato a tre motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia, sezione staccata di Brescia, aveva accolto parzialmente l’appello proposto nei confronti dell’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , avverso la sentenza n. 129/02/2014 della [OSCURATO:PERSONA] di Cremona che aveva rigettato il ricors o propost o dalla suddetta società avverso l’avviso di accertamento n. T9M030301459 con il qual e l’Ufficio aveva ripreso a tassazione , per il 2007, costi dedotti,ai fini Ires e Irap, e detratti , ai fini Iva , in relazione a fatture ritenute assolutamente generiche nella descrizione delle prestazioni di lavoro eseguite dalle società cooperative emittenti, con conseguente contestata inded u cibilità de lle spese per mancanza dei requisiti di certezza e di oggettiva determinabilitàdi cui all’art. 109, comma 1, del d.P.R. n. 917/86e indetraibilità dell’imposta addebitata nelle fatture ai sensi dell’art. 19 del d.P.R. n. 633/72.-in punto di diritto, la CTR, per quanto di interesse, ha ritenuto legittima la ripresa ai fini Irap e Iva in quanto a fronte di gravi indizi forniti dall’Ufficio della fittizietà soggettiva delle fatture emesse dalle cooperative (natura di evasore totale della emittente [OSCURATO:PERSONA];mancata produzione di alcun contratto stipulato con tale ultima società e genericità della descrizione degli obblighi contrattuali nell’esibito contratto stipulato con altra emittente [OSCURATO:PERSONA]. Coop. a.r.l.; mancata indicazione nelle dette fatture delle quantità di ore lavorate e del costo unitario per ogni ora lavorata; giustificazione della mancata produzione documentale a mezzo denuncia di furto presentata dalla [OSCURATO:PERSONA]. Coop. a r.l.), la contribuente non aveva provato di avere usato l’ordinaria diligenza per avvedersi della inesistenza soggettiva delle dette operazioni; diversamente il giudice di appello ha annullato la ripresa , ai fini Ires,in applicazione dell’art. 14, comma 4-bis della l. n. 537 del 1993, come modif. dall'art. 8, comma 1, del d.l. n. 16 del 2012, conv., con modif., in l. n. 44 del 2012, avente efficacia retroattiva in bonam partem e avendo la contribuente fornito documentazione a dimostrazione della effettiva realizzazione delle prestazioni lavorative oggetto delle contestate fatture (pagamenti, contratto con la IP Cleaning con la quale OMZ si era impegnata ad effettuare lavori di assemblaggio poi commissionati alle società cooperative, verifica dello svolgimento dei lavori da parte di ispettori del lavoro come da verbale in atti). -l’Agenzia delle entrateresiste con controricorso; [OSCURATO:PERSONA] 1.Con il primo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c., per avere la CTR, incorrendo in un vizio di extrapetizione,pronunciato sull’inesistenza soggettiva dei costi non contestata dall’Agenzia delle entrate né nell’avviso di accertamento né negli atti difensivi dei gradi di merito, essendo stata la ripresa fondata sull’assunta “incertezza” dei costi per genericità della descrizione delle prestazioni lavorative nelle fatture emesse dalle società cooperative e non già sulla “inesistenza” (sia oggettiva che soggettiva) dei costi medesimi. In particolare, la ricorrente chiede che, in accoglimento del mezzo, questa Corte cassi la sentenza impugnata decidendo nel merito avendo la CTR già accertato (sebbene ai fini Ires) l’effettiva realizzazione delle prestazioni lavorative oggetto delle contestate fatture. 2.Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione degli artt. 19, 21, 41 del d.P.R. n. 633/72 per avere la CTR disconosciutola detraibilità dell’Iva pagata ai fornitori trattandosi di operazioni soggettivamente inesistenti laddove,a fronte della contestazione dell’Ufficio della genericità delle fatture, il giudice di appelloavrebbe dovuto annullare la pretesa stante la produzione di documentazione idonea a dimostrare l’effettività, l’inerenza, la certezza e competenza dei costi in questione.In particolare, la ricorrente chiede, in accoglimento del mezzo, la cassazione della sentenza impugnata e la pronuncia nel merito nel senso della detraibilità dell’imposta, avendo la CTR già accertato (sebbene ai fini Ires) l’effettiva realizzazione delle prestazioni lavorative oggetto delle contestate fatture. 