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CassazionesentenzaSezione 5

Cassazione n. 20613/2024

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a seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 1 4914 /20 22 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t., rappre- sentatae difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (p.e.c. ), ed elettivamente domiciliata presso lo Studio delDott. [OSCURATO:PERSONA] (p.e.c. ) sito in Roma, via LauraMantegazza n. 24 ; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domici- liatain Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; Oggetto:retribuzione amministratori– norme imperative-– principio di diritto –controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell’Emilia-Romagnan.1574/9/2021 depositata il 23 dicembre 202 1 , nonnotificata.

Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 30 maggio 2024 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA].

Rilevatoche: Consentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell ’Emilia - Ro- magna venivano rigettati gli appelli propost i, sui rispettivi capi di soccombenza,dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. e dall’Agenzia delle Entrate, avversola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Mo- denan. 394 / 3 /20 20 di parziale accoglimento del ricorso introduttivo aventead oggetto l’avviso di accertamento n.

THH03TV02816/2019 relativoad II.DD. , IVA e accessori per gli ann i di imposta 201 3 - 18 .

Leriprese, basate su p.v.c., avevano ad oggetto tre rilievi: 1) dedu- zione di costi ai fini delle II.DD. e detrazione della relativa IVA in relazione a prestazioni di facchinaggio da parte di cooperativ e non supportate da documentazione, con conseguente contestazione di illecitasomministrazione di manodopera; 2) deduzione di costi e de- trazionedella relativa imposta armonizzata per prestazioni di consu- lenzadi opere intellettuali da parte degli amministratori della società infavore della contribuente stessa , contestate come retribuzione pe- riodicacorrisposta agli amministratori non deliberata dall’assemblea deisoci; 3) deduzione e detrazione di costi per piccoli importi e rim- borsinon documentati o non inerenti.

Per l’effetto, con l’atto impo- sitivoimpugnato l’Agenzia intimava il pagamento di maggiori impo- steai fini IRES per euro 8.778,00, IRAP per euro 63.149,00, IVA per euro 341.564,00, per un totale di euro 413.491,00, oltre sanzioni pereuro 689.297,70.L’aditaCommissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso solo in parte , in punto di sanzioni con riferimento all’applicazione della recidivanella determinazione della misura , rigettando la prospetta- zionedella contribuente nel resto , decisione confermata in ogni sua partedal giudice d’appello.

Avversola sentenza d’appello propone ricorso per cassazione la so- cietà,affidato a nove motivi, cui replica l’Agenzia con controricorso.

Consideratoche: 1.Con il primo motivo di ricorso, ai fini dell’art.360 primo comma n.4cod. proc. civ., la ricorrente prospetta la n ullità della sentenza per violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. , per omessa pronuncia sulmotivo di impugnazione riguardante il vizio di notifica per man- cato rispetto della prescrizione di cui all’art. 7, L. n. 890/1982.

La sentenza sarebbe nulla in quanto avrebbe omesso di pronunciarsi sulmotivo di impugnazione con il quale era stata lamentata la vio- lazionedella previsione normativa da ultimo menzionata, per avere ilmesso postale omesso di inviare la CAN all'effettivo destinatario della notifica. 2.La società, con la seconda censura, prospetta anche la violazione e falsa applicazione dell’art. 7 della L. n. 890/1982, in relazione all’art.360, co mma 1, n. 3) cod. proc. civ., nel caso in cui l'omessa pronuncia sulla CAN fosse interpretata quale rigetto implicito delmotivo, dal momento che la CTR sarebbe incorsa comunque nellaviolazione e falsa applicazione della previsione normativa sud- detta,per non avere considerato nulla la notifica dell'avviso di ac- certamento,effettuata a un soggetto diverso dal destinatario in as- senzadell'invio a quest'ultimo della CAN. 3.I due motivi, connessi tra loro, non possono trovare ingresso . 3.1.In disparte dall’eccezione di inammissibilità per cd. doppia con- forme sollevata in controricorso, non sussiste l’omessa pronuncia prospettata nella