Cassazione n. 10489/2023

a seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, ed elettivamente domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12in Roma; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale stesa in calce al controricorso, dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], che hanno indicato recapito PEC, ed elettivamente domiciliata presso lo studio del secondo difensore, alla via Pacuvio n. 34 in Roma; -controricorrente e ricorrente incidentale - avverso la sentenza n. 3165, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 14.7.2017; ascoltata la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa Oggetto:Istanza di rimborso - Decreto Monti - Previe compensazioni - Questioni rilevanti. 1. [OSCURATO:PERSONA], dedita alla fabbricazione di schede elettroniche assemblate, ritenendo di avere diritto al rimborso di un credito fiscale relativo al tributo dell’Ires, domandava la restituzione delle imposte anticipate ai sensi dell’art. 2, commi 56 bis e 57, del Dl n. 225 del 2010, come conv. L’Amministrazione finanziaria non rispondeva. 2. In conseguenza la società proponeva ricorso, impugnando il silenzio rifiuto opposto dall’Agenzia delle Entrate innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Milano, che accoglieva le contestazioni proposte dalla contribuente ed affermava il suo diritto a conseguire il rimborso. 3. L’Ente impositore spiegava appello avverso la decisione sfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia, riaffermando le proprie ragioni e sostenendo, tra l’altro, che il diritto al rimborso non poteva essere riconosciuto alla contribuente per non avere prima la società provveduto alle compensazioni, e comunque perché la normativa invocata non risultava temporalmente applicabile. La CTR rigettava l’impugnativa introdotta dall’Amministrazione finanziaria. 4. Ha proposto ricorso per cassazione, avverso la pronuncia del giudice dell’appello, l’Agenzia delle Entrate, affidandosi a tre motivi di ricorso. Resiste mediante controricorso la contribuente, che ha pure proposto un motivo di ricorso incidentale, e poi ha depositato memoria. Ragioni della decisione 1. Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l’Ente impositore contesta la nullità della sentenza pronunciata dal giudice dell’appello, in violazione dell’art. 53 del D.Lgs. n. 546 del 1992, per avere la CTR affermato l’assenza di specifici motivi di impugnazione nel ricorso proposto dall’Amministrazione finanziaria in sede di appello. 2. Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l’Agenzia delle Entrate censura ancora la nullità della sentenza emessa dalla CTR, in violazione dell’art. 36 del D.Lgs. n. 546 del 1992, per aver omesso ogni motivazione in ordine alle ragioni per le quali ha ritenuto di respingere le argomentazioni proposte dall’Erario. 3. Con il terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Amministrazione finanziaria critica la violazione o falsa applicazione dell’art. 2, commi 56 bis e 57, del Dl. n. 225 del 2010, come conv., laddove il giudice dell’appello ha erroneamente ritenuto che potesse essere riconosciuto alla contribuente il diritto al rimborso, ai sensi della normativa indicata, in riferimento ad esercizi già chiusi al momento di entrata in vigore della normativa, ed in presenza di crediti compensabili ma non compensati. 4. Mediante il suo motivo di ricorso incidentale, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ, la contribuente lamenta la violazione dell’art. 15 del D.Lgs. n. 546 del 1992, e dell’art. 92 cod. proc. civ., per non avere la CTR accolto l’impugnazione della società in materia di spese processuali come liquidate dal giudice di primo grado, avendo la CTP disposto l’integrale compensazione delle spese di lite in presenza di una completa vittoria nel giudizio della società. 5. Con il suo primo strumento d’impugnazione l’Amministrazione finanziaria critica la nullità della sentenza pronunciata dal giudice dell’appello, per avere affermato l’assenza di specifici motivi di impugnazione nel ricorso proposto dall’Agenzia delle Entrate in sede di gravame. 5.1. La CTR scrive, sul punto, che “parte appellante, già soccombente nel giudizio di grado inferiore, ha impugnato la sentenza producendo appello contenente le medesime argomentazioni ed eccezioni già avanzate con il ricorso introduttivo, senza nulla aggiungere, e senza alcun riferimento e contestazione delle motivazioni addotte in sentenza” (sent. CTR, p. II). 5.2. Invero l’Ente impositore, nell’atto di appello, di cui riporta ampio stalcio nel suo ricorso per cassazione (cfr. ric., p. 8 s.), aveva lamentato, in primo luogo, il vizio consistente “nell’errata applicazione, o meglio interpretazione, della normativa disciplinante la materia del rimborso, ritenendo quindi legittima la richiesta di rimborso …”, ed ha quindi proposto plurime ed analitiche censure al fine di dimostrare l’errore in cui è incorsa la CTP. Queste critiche, secondo il giudice dell’appello, riproducono le tesi proposte dall’Amministrazione finanziaria nel primo grado del giudizio, ma non è precluso alla parte riprodurre le contestazioni che essa ritiene essere state erroneamente esaminate dal giudice di grado inferiore. Nella specifica materia tributaria, del resto, questa Corte di legittimità ha recentemente confermato che “nel processo tributario, ove l'Amministrazione finanziaria si limiti a ribadire e riproporre in appello le stesse ragioni ed argomentazioni poste a sostegno della legittimità del proprio operato, come già dedotto in primo grado, in quanto considerate dalla stessa idonee a sostenere la legittimità dell'avviso di accertamento annullato, è da ritenersi assolto l'onere d'impugnazione specifica previsto dall'art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992”, Cass. sez. VI-V, 25.2.2022. Deve quindi tenersi conto che il giudizio in esame attiene ad una controversia in materia di rimborso, originata a seguito del rifiuto tacito opposto dall’Ente impositore all’istanza del contribuente, e pertanto la posizione specifica assunta dall’Amministrazione finanziaria è stata esposta nelle controdeduzioni e nelle altre difese proposte nel primo grado del giudizio, che non è precluso all’Agenzia delle Entrate riproporre in sede di gravame al fine di dimostrare l’erroneità delle valutazioni espresse dal giudice di primo grado. Il primo motivo di ricorso appare pertanto fondato, e deve perciò essere accolto. 6. Mediante il secondo strumento di impugnazione, l’Agenzia delle Entrate critica ancora la nullità della sentenza emessa dalla CTR, in violazione dell’art. 36 del D.Lgs. n. 546 del 1992, per aver omesso ogni motivazione in ordine alle ragioni per le quali ha ritenuto di respingere le argomentazioni proposte dall’Erario, redigendo una motivazione puramente apparente, e comunque per aver errato nella valutazione dei presupposti richiesti dalla legge per il riconoscimento del diritto al rimborso del credito d’imposta Ires invocato dalla società. 6.1. Occorre premettere che in questo giudizio la società ha invocato il proprio diritto a conseguire il rimborso di un preteso credito Ires. [OSCURATO:PERSONA] esponeva una perdita fiscale di Euro 19.550.348,00, regolarmente riportata nel bilancio presentato il 31.5.2012 (ric., p. 3). Prima dell’approvazione del bilancio, entrava in vigore il Dl. n. 225 del 29.12.2010 (Decreto Monti), come conv. dalla l. n. 10 del 2011, che, al ricorrere di determinati presupposti, consentiva di convertire le somme anticipate per imposte in crediti d’imposta. Nel bilancio presentato nel maggio 2012 la società esponeva che, in base a quanto esposto nella dichiarazione Mod. Unico 2011, le imposte anticipate ammontavano ad Euro 4.461.105,00 di cui una parte, del valore di Euro 945.885,00, come indicato in [OSCURATO:PERSONA] al Bilancio, è oggetto di questo giudizio. L’intero importo di Euro 4.461.105,00 non era utilizzato in compensazione, ma riportato nell’esercizio successivo. La società riteneva di aver integrato i presupposti di legge per conseguire il rimborso, perché aveva iscritto in bilancio il valore delle imposte anticipate ed aveva presentato una dichiarazione dei redditi riportante la rilevazione delle perdite fiscali. 6.1.1. Diversamente, l’Amministrazione finanziaria sottolineava che nella dichiarazione Mod. Unico 2012 (esercizio 1.9.2011 - 31.8.2012), la società non utilizzava il credito invocato come compensabile, in nessuna misura, e tuttavia domandava il rimborso di una parte di esso del valore di Euro 945.885,00. Questa operazione, nella prospettazione dell’Ente impositore, deve però ritenersi non consentita, perché le disposizioni del decreto Monti, art. 2, commi 56 bis e, in particolare 57 ult. parte, il quale detta: “L’eventuale credito che residua dopo aver effettuato le compensazioni di cui al secondo periodo del presente comma è rimborsabile”, prevedono la possibilità di accedere al rimborso solo dopo aver effettuato le compensazioni, che però la società non ha posto in essere. Non solo. Il rimborso richiesto atteneva a perdita fiscale di competenza dell’anno precedente (Unico 2011, anno 2010), mentre l’art. 2, comma 56 bis, del [OSCURATO:PERSONA], Dl. n. 225 del [OSCURATO:DATA_NASCITA], consentiva la trasformazione in crediti d’imposta esclusivamente a far data dal periodo d’imposta in corso alla data dell’entrata in vigore della normativa. L’Amministrazione finanziaria ha dimostrato di aver esposto con chiarezza le proprie tesi, in questa sede soltanto riassunte, mediante l’atto d’appello che, come si è avuto occasione di anticipare, è stato riprodotto per ampi stralci nel ricorso per cassazione (ric., p. 8 s.). 