3. Con il terzo motivo si denuncia in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione del combinato disposto degli artt. 5 del d.lgs. n. 446/97 e 2425 c.c. per avere la CTR escluso la deducibilità, ai fini Irap, dei costi rientranti nell’elencodi cui all’art. 2425, comma 1, lett. b) c.c.-di cui aveva contestualmente accertato l’effettività, l’inerenza, la certezza e la competenza nel 2007 -senza verificare la ricorrenza di uno o più casi di esclusione di cui all’art. 5, comma 3, del d.lgs. n. 446/97. 4. Il primo motivo è fondato con assorbimento degli altri. 4.1. Il potere- dovere del giudice di inquadrare nella esatta disciplina giuridica i fatti e gli atti che formano oggetto della contestazione incontra il limite del rispetto del petitum e della causa petendi, sostanziandosi nel divieto di introduzione di nuovi elementi di fatto nel tema controverso, sicché il vizio di ultra o extra petizione ricorre quando il giudice di merito, alterando gli elementi obiettivi dell'azione (petitum o causa petendi), emetta un provvedimento diverso da quello richiesto (petitum immediato), oppure attribuisca o neghi un bene della vita diverso da quello conteso (petitum mediato), così pronunciando oltre i limiti delle pretese o delle eccezioni fatte valere dai contraddittori (Cass., sez. 2, 21/03/2019, n. 8048, Cass.n. 9002 del 11/04/2018). 4.2. Dall’esame della sentenza impugnata e degli atti difensivi dei gradi di merito e dell’avviso di accertamento, riprodotti, nelle parti rilevanti in ricorso, si evince che: 1) con l’avviso di accertamento n. T9M030301459l’Ufficio aveva contestato nei confronti di OMZ-[OSCURATO:PERSONA] s.p.a., per l’anno 2007, la indeducibilità, ai fini delle imposte dirette, dei costi relativi a fatture emesse da società cooperative aventi ad oggetto prestazioni di lavoro descritte in modo assolutamente generico - con conseguente rilevata mancanza dei requisiti richiesti dall'art. 109 del d.P.R. n. 917/86 –nonché la relativa indetraibilità dell’Iva ai sensi dell’art. 19 del d.P.R. n. 633/72; 2) avverso il suddetto atto impositivo, la società aveva proposto ricorso dinanzi alla CTP di Cremona deducendo , nel merito, la certezza e determinabilità dei costi in questione in quanto comprovata da un contratto (con la IP Cleaning con la quale OMZ si era impegnata ad effettuare lavori di assemblaggio poi commissionati alle società cooperative), dai pagamenti e da un verbale di verifica degli ispettori del lavoro; 3)aveva controdedotto l’Ufficio evidenziando l’insufficienza della documentazione esibita a comprovare l’effettività e l’oggettiva determinabilità dei costi dedotti/detratti pur non essendo stata contestata la sussistenza di fatture fittizie; 4) con sentenza n. 129/2/2014, la CTP di Cremona aveva rigettato il ricorso stante la rilevata assoluta genericità di descrizione nelle fatture delle prestazioni di lavoro eseguite dalle società emittenti; 5) avverso la sentenza di primo grado, la società contribuente aveva proposto appello dinanzi alla CTR della Lombardia, sezione staccata di Brescia, ribadendo la deducibilità dei costi relativi a fatture regolarmente contabilizzate, pagate e derivanti da contratti - sia di lavoro che di comodato di immobili e macchinari- regolarmente sottoscritt i ; 6) nell’atto di controdeduzioni l’Ufficio aveva chie sto la conferma della sentenza di primo grado, stante la mancanza dei requisiti richiesti dall'art. 109 del d.P.R. n. 917/86 ai fini della deducibilità dei costi sostenuti, e la relativa indetraibilità dell’Iva ai sensi dell’art. 19 del d.P.R. n. 633/72, indipendentemente dalla sussistenza dell’ipotesi di fatture fittizie nella specie non contestate. 4.3. Nella sentenza impugnata , il giudice di appello ha accolto il gravame della contribuente limitatamente alla ripresa ai fini Ires, confermando la legittimità di quella,ai fini Irap e Iva, sul presupposto che si trattasse di operazioni soggettivamente inesistenti, in relazione alle quali, a fronte di indizi gravi, precisi e concordanti forniti dall’Ufficio della fittizietà soggettiva delle fatture, la contribuente non aveva assolto all’onere probatorio in ordine all’uso dell’ordinaria diligenza per avvedersi del meccanismo fraudatorio. 