Cassazione n. 38948/2021

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 14136/2015 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in Roma, via Aureliana n. 25, presso lo studio degli avv.ti Antonia e [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] giusta procura speciale in calce al ricorso; – ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., in persona del suo legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via [OSCURATO:PERSONA] n. 27, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] giusta procura speciale in calce al controricorso; – controricorrente – F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 14136/2015 Numero sezionale 5076/2021 Numero di raccolta generale 38948/2021 Data pubblicazione 07/12/2021 avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania n. 10304/34/14, depositata il 26/11/2014. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16 settembre 2021 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. con sentenza n. 10304/34/14 del 26/11/2014 la Commissione tributaria regionale della Campania (di seguito CTR) ha rigettato l’impugnazione proposta da [OSCURATO:PERSONA] nei confronti della sentenza della Commissione tributaria provinciale di Napoli (di seguito CTP) n. 613/20/13, che aveva accolto parzialmente il ricorso della contribuente avverso la cartella di pagamento emessa nei suoi confronti quale obbligata in solido con [OSCURATO:SOCIETA] di [OSCURATO:PERSONA] & [OSCURATO:SOCIETA]. (di seguito [OSCURATO:SOCIETA].) e recante crediti per IRES, IRAP e IVA relativi agli anni d’imposta 2005 e 2006, conseguenti alla emissione di due avvisi di accertamento nei confronti della società; 1.1. come si evince anche dalla sentenza della CTR, la cartella di pagamento conseguiva ad un iscrizione a ruolo straordinaria avvenuta in pendenza di contenzioso con la società contribuente, cartella parzialmente sgravata in corso di causa con riferimento all’anno d’imposta 2006, sicché l’attuale thema decidendum era limitato agli importi concernenti l’avviso di accertamento n. TF3030203678/2010, fatto oggetto di ricorso da [OSCURATO:SOCIETA]. e confermato sia in primo grado che in appello, da ultimo con sentenza della CTR n. 8803/03/14; 1.2. la CTR rigettava l’appello di [OSCURATO:PERSONA] evidenziando che: a) la cartella di pagamento era stata regolarmente notificata alla contribuente; b) l’obbligazione solidale di [OSCURATO:PERSONA] conseguiva alla cancellazione di [OSCURATO:SOCIETA]. dal registro delle imprese in data 25/01/2012 e alla conseguente estinzione della società, non essendo 2 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 14136/2015 Numero sezionale 5076/2021 Numero di raccolta generale 38948/2021 Data pubblicazione 07/12/2021 riconnessa alla impresa individuale della medesima; c) non esistendo più il patrimonio sociale, non poteva essere invocato il beneficio della previa escussione di quest’ultimo; d) la cartella di pagamento era sufficientemente motivata e conforme al modello approvato con decreto ministeriale, non essendo nemmeno necessaria la sua sottoscrizione; e) le eccezioni relative allo sgravio e all’esistenza della pretesa non riguardavano vizi propri della cartella di pagamento e dovevano essere proposte nei confronti dell’ente impositore; 2. avverso la sentenza della CTR [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso per cassazione, affidato a sei motivi, illustrati da memoria ex art. 380 bis.1 cod. proc. civ.; 3. [OSCURATO:PERSONA] resisteva con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. con il primo motivo di ricorso [OSCURATO:PERSONA] contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 23, 53 e 97 Cost. e degli artt. 2272, n. 4, e 2313 cod. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto la coobbligazione della contribuente, quale socio di [OSCURATO:SOCIETA]., e non già l’obbligazione della stessa per avere continuato l’attività imprenditoriale facente capo alla società di persone; 1.1. in buona sostanza, la ricorrente sostiene che non vi sarebbe alcuna obbligazione accessoria e solidale di [OSCURATO:PERSONA] quale socio di [OSCURATO:SOCIETA]., ma si sarebbe verificata la successione di quest’ultima a [OSCURATO:SOCIETA]., con conseguente necessità di notificare la cartella di pagamento alla ditta individuale che ha continuato l’attività di impresa di [OSCURATO:SOCIETA].; 1.2. il motivo è inammissibile e, comunque, infondato; 1.3. la CTR ha accertato, in punto di fatto, che la ditta individuale [OSCURATO:PERSONA] è sorta successivamente e in via autonoma 3 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 14136/2015 Numero