6.2. A fronte delle evidenziate problematiche fattuali ed interpretative, in cui neppure devono essere trascurate, come si segnalerà poco oltre, le repliche opposte dalla società, la CTR si è limitata a scrivere: “[OSCURATO:PERSONA] ritiene di condividere, in via di merito le argomentazioni di parte appellata, secondo cui ‘non vi è ragione di considerare che l’esistenza di crediti compensabili possa ostare al rimborso richiesto, e in ogni caso con la fine dell’anno 2015 il credito d’imposta spettante è stato interamente utilizzato in compensazione e non ne residua alcuna frazione, fatto salvo che per il credito chiesto a rimborso di cui alla controversia’” (sent. CTR, p. III). Il giudice dell’appello non propone altre valutazioni, e la sua motivazione si risolvepertanto nella mera riproduzione di un frammento di uno scritto di parte privata, senza alcun apprezzamento critico. 6.3. L’Amministrazione finanziaria afferma che è la legge stessa a consentire l’accesso alla trasformazione in credito d’imposta solo dopoaver effettuato le compensazioni, ed evidenzia che la [OSCURATO:PERSONA] non vi aveva provveduto. La CTR afferma non esservi ragione per considerare l’esistenza di crediti compensabili un ostacolo al rimborso richiesto, ma non spiega quali sono le ragioni poste a fondamento della sua valutazione. Non solo, non manca di affermare, il giudice dell’appello, che il problema della compensazione dei crediti sarebbe comunque superato perché, con la fine dell’anno 2015 il credito d’imposta spettante è stato interamente utilizzato in compensazione dalla società, ma non si pronuncia sulla questione che da questo dipende, e cioè se sia ammissibile l’istanza di rimborso proposta prima di avere proceduto alle compensazioni, poste in essere solo anni dopo. La CTR non pronuncia neppure sull’altro argomento centrale proposto dall’Amministrazione finanziaria, la affermata inapplicabilità della disciplina di rimborso invocata dalla società in relazione a crediti d’imposta maturati ed esposti in bilanci precedenti rispetto all’entrata in vigore della normativa dettata dal decreto Monti. 6.4. Merita peraltro di essere segnalato come la società controricorrente sostenga, tra l’altro, che non si era proceduto alla compensazione dei crediti “per carenza dei debiti ad essa opponibili” (controric., p. 12), ed anche questo argomento non risulta esaminato dalla CTR. Il secondo motivo di ricorso proposto dall’Agenzia delle Entrate risulta pertanto fondato, negli illustrati limiti di ragione, e deve perciò essere anch’esso accolto. Il terzo strumento di impugnazione rimane assorbito. 7. Mediante il suo motivo di ricorso incidentale la società contesta la decisione della CTR per non aver accolto la propria impugnativa in materia di ingiustificata compensazione delle spese di lite disposta dal giudice di primo grado. Sostiene la ricorrente incidentale che, in presenza di una completa vittoria conseguita nel giudizio di primo grado dalla società, avrebbe dovuto essere riconosciuto alla stessa il favore delle spese di lite. Diversamente la CTP ha compensato tra le parti le spese di lite. La contribuente ha proposto specifica impugnativa sul punto, ma la CTR non l’ha accolta, limitandosi però a fornire “una motivazione meramente apparente” (controric., p. 22), scrivendo che “la peculiarità della questione giuridica trattata costituisce giusto motivo per determinare la compensazione delle spese di giudizio. Di conseguenza va rigettato l’appello incidentale di parte appellata in argomento” (sent. CTR, p. III). Anche questo motivo di ricorso rimane assorbito, dovendo la CTR riesaminare tutto il regime delle spese di lite in sede di giudizio di rinvio. 7. In definitiva, devono essere accolti il primo ed il secondo motivo di ricorso proposti dall’Amministrazione finanziaria, assorbiti il terzo mezzo d’impugnazione ed il motivo di ricorso incidentale proposto dalla contribuente, conseguendone la cassazione della decisione impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia perché proceda a nuovo giudizio. La Corte, P.Q.M. accoglie il primo ed il secondo motivo di ricorso proposti dall’Agenzia delle Entrate, assorbiti il terzo, nonché il motivo di ricorso incidentale proposto dalla contribuente, cassa la decisione impugnata e rinvia innanzi alla Corte di g