Cassazione n. 17073/2023

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso 31733/2021proposto da: Agenzia delle Entrate ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in pe rsona del Direttore Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]) e presso la stessa domiciliata in Roma alla Via dei Portoghesi n. 12; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA],con sede legale in Cesena (FC), al Viale della Cooperazione n. 400 ( [OSCURATO:PARTITA_IVA] ) , in persona del presidente del consiglio di amministrazione e legale rappresentante dell’impresa, [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 2 luglio 1966 (C.F.:[OSCURATO:PERSONA] 66L02 C573B), rappresentata e difesa, anche disgiuntamente tra loro, giusta procura speciale in calce al controricors o, da gli A vv. ti [OSCURATO:PERSONA] (C.F.: [OSCURATO:PERSONA] 70E19 H50 1H; p.e.c. : Riqualificazione ex art. 20 TUR – Opponibilità giudicato ai sensi dell’art.1306 c.c. [OSCURATO:EMAIL]; [OSCURATO:TELEFONO]) e [OSCURATO:PERSONA] (C.F.: [OSCURATO:PERSONA] 75T25 H501S; p.e.c.: [OSCURATO:EMAIL]; [OSCURATO:TELEFONO]), entrambi del Foro di Roma, ed elettivamente domiciliata presso il loro studio, in Roma alla Via della Scrofan. 57, 00186 ; -controricorrente – - avverso l a sente nza n. 708 / 20 2 1 emessa d a l la CTR Emilia - Romagn a in data 21/05/2021e non notif icata ; udita la relazione della causa svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]; Rilevato che 1. [OSCURATO:PERSONA]. Coop. Agricola proponeva ricorso davanti alla [OSCURATO:PERSONA] di Forlì avverso cartelle esattoriali con le quali le era stato richiesto il pagamento, a titolo di imposte ipocatastali per gli anni 2011 e 2012, delle somme conseguenti alla rettifica di un contratto (ultranovennale) di locazione di lastrici solari per l’apposizione di pannelli, riqualificato, ex art. 20 TUR, come atto di costituzione di diritto di superficie. 2. [OSCURATO:PERSONA] riteneva il ricorso in parte inammissibile (perché la contribuente avrebbe dovuto far valere le proprie eccezioni impugnando gli avvisi di liquidazione notificati regolarmente) ed in parte infondato (perché, avuto riguardo all’impugnazione proposta dalla conduttrice [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in via solidale, l’estensione agli obbligati in solido degli effetti favorevoli della sentenza presupponeva il passaggio in giudicato della decisione). 3. Sull’impugnazione della contribuente, la CTR [OSCURATO:PERSONA] accoglieva il gravame, evidenziando che: a) il ricorso della contribuente riguardava vizi propri dell’iscrizione a ruolo (e non già dei presupposti avvisi di liquidazione); b) anche il condebitore rimasto inerte poteva giovarsi dell’annullamento ottenuto da altro condebitore impugnante dell’unico atto impositivo che sorreggeva il rapporto; c) l’Ufficio avrebbe potuto qualificare il contratto come costitutivo di un diritto di superficie solo in presenza di un contratto traslativo di effetti reali, e non obbligatori quali la locazione.4. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate sulla base di tre motivi. [OSCURATO:PERSONA]. Coop. Agricola ha resistito con controricorso. Considerato che 1. Con il primo motivo la ricorrente deduce la violazione degli artt. 1303 (recte, 1306), comma 2, e 2909 c.c. e 56 dPR n. 131/1986, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., per non aver la CTR considerato che l’art. 1306, comma 2, c.c. non è invocabile nel caso in cui il condebitore solidale non impugnante abbia pagato l’imposta risultante dall’atto impositivo e, comunque, la sentenza non sia passata in giudicato. 