sezionale 5076/2021 Numero di raccolta generale 38948/2021 Data pubblicazione 07/12/2021 all’estinzione di [OSCURATO:SOCIETA]., senza che si sia determinata alcuna “continuazione” della società nella ditta individuale; 1.4. tale accertamento non può essere messo in discussione dalla ricorrente con la proposizione di un vizio di violazione di legge; 1.5. in ogni caso, a seguito dell’estinzione di una società in accomandita semplice, il socio accomandatario subentra nelle obbligazioni facenti capo alla società estinta, sicché correttamente la cartella di pagamento è stata notificata al socio illimitatamente responsabile della estinta [OSCURATO:SOCIETA].; 2. con il secondo motivo di ricorso si deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 23 e 53 Cost. e degli artt. 2272, n. 4, e 2313 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto – in presenza di obbligazione solidale del socio – l’insussistenza della necessità di previa escussione del patrimonio sociale da parte di [OSCURATO:PERSONA] s.p.a.; 2.1. con il terzo motivo di ricorso si contesta la violazione degli artt. 115, 116 e 132 cod. proc. civ. e del’art. 36 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per avere la CTR apparentemente motivato in ordine al mancato inizio dell’azione esecutiva nei confronti di [OSCURATO:PERSONA]; 2.2. i motivi possono essere congiuntamente esaminati e vanno disattesi; 2.3. secondo la giurisprudenza di questa Corte, diversamente da quanto ritenuto dalla ricorrente, la notifica della cartella di pagamento all’obbligato solidale è sempre ammissibile da parte dell’agente della riscossione, anche prima che si proceda all’escussione del patrimonio dell’obbligato principale, avendo l’obbligato solidale l’onere di fare valere in sede di impugnazione della cartella il mancato rispetto del beneficium excussionis (Cass. S.U. n. 28709 del 16/12/2020); 4 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 14136/2015 Numero sezionale 5076/2021 Numero di raccolta generale 38948/2021 Data pubblicazione 07/12/2021 2.4. nel caso di specie, tuttavia, la CTR ha ritenuto che, a seguito dell’estinzione della società, non esiste più un patrimonio sociale da aggredire da parte dell’Agente della riscossione e che, quindi, correttamente quest’ultimo possa procedere all’escussione del coobbligato solidale; 2.4. trattasi di affermazione che integra un accertamento di fatto, che non può essere messo in discussione dalla ricorrente con la proposizione di un (insussistente) vizio di violazione di legge; 2.5. inoltre, la statuizione è corretta in diritto; 2.5.1. secondo la giurisprudenza di questa Corte: «nel caso di recesso di un socio da una società in nome collettivo composta da due soli soci, qualora quello superstite non abbia ricostituito la pluralità della compagine sociale decidendo al contempo di continuare l'attività aziendale come impresa individuale - così determinandosi lo scioglimento della società, a norma dell'art. 2272, n. 4, cod. civ. -, non si realizza una trasformazione societaria ai sensi dell'art. 2498 cod. civ., ma solo una successione tra soggetti distinti, ossia tra colui che conferisce l'azienda (la società di persone in liquidazione) e la persona fisica che ne è beneficiaria (il socio superstite)» (Cass. n. 496 del 14/01/2015); 2.5.2. ne consegue che, come correttamente ritenuto dalla CTR, la società di persone non si trasforma nell’impresa individuale del socio, ma viene liquidata e l’operazione di liquidazione si esaurisce nel conferimento dell’azienda alla ditta individuale, che, dunque, succede alla società di persone; 2.5.3. ciò comporta, pertanto, indipendentemente dalla comune qualificazione dell’operazione in termini di trasformazione eterogenea, che la società di persone si estingue; con la conseguenza che il socio illimitatamente responsabile non può che rispondere delle obbligazioni assunte dal soggetto estinto, anche sotto il profilo tributario, 5 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 14136/2015 Numero sezionale 5076/2021 Numero di raccolta generale 38948/2021 Data pubblicazione 07/12/2021 indipendentemente dalla cessione dell’azienda alla ditta individuale dallo stesso appositamente costituita; 2.6. infine, a fronte della ritenuta insussistenza del beneficium excussionis, non può avere rilevanza l’intrapresa esecuzione nei confronti del coobbligato solidale [OSCURATO:PERSONA], esecuzione risultante dall’atto di pignoramento negativo di cui dà atto la stessa sentenza impugnata; 3. con il quarto motivo di ricorso si contesta violazione e falsa applicazione dell’art. 3 della l. 7 agosto 1990, n. 241, dell’art. 7 della