Cassazione n. 27344/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 24958 /20 1 7 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa in forza di procura speciale in atti dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]Onofri (PEC: [OSCURATO:EMAIL] ) –ricorrente principale – Contro AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa come per legge dall’avvocatura generale dello Stato con domicilio in Roma, via dei Portoghesi n. 12 (PEC: [OSCURATO:EMAIL]); -controricorrente e ricorrente incidentale – avversola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] de l Lazio n. 1572/09/2017depositata in data 2 3 / 0 3 /20 1 7 , non notificata; Udita la relazione della causa svolt a nell’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA]dal C onsigliere [OSCURATO:PERSONA] ; Oggetto: finanziamentisoci - prova Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 Rilevatoche: - la società ricorreva contro l’ avvis i di accertamento notificat ole per IVA 200 8 con i l qual e erano recuperati a tassazione ricavi non dichiarati per euro 232.500,00 e disconosciuta la deducibilità di unaminusvalenza per euro 648.236,82 ; - l a C TP accoglieva il ricors o in ordine al primo recupero e lo rigettavaquanto al secondo ; - appellava dapprima l' U fficio ; quindi , successivamente, proponeva autonomoappello la società contribuent e ; - c on la pronuncia oggetto della sentenza gravata , la CTR , dopo averriunito gli appelli , li ha accolti entrambi; - da un lato essa ha ritenuto meramente simulati i finanziamenti soci oggetto di rilievo, in q uanto operati da soci sprovvisti della disponibilità patrimoniale o reddituale necessaria; d’altro canto essa ha ritenuto provata la cessione dei crediti in sofferenza da partedella società , quali operazioni necessitate dalla impossibilità di procedere a ulteriori operazioni di sconto bancario stante la permanenzadell’insolvenza dei debitori; - r icorre a questa C orte l' A genzia delle entrate con atto affidato a un solo motiv o di ricorso che illustra con memoria ; resiste con controricorso la società [OSCURATO:SOCIETA]. ; la stessa ha proposto autonomoricorso per cassazione affidato ad un motivo ; Consideratoche: - il ricorso per cassazione dell’Agenzia delle entrate è stato notificato il 23/10/2017; l’autonomo ricorso della società contribuentenotificato il 20/10/2017. Pertanto, in quanto proposti contro la medesima sentenza, gli stessi debbono riunirsi ex art. 335 c. p.c. e l’impugnazione dell’Erario va qualificata come incidentale mentre quella della società va qualificata come impugnazioneprincipale essendo di più antica iscrizione ; - esaminando quindi per primo il ricorso principale di [OSCURATO:SOCIETA]., ilCollegio rilev a che lo stesso si incentra sulla violazione dell’art. 39 c. 1 lett. d) del d.P.R. n. 600 del 1973 per avere la CTR Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 erroneamente ritenuto sussistenti, nel caso di specie, elementi presuntivi idonei a fondare l’accertamento in quanto costituenti presunzionigravi, precise e concordanti; - il motivo è infondato; - invero, rispetto alla prospettazione dell' A mministrazione finanziaria,basata sull e circostanz e indiziari e in forza della quale daun lato i soci non avevano la capacità finanziaria di provvedere agli ingenti versamenti a titolo di finanziamento, dall’altro detto apportofinanziario alla società era del tutto gratuit o , il giudice del gravame ha correttamente proced uto a valutare i suddetti elementi indiziari singolarmente e nella loro va lenza probatoria complessiva; - questi ha infatti proced uto dai suddetti fatti noti al ragionamento logicoinferenziale di accertamento del fatto non noto (esistenza di ricavi non dichiarati) , attribuendo alle ridette circostanze la natura di indizi gravi , precisi e concordanti sulla base di cui presumere l’esistenza di attività non dichiarate che possono essererecuperate con l’accertamento analitico - induttivo ; - ciò operando, la CTR si è correttamente allineata ai principi in materiadettati da quest a Corte ( in termini, Cass. n. 1151/2022); - il motivo contiene poi un ulteriore profilo (da pag. 7 dell’atto in poi) con il quale però parte ricorrente principale contesta in sostanza la valutazione delle prove operata dalla sentenza impugnata; - in quanto diretto a provocare un riesame del merito, sotto tale profiloil motivo risulta inammissibile; - pertanto, il ricorso principale va rigettato; - venendo ora allo scrutinio del ricorso