1.1. Il motivo è fondato come segue. In tema di solidarietà tributaria, il condebitore solidale, rimasto estraneo al giudizio, può, in base all'art. 1306, secondo comma, c.c., "opporre" al creditore la sentenza favorevole ad uno dei condebitori in solido, salvo che non sia fondata su ragioni personali al condebitore, parte del giudizio. Se opporre una tale sentenza costituisce una facoltà che egli è libero di esercitare oppure no, il pagamento che egli abbia effettuato, prima o dopo il formarsi del giudicato favorevole nei confronti del condebitore, costituisce esercizio negativo e consumazione di quella facoltà, impedendo che possa successivamente ripetersi quanto sia stato in tal modo pagato; il pagamento, infatti, comportando l'estinzione del vincolo obbligatorio rientrante nel fascio di rapporti facenti capo a soggetti distinti, preclude ogni possibilità di dedurre a fondamento dell'azione di ripetizione una circostanza idonea a paralizzare la pretesa del creditore solo in via di eccezione (e ciò in maniera tassativa, come si evince dalla relazione col precedente comma primo dello stesso art. 1306 c.c., espressione della regola generale sulla cosa giudicata sostanziale formulata nell'art. 2909 c.c.; cfr. Sez. 5, Sentenza n. 998 del 24/01/2001; conf. Sez. 5, Sentenza n. 19850 del 12/10/2005). Pertanto, il pagamento che egli abbia effettuato prima o dopo il formarsi del giudicato nei confronti del condebitore, anche se finalizzato ad impedire iniziative pregiudizievoli da parte dell'amministrazione finanziaria, consuma la sua facoltà di avvalersi della pronuncia favorevole (Sez. 5, Sentenza n. 16332 del 03/08/2005). Tuttavia, l'effetto espansivo del giudicato tributario (nella specie, di annullamento dell'atto impositivo) opera in favore anche del coobbligato solidale che abbia adempiuto dopo la notifica della cartella, non trattandosi di pagamento spontaneo, bensì finalizzato ad evitare la riscossione forzata (Sez. 5, Sentenza n. 3105 del 01/02/2019; cfr. altresì, sia pure con riferimento ad altra fattispecie, Sez. 5, Ordinanza n. 2231 del 30/01/2018). 1.2. In ogni caso, con valenza pregnante, va evidenziato che l’art. 1306, comma 2, c.c. non avrebbe potuto trovare applicazione nella fattispecie in esame, in cui la sentenza richiamata dalla CTR non è ancora passata in giudicato, essendo il relativo giudizio ancora pendente in cassazione. Invero, in tema di solidarietà tributaria, l'opponibilità, da parte degli altri condebitori, della sentenza pronunziata tra l'Amministrazione finanziaria e uno dei condebitori in solido, ai sensi dell'art. 1306, secondo comma, c.c., presuppone, oltre all'estraneità del debitore nel giudizio intercorso tra il proprio creditore e l'altro condebitore, anche il passaggio in giudicato della decisione. Infatti, l'eventuale anticipazione di efficacia della sentenza rispetto a tale momento è possibile solo rispetto alle statuizioni di condanna, che invece difettano nel caso di una impugnazione del contribuente avverso l'atto impositivo dell'amministrazione finanziaria, atteso che il relativo giudizio è diretto a riscontrare l'esistenza delle ragioni di annullamento dedotte con il ricorso (Sez. 5, Sentenza n. 7783 del 19/05/2003; conf. Sez. 5, Sentenza n. 7334 del 19/03/2008). Né le pronunce di questa Corte riportate dalla resistente a pagina 10 del controricorso condurrebbero a differenti conclusioni, atteso che si riferiscono tutte ad un giudicato favorevole ad un obbligato in solido. Ciò in quanto si fa così prevalere l'effetto del giudicato (riguardante un condebitore) sull'avviso di accertamento divenuto definitivo con il solo limite che il giudicato non può esser fatto valere dal coobbligato nei cui confronti si sia direttamente formato un giudicato. In questi termini si è espressa Sez. 5, Sentenza n. 19784 del 23/07/2019 invocata dalla contribuente, secondo cui “In tema di giudicato tributario, la sentenza di annullamento dell'unico atto impositivo resa nei confronti di un condebitore solidale, ove non sia fondata su ragioni personali dello stesso, esplica i propri effetti in favore dell'altro condebitore solidale, che sia rimasto processualmente inerte o abbia instaurato un giudizio per opporsi al pagamento facendo valere il giudicato esterno”. Non è poi condivisibile l’affermazione della resistente a mente della quale, così ragionando, la sentenza del giudice tributario di merito sarebbe inutiliter data, non essendo in grado di esplicare pienamente i suoi effetti fino al verificarsi del giudicato. Invero, in siffatta evenienza, ricorrono gli istituti della sospensione necessaria o facoltativa, di cui, rispettivamente, agli artt. 295 e 337, comma 2, c.p.c. 2. Con il secondo motivo la ricorrente lamenta, in via subordinata, la violazione dell’art. 295 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4), c.p.c., per aver la CTR, una volta evidenziato il rapporto di pregiudizialità tra le due vicende processuali, deciso la controversia nel merito accogliendo l’appello della contribuente, anziché sospendere il giudizio. 2.1. Il motivo resta assorbito nell’accoglimento del precedente. 3. Con il terzo motivo la ricorrente denuncia la violazione dell’art. 19, comma 3, d.lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4), c.p.c., per non aver la CTR considerato che la contribuente, non avendo impugnato gli avvisi di pagamento presupposti, avrebbe potuto impugnare le successive cartelle esattoriali soltanto per vizi loropropri. 3.1.Il motivo è fondato. Preliminarmente, è evidente che la censura si concentri sul profilo della asserita inesistenza di una denuncia attinente a vizi propri della cartella di pagamento, sebbene non sia stato riportato il passaggio contenuto a pagina 2 della sentenza qui impugnata. Del resto, tale passaggio riporta semplicemente la tesi dell’appellante, sulla quale la CTR non ha espressamente preso posizione. Ciò debitamente premesso, la cartella di pagamento, relativa ad avvisi di accertamento divenuti definitivi per la mancata impugnazione in sede giurisdizionale, è sindacabile ai sensi dell'art. 19 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, solo per vizi propri, non anche per questioni attinenti agli atti di accertamento dai quali è sorto il debito, che restano precluse dalla definitività dei medesimi (Sez. 5, Sentenza n. 14379 del 16/11/2001; conf. Sez. 5, Sentenza n. 6029 del 24/04/2002, Sez. 5, Sentenza n. 17937 del 06/09/2004, Sez. 5, Sentenza n. 16641 del 29/07/2011, Sez. 5, Sentenza n. 3274 del 02/03/2012). Inoltre, nel giudizio di opposizione ad una cartella esattoriale, emessa a seguito di provvedimento divenuto definitivo per omessa impugnazione (nella specie, avvisi di liquidazione in tema di imposta ipotecaria), la questione dell’inammissibilità del ricorso introduttivo del giudizio, per la mancata deduzione di vizi propri della cartella impugnata, è preliminare rispetto all’estensione dell’efficacia di un giudicato esterno (Sez. 5, Sentenza n. 12244 del 17/05/2017). Ragion per cui, in difetto di impugnazione dei sottostanti avvisi di liquidazione, la CTR non avrebbe potuto procedere a rivalutare se l’Ufficio avesse correttamente riqualificato, ai sensi dell’art. 20 dPR n. 131986, il contratto (da contratto di locazione di lastrici solari per l’apposizione di pannelli ad atto di costituzione di un diritto di superficie). 4. Alla stregua delle considerazioni che precedono, il ricorso merita di essere accolto, con conseguente cassazione della sentenza impugnata e rinvio della causa, anche per le spese del presente giudizio, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Emilia-Romagna. P.Q.M. La Corte accoglie il primo ed il terzo motivo del ricorso, dichiara assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata con riferimento ai motivi accolti e rinvia la causa, anche per le spese del presente giudi