4.4.La decisione impugnata è incorsa nella violazione dell'art. 112 cod. proc. civ., considerato che la Commissione Tributaria regionale si è pronunciata su una questione, quella della“inesistenza soggettiva” dei costi, che esulava dall a contestazione dell’Ufficio di cui a ll’avviso di accertamento - relativa alla mancanza dei requisiti di certezza e di oggettiva determinabilità dei costi ai sensi dell’art. 109, comma 1, TUIR e alla indetraibilità della relativa imposta ai sensi dell’art. 19 del d.P.R. n. 633/72- nonché dall’ambito del devoluto n e i gradi merito . 4.5. Come è stato chiarito da questa Corte, ai sensi dell'art. 342 c.p.c., il giudizio di appello, pur limitato all'esame delle sole questioni oggetto di specifici motivi di gravame, si estende ai punti della sentenza di primo grado che siano, anche implicitamente, connessi a quelli censurati, sicché non viola il principio del "tantum devolutum quantum appellatum" il giudice di secondo grado che fondi la propria decisione su ragioni diverse da quelle svolte dall'appellante nei suoi motivi, ovvero esamini questioni non specificamente da lui proposte o sviluppate, le quali, però, appaiano in rapporto di diretta connessione con quelle espressamente dedotte nei motivi stessi e, come tali, comprese nel "thema decidendum" del giudizio (Cass. n. 8604 del 3/4/2017; Cass. n. 26393 del 2018).Infatti, stante la natura devolutiva del giudizio di appello, la corte di merito che pronunci su una questione che non risulta essere stata fatta oggetto di impugnazione, neppure implicitamente, incorre nel vizio di ultra o extrapetizione, risolvendosi tale vizio in un eccesso di potere giurisdizionale (Cass. n. 22558 del 23/10/2014; Cass. n. 26393 del 2018). Nella specie, la questione riguardante l’inesistenza soggettiva dei costi di cui alle contestate fatture non ha costituito oggetto di uno specifico motivo di gravame e, poiché non si tratta di questione implicitamente connessa con quelle dedotte con l'atto di appello, non può ritenersi che l'accertamento della medesima rientrinell'oggetto del giudizio di appello.4.6.Pertanto, la CTR nel ritenere legittima la pretesa, ai fini Irap e Iva , stante la riscontrata inesistenza soggettiva dei costi contestati, è incorsa nel vizio di extrapetizione , prescindendo del tutto dalle domande delle parti, come risultanti dalla formalizzazione della pretesa contenuta nell'avviso di accertamento e dai motivi di gravame, anche impliciti, proposti dalla contribuente.Invero, la questione di fondo, sulla quale il giudice del gravame era chiamato a pronunciare, riguardava l'assolvimento, da parte della contribuente, dell'onere di prova, su di essa gravante, in ordine all'effettivo sostenimento delle spese di cui alle fatture passive emesse dalle società cooperative, tenuto conto del fatto che la pretesa dell'Amministrazione finanziaria derivava dallarilevata generica descrizione delle prestazioni lavorative contenuta nelle fatture. La fattura, invero, costituisce, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21 un documento idoneo a rappresentare operazioni rilevanti ai fini fiscali, ma in presenza di incertezza degli elementi indicativi della natura, qualità e delle prestazioni svolte, dunque di quegli elementi in presenza dei quali soltanto può ritenersi sussistente la corrispondente prestazione commerciale, perde l'anzidetta idoneità, così determinandosi lo spostamento a carico del contribuente dell'onere di dimostrare la effettiva esistenza delle operazioni (Cass. n. 22130 del 2021). 4.7. Peraltro, in generale, va ricordato che "l'interpretazione delle domande" (come, del resto, delle eccezioni e deduzioni delle parti) "dà luogo ad un giudizio di fatto, riservato al giudice di merito", con il solo limite che tale interpretazione non determini "un vizio riconducibile alla violazione del principio di corrispondenza fra il chiesto e il pronunciato (art. 112 cod. proc. civ.) od a quello del «tantum devolutum quantum appellatum» (art. 345 cod. proc. civ.), trattandosi in tal caso "della denuncia di un «error in procedendo» che attribuisce alla Corte di cassazione il potere-dovere di procedere direttamente all'esame ed all'interpretazione degli atti processuali" (Cass. Sez. 3, sent. 10 settembre 2014, n. 21421, Rv. 632593-01; Cass. sez. 6-3, n. 21402 del 2021) 5.In conclusione, va accolto il primo motivo , assorbiti i restanti, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione. P.Q. M. [OSCURATO:PERSONA] il primo motivo di ricorso, assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata in relazione al mot