incidentale, l’unico motivo qui proposto d a ll’[OSCURATO:PERSONA] censura la pronuncia impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 101 TUIR e dell’art. 2697 c.c. in relazione all’art. 360 c.1 n. 3 c.p.c.per avere la CTR erroneamente ritenuto deducibili le perdite su crediti ogg etto di rilievo sulla base della mera cessione dei Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 crediti medesimi (per il prezzo di euro 25.000,00 a fronte di un credito nominale di complessivi euro 648.236,82) occorrendo al contrariouna più compiuta prova della effettiva irrecuperabilità; - il motivo è fondato; - va premesso che ( in termini si veda Cass. Sez.5, Sentenza n. 13181 del 04/10/2000 ) i crediti verso clienti sono ricompresi, ai sensi dell'articolo 2424 bis c.c . , nell'attivo circolante, generando possibili perdite, che non possono confondersicon le minusvalenze, cioè col minor valore di realizzo di beni inseriti nello stato patrimoniale rispetto al costo di acquisizione; pertanto, la cessione pro soluto dei crediti ritenuti inesigibili non dà luogo a minusvalenze patrimoniali deducibili ai sensidell'articolo 66 n.1 TUIR (per quanto qui riguarda, art. 101 TUIRvigente ratione temporis ) ma comporta la deducibilità degli stessisolo laddove ricorrano le condizi oni di cui al n. 3 della norma cit.; - nel caso che si occupa, come si evince chiaramente dalla lettura della motivazione, la pronuncia gravata ha ritenuto deducibili le perdite su crediti in parola unicamente in forza del fatto che la cessionedei medesimi sia stata effettivamente operata “mediante appositi atti notarili” (pag. 4 penultimo periodo della pronuncia impugnata); - ebbene, tale affermazione è fuori asse rispetto ai principi enunciati in materia da questa Corte, secondo i quali (così Cass. Sez.5, O rdinanza n. 5787 del 03/03/2021 ) i n tema di redditi d'impresa, la cessione di un credito pro soluto a un prezzo inferiore all'effettivo valore dello stesso costituisce unaperdita su crediti, la quale, in presenza del requisito dell'inerenza, è deducibile, ai sensi dell'art. 101, comma 5 TUIR soltantoa condizione che risulti da elementi certi e p recisi ovvero cheil debitore sia assoggettato a procedura concorsuale. Peraltro, l'automatica deducibilità opera soltanto in quest'ultimo caso, stantile garanzie derivanti dalle procedure concorsuali sul piano Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 dellacertezza dell'insolvibilità e dell'ent ità delle perdite, mentre in tutti gli altri casi è richiesta la prova dell'effettiva riduzione di valoredel credito, indipendentemente dal corrispettivo pattuito, e dunque della oggettiva definitività della perdita, della quale è oneratoil contribuente ; - da quanto appena illustrato dipende anche, per evidente conseguenza logica oltre che giuridica, che (Cass. Sez.5, Sentenza n. 168 23 del 24/07/2014 ) i n tema di imposte suiredditi, l'art. 66 (attuale 101), terzo comma, TUIR prevedendo che le perdite su crediti sono deducibili dal reddito imponibile soltantose risultino da elementi certi e precisi, pone a carico del contribuente,anche in relazione alle cessioni pro soluto , l'onere di allegaree documentare gli elementi de quibus , che non possono tautologicamente esaurirsi nella pattuizione di un corrispettivo inferiore al valore nominale del credit o ceduto, ma devono riguardare le ragioni che hanno consigliato l'operazione ed il conseguente recupero solo parziale, dovendosi escludere, al di fuori dell'ipotesi del debitore assoggettato a procedure concorsuali, l'esistenza di qualsiasi automatismo di deducibilità delleperdite; - pertanto, proprio riconoscendo la deducibilità delle perdite in parola in via sostanzialmente automatica, sulla base del mero incontestato fatto della loro cessione, la CTR capitolina ha commessoerrore di diritto; - conclusivamen te, il ricorso incidentale va accolto e la sentenza è conseguentemente cassata con rinvio al giudice dell’appello per nuovoesame del merito nel rispetto delle indicazioni interpretative sopraillustrate; p.q.m. accoglie il ricorso incidentale ; rigetta il ricorso principale; cassa la sentenza impugnata limitatamente al motivo di ricorso incidentale accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 Lazio,in diversa composizione , che statuirà anche quanto alle spese del presentegiudizio di Legittimità. Ai sensi dell’art. 13 comma 1 - quater d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, inseritodall’art. 1, comma 17 della l. 24 dicembre 201