Cassazione n. 10573/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 22616/2015 R.G. proposto da Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione e in fallimento, in persona del curatore pro tempore, elettivamente domiciliata in Enna, via Roma n. 135, presso lo studio dell'avv. [OSCURATO:PERSONA], che la rappresenta e difende giusta procura speciale in calce al controricorso - controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia - Sezione staccata di Caltanissetta n. 2439/21/15, depositata 1'8 giugno 2015. Cons. est. G.M. [OSCURATO:PERSONA] la relazione svolta nella camera di consiglio del 9 giugno 2021 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. con sentenza n. 2439/21/15 del 08/06/2015 la Commissione tributaria regionale della Sicilia - Sezione staccata di Caltanissetta (di seguito CTR) ha respinto l'appello dell'Agenzia delle entrate avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Enna (di seguito CTP) n. 638/02/13, la quale aveva accolto parzialmente il ricorso di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione (di seguito MB, società successivamente fallita) nei confronti dell'avviso di accertamento per IRPEG ed IVA relative all'anno d'imposta 2003; 1.1. come si evince anche dalla sentenza della CTR e per quanto ancora interessa in questa sede, l'avviso di accertamento era stato emesso a seguito di ricostruzione del reddito di impresa in ragione della circostanza che le rimanenze indicate dalla società in sede di cessione dell'azienda ad altra società erano di gran lunga inferiori a quelle indicate su di un tabulato rinvenuto dai verificatori; 1.2. la CTR, respingendo l'appello dell'Agenzia delle entrate, evidenziava che quest'ultima non aveva ritenuto di dover procedere ad una indagine più approfondita sulla effettiva veridicità dei dati riscontrati in contabilità, limitandosi a considerare veritiero il tabulato e con ciò invertendo l'onere della prova; 2. avverso la sentenza della CTR l'Agenzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi; 3. MB resisteva con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. con il primo motivo di ricorso l'Agenzia delle entrate deduce la violazione dell'art. 36 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e dell'art. 2 Cons. est. G.M. Nonno 132 cod. proc. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per inidoneità della motivazione della sentenza impugnata a far conoscere le ragioni di fatto e di diritto su cui si basa la decisione; 1.1. il motivo è infondato; 1.2. l'Agenzia delle entrate censura, essenzialmente, l'apparenza della motivazione della CTR e, come noto, «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture» (così Cass. S.U. n. 22232 del 03/11/2016; con?. Cass. n. 13977 del 23/05/2019); 1.3. tuttavia, nel caso di specie la motivazione della CTR non può dirsi apparente in quanto il giudice di appello ha chiarito che: a) la pretesa dell'Amministrazione finanziaria si fonda su di un tabulato extracontabile; b) tale tabulato non corrisponde alle rimanenze effettivamente dichiarate dalla società; c) l'Agenzia delle entrate avrebbe dovuto chiarire perché ha dato prevalenza ad un tabulato anziché alla contabilità ufficiale; d) ciò ha determinato un'illegittima inversione dell'onere della prova; 1.4. trattasi di motivazione sicuramente esistente, logica e coerente, anche se errata per come appresso si dirà; 2. con il secondo e il terzo motivo di ricorso si contesta la nullità della sentenza per violazione dell'art. 24 del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell'art. 112 cod. proc. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., evidenziando la proposizione di censure nuove con la memoria di intervento in giudizio da parte della curatela fallimentare, censure sulle quali la CTP non avrebbe dovuto pronunciare; 3 Cons. est. G.M. Nonno 2.1. i motivi, che possono essere congiuntamente esaminati, sono infondati; 2.2. indipendentemente dal difetto di specificità dei motivi in ragione delle mancate trascrizioni, deve evidenziarsi che la CTR ha pronunciato proprio in relazione all'oggetto della domanda per come dedotto in ricorso ed avente ad oggetto l'inattendibilità del tabulato rinvenuto dai verificatori; 2.3. tutti gli ulteriori elementi che sembrano essere stati introdotti con la memoria della curatela costituiscono semplici specificazioni del motivo di impugnazione, non esorbitando da causa petendi e petitum, sicché detta memoria non è nulla e la CTR non ha pronunciato ultra petita partium; 3. con il quarto motivo si contesta la violazione dell'art. 39 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR indebitamente ritenuto illegittimo l'accertamento dell'Ufficio fondato su di un tabulato spontaneamente consegnato ai verificatori e riguardante proprio i beni oggetto di cessione di azienda; 3.1. il motivo è fondato nei termini che seguono; 3.2. secondo la giurisprudenza di questa Corte, «l'accertamento con metodo analitico-induttivo, con cui il fisco procede alla rettifica di singoli componenti reddituali, ancorché di rilevante importo, è consentito, ai sensi dell'art. 39, primo comma, lett. d) del d.P.R. del 29 settembre 1973, n. 600, pure in presenza di contabilità formalmente tenuta, giacché la disposizione presuppone, appunto, scritture regolarmente tenute e, tuttavia, contestabili in forza di valutazioni condotte sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti che facciano seriamente dubitare della completezza e fedeltà della contabilità esaminata» (Cass. n. 20060 del 24/09/2014; Cass. n. 20857 del 05/10/2007; cfr., altresì, Cass. n. 9084 del 07/04/2017; 4 Cons. est. G.M. [OSCURATO:PERSONA]. n. 14428 del [OSCURATO:DATA_NASCITA]; con riferimento specifico all'IVA, si veda, altresì, Cass. n. 7184 del 25/03/2009; Cass. n. 6800 del 20/03/2009; Cass. n. 21165 del 31/10/2005); 3.2.1. costituisce, altresì, orientamento consolidato di questa Corte che «in tema di accertamento delle imposte sui redditi, la "contabilità in nero", costituita da appunti personali e da informazioni dell'imprenditore, rappresenta un valido elemento indiziario, dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, prescritti dall'art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973, perché nella nozione di scritture contabili, disciplinate dagli artt. 2709 e ss. c. c., devono ricom prendersi tutti i documenti che registrino, in termini quantitativi o monetari, i singoli atti d'impresa, ovvero rappresentino la situazione patrimoniale dell'imprenditore ed il risultato economico dell'attività svolta, spettando poi al contribuente l'onere di fornire adeguata prova contraria» (Cass. n. 12680 del 23/05/2018; conf. Cass. n. 27622 del 30/10/2018; Cass. n. 14150 del 11/07/2016; Cass. n. 4080 del 27/02/2015; Cass. n. 20094 del 24/09/2014; Cass. n. 24051 del 16/11/2011); 3.3. nel caso di specie, l'Agenzia delle entrate ha legittimamente proceduto ad accertamento analitico-induttivo in ragione della presenza di un tabulato extracontabile che fornisce una rappresentazione della realtà aziendale diversa da quella risultante dalla contabilità ufficiale; 3.4. ne consegue che - diversamente da quanto ritenuto dalla CTR, che ha affermato che l'Ufficio avrebbe dovuto compiere indagini più approfondite - grava sulla società contribuente l'onere di provare che il tabulato, fornito tra l'altro dalla stessa società verificata, è inattendibile e che, invece, è attendibile la contabilità ufficiale; 4. in conclusione, va accolto il quarto motivo e rigettati gli altri; la sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e rinviata 5 Cons. est. G.M. Nonno alla CTR della Sicilia, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio. P.Q.M. La Corte accoglie il quarto motivo di ricorso, rigetta gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio. Così deciso in Roma il 9 giugno 2021. Il Presidente N CANCTE2...,ERiA (Ern