l. 27 luglio 2000, n. 212 e degli artt. 3 e 24 Cost., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto la congruità della motivazione della cartella di pagamento; 3.1. il motivo è inammissibile e, comunque, infondato; 3.2. è noto che, «ove si censuri la sentenza della Commissione tributaria sotto il profilo del giudizio espresso in ordine alla motivazione di una cartella di pagamento - la quale è atto amministrativo e non processuale - il ricorrente, a pena di inammissibilità, deve trascrivere testualmente il contenuto dell'atto impugnato che assume erroneamente interpretato o pretermesso dal giudice di merito al fine di consentire alla Corte di cassazione la verifica della doglianza esclusivamente mediante l'esame del ricorso» (Cass. n. 28570 del 06/11/2019; conf. Cass. n. 16010 del 29/07/2015); 3.2.1. nella specie, nessuna trascrizione è stata effettuata da parte ricorrente, sicché il motivo deve ritenersi inammissibile per difetto di autosufficienza; 3.3. in ogni caso, il motivo è infondato in quanto, come correttamente argomentato dalla CTR, la cartella di pagamento è stata correttamente motivata con il richiamo dell’avviso di 6 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 14136/2015 Numero sezionale 5076/2021 Numero di raccolta generale 38948/2021 Data pubblicazione 07/12/2021 accertamento notificato a [OSCURATO:SOCIETA]., peraltro conosciuto dalla ricorrente in quanto legale rappresentante di tale ultima società; 4. con il quinto motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., violazione degli artt. 112, 115 e 324 cod. proc. civ., dell’art. 56 del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 2909 cod. civ., per avere la CTR indebitamente pronunciato in ordine allo sgravio pacificamente intervenuto con riferimento all’anno d’imposta 2006, nonostante il formarsi del giudicato interno; 4.1. il motivo è inammissibile per difetto di interesse; 4.2. indipendentemente da quanto evidenziato dalla CTR con riferimento a non meglio precisate eccezioni concernenti lo sgravio, da fare valere nei confronti dell’ente impositore, la sentenza impugnata ha chiaramente recepito quanto affermato dalla CTP in ordine all’intervenuto sgravio e non ha effettuato alcuna formale pronuncia sul punto, idonea a mettere in discussione la statuizione del giudice di prime cure; 5. con il sesto motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 39 del d.lgs. 1999, n. 46, dell’art. 15 bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dell’art. 3 della l. n. 241 del 1990, dell’art. 7 della l. n. 212 del 2000 e dell’art. 10 del d.lgs. n. 546 del 1992, per avere la CTR erroneamente ritenuto inammissibili i rilievi concernenti: a) la duplicazione delle pretese; b) la legittimità dell’emissione del ruolo straordinario; 5.1. il motivo è fondato; 5.2. secondo la giurisprudenza di questa Corte, ai sensi dell’art. 10 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in caso di impugnazione di cartella di pagamento, la legittimazione passiva esclusiva dell’agente della riscossione dei tributi sussiste se l'impugnazione concerne vizi propri della cartella o del procedimento esecutivo, mentre si può agire 7 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 Numero registro generale 14136/2015 Numero sezionale 5076/2021 Numero di raccolta generale 38948/2021 Data pubblicazione 07/12/2021 indifferentemente nei confronti dell'ente impositore o dell'agente della riscossione, senza che sia configurabile alcun litisconsorzio necessario, qualora i motivi di ricorso attengano alla debenza del tributo (Cass. n. 10528 del 28/04/2017; Cass. n. 22729 del 09/11/2016; giurisprudenza da ultimo confermata da Cass. n. 8329 del 29/04/2020); 5.3. ne consegue che, diversamente da quanto affermato dalla CTR, sussiste la legittimazione passiva dell’agente della riscossione sia con riferimento alla contestazione concernente la duplicazione delle pretese tributarie, sia con riferimento a quella concernente l’utilizzazione del ruolo straordinario; 5.4. ne consegue che la sentenza impugnata va cassata in parte qua affinché il giudice del rinvio si pronunci in ordine ai rilievi proposti dalla ricorrente; 6. in conclusione, va accolto il sesto motivo di ricorso, rigettati gli altri; la sentenza impugnata va cassata e rinviata alla CTR della Campania, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio. P.Q.M. La Corte accoglie il sesto motivo di ricorso, rigettati gli altri; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio. Così deciso in Roma il 16 settembre 2021. Il Presidente ([OSCURATO:PERSONA]) 8 F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a