Cassazione n. 04008/2026

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 31557/2020R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA]’[OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, difesae rappresentata , per procura speciale, dall ’ Avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma, via Arno, n.38; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro-tempore,elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia, n. 1014/9/2020, depositata il 19 febbraio2020. udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20 gennaio 2026 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. La controversia trae origine dall’avviso di accertamento n. TY503T500407/2011 notificato all’odierna ricorrente dall’Agenzia delle Entrate, a seguito di verifica sostanziale della Guardia di Finanza per il periodo d’imposta 2007. L’atto contestava la mancata corretta tenuta della contabilità, la quasi totale assenza di documentazione fiscale e la commistione tra l’attività della società e quella professionale del Sig. [OSCURATO:PERSONA], evidenziata dall’utilizzo promiscuo dei conti correnti intestati alla società per operazioni personali e societarie. Dai controlli sostanziali, così come riportato nel p.v.c. e nella documentazione allegata, emergeva altresì che la società aveva dedotto costi non inerenti in violazione dell’art. 109, comma 5, del D.P.R. n. 917/1986. La società proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale, contestando la legittimità dell’accertamento per profili formali e di merito. La C.T.P.respingeva il ricorso e condannava la società al pagamento delle spese. Avverso tale pronuncia, la società proponeva appello, reiterando le doglianze; la Commissione tributaria regionale della Sicilia, con la sentenza indicata in epigrafe,rigettava l’appello e confermava la condanna alle spese. Avverso questa decisione, la S ocietà ha quindi proposto ricorso per c assazione sulla base di due distinti motivi. L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso. Il ricorso è stato avviato, ai sensi dell’art.380 bis-1 c.p.c., alla trattazione in camera di consiglio, in prossimità della quale la ricorrente ha depositato memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo la ricorrente deduce , in relazione all’art. 360, primo comma, cod. proc. civ., n. 3.la violazione e/o falsa applicazione art. 52 DPR n. 633 del 1972, art. 2697 c.c. e art. 14 Costituzione. A ssume che la sentenza impugnata abbia errato a ritenere legittimo l’atto impositivo fondato su elementi di prova affiorati da una ispezione condotta su locali – presenti in domicilio privato –non inclusi nell’autorizzazione del Pubblico ministero, ai sensi dell’art. 52 DPR n. 633 del 1972. Ciò, a dire del ricorrente e come già statuito da questa Corte nell’ordinanza n. 6801/2022 in relazione alla vicenda tributaria occorsa al rappresentante legale dell’odierna ricorrente (accertamento a carico dell’impresaindividuale riferibile allo stesso), determinava l’illegittimità dell’avviso di accertamento. 1.1Il motivo è fondato nei termini di seguito illustrati . Va, preliminarmente, rilevato che la vicenda di cui al motivo in esame , con particolare riferimento al tema delle conseguenze derivanti dalla mancata inclusione, nell’ambito dell’autorizzazione rilasciata dal Pubblico ministero ai sensi dell’art. 52 DPR n. 633 del 1972 , dei locali dove veniva ritrovata la documentazione extracontabile sulla quale veniva poi formato l’avviso di accertamento, è già stata affrontata da questa Corte nella citata ordinanza n. 6801/2022. In tale pronunzia questa Corte, occupandosi del ricorso formulato da [OSCURATO:PERSONA], quale titolare dell’impresa individuale, ha statuito che , alla luce delle più recenti coordinate sistematiche, la mancata inclusione dei locali ispezionati nell’autorizzazione del Pubblico ministero, quando non sia dimostrato che tali locali fossero strettamente collegatio legati da rapporto di pertinenzialità con quelli oggetto di autorizzazione, configura un vizio di legittimità della procedura che si riflette inficiandolo sull’atto dell’Amministrazione finanziaria. [OSCURATO:PERSONA] ritiene di dare continuità a detti principi i quali, peraltro, erano già stati espressi da questa Corte con la sentenza n. 10275 del 12/04/2019, così massimata: In tema di accertamento tributario, l'autorizzazione del Procuratore della Repubblica all'accesso domiciliare, in presenza di gravi indizi di violazione delle norme tributarie dagli artt. 33 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 52 del d.P.R. n. 633 del 1972, è provvedimento necessario per la legittimità dell'atto di accertamento, con la conseguenza che, in difetto dello stesso, anche ove il contribuente abbia consegnato spontaneamente la documentazione, le relative risultanze istruttorie sono inutilizzabili ed, a sua volta, è illegittimo l'atto impositivo basato su tali elementi probatori . Nel caso in esame, non vi è contestazione sulla circostanza che il locale ammezzato, di proprietà del padre del legale rappresentante della Cooperativa, non fosse ricompresonell’autorizzazione resa d a l pubblico ministero, così come è rimasto incontestata l’assenza di collegamento strutturale con i locali oggetto di accertamento, sicché la sentenza impugnata nel ritenere legittima l’acquisizione presso detti locali della documentazione fondante l’accertamento incorre nella denunziata violazione di legge. Va, peraltro, ribadito che tale i llegittimità non inificia integralmente l’avviso di accertamento, ma soltanto rende inutilizzabili solo que gli elementi probatoriche si correlano ai documenti che siano stati rinvenuti all’interno dei locali che non potevano essere ispezionati in quanto non oggetto di autorizzazione. Ne deriva che dunque questa Corte non può affermare l’invalidità tout court dell’accertamento in sé , dovendo stabilirsi, con valutazione di fatto che compete al giudice del merito, se e in quale misura gli elementi di prova ricavabili da quanto rinvenut o nel locale ammezzato possano riverberare la loro illegittimità sull’atto di accertamento complessivamente considerato( cfr. Cass., Sez. 5, n. 23595 del 11/11/2011). 2. Con il secondo motivo di ricorso è denunciata la violazione e falsa applicazione dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. Secondo la ricorrente, le disposizioni di cui all’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 e all’art. 2697 cod. civ. impongono di ritenere che, nell’ipotesi in cui sia contestata l’omessa sottoscrizione dell’avviso di accertamento per non essere stato il medesimo firmato dal Direttore dell’Ufficio o da impiegato della carriera direttiva allo scopo specificamente delegato, incombe sull’Amministrazione l’onere di provare, sin dal primo grado di giudizio, il corretto esercizio del potere sostitutivo da parte del sottoscrittore ovvero l’esistenza della delega conferita dal titolare dell’Ufficio. Nella specie –prosegue la ricorrente – il provvedimento di delega sarebbe stato prodotto soltanto nel giudizio di appello, privo dell’indicazione delle ragioni giustificative della sua adozione (quali carenza di personale, assenza, vacanza, malattia o altre circostanze ostative), nonché mancante della firma autografa del [OSCURATO:PERSONA]; elementi, questi, che lo renderebbero inidoneo a comprovare l’effettiva sussistenza della delega di firma in capo al funzionario sottoscrittore. Ne sarebbe derivato, secondo la prospettazione difensiva, l’obbligo per il giudice di merito di dichiarare la nullità dell’avviso impugnato per difetto di un elemento essenziale dell’atto, costituito dalla valida sottoscrizione da parte del Direttore dell’Ufficio, quale condizione di legittimità dell’atto impositivo. 2.1 Il motivo è infondato. Questa Corte ha costantemente ribadito che la delega alla sottoscrizione dell’avviso di accertamento ha natura di mera delega di firma e non di delega di funzioni, trattandosi di un meccanismo interno di organizzazione dell’ufficio, privo di rilevanza esterna; sicché l’atto sottoscritto dal delegato resta comunque imputabile all’organo titolare del potere e può essere legittimamente allegato, come nel caso di specie, anche in appello ( v. Cass. Sez. 5 -, Sentenza n. 11013 del 19/04/2019). Ne consegue che tale delega può essere conferita anche mediante ordini di servizio, senza necessità di indicazione nominativa del funzionario né di una durata predeterminata, essendo sufficiente l’individuazione della qualifica rivestita dal sottoscrittore al fine di consentire un controllo successivo sulla legittimazione alla firma. In ambito tributario, inoltre, quando l’avviso è formato mediante sistemi informativi automatizzati, la sottoscrizione autografa può essere legittimamente sostituita dall’indicazione a stampa del nominativo del soggetto responsabile, senza che ciò comportinullità dell’atto, poiché la normativa e la giurisprudenza escludono che la firma autografa costituisca elemento essenziale dell’atto amministrativo. Questa Corte ha,infatti, progressivamente valorizzato il principio secondo cui l’atto esiste ed è valido quando proviene dall’organo competente e reca segni idonei a impegnarne la responsabilità, mentre le cause di nullità sono tassative e non possono essere estese in via interpretativa. Né l’articolo 42 del d.P.R. 600 del 1973, né l’articolo 17, comma 1 bis, del d.lgs. 165 del 2001 impongono, a pena di nullità, che la delega di firma o la sottoscrizione dell’atto assumano forma autografa, con la conseguenza che la doglianza difensiva fondata sulla mancanza della firma autografa risultaquindi priva di fondamento giuridico ( Cass., Sez. 5 , ordinanza n. 31928 del 11/12/2024). 3.In conclusione, in accoglimento del solo primo motivo di ricorso, rigettato il secondo, la sentenza impugnata va cassata con rinvio al giudice di merito, affinché proceda, adeguandosi ai principi sopra esposti, a nuovo esamee regoli le spese del giudizio di legittimità. La Corte P.Q.M accoglie il primo motivo di ricorso , rigettato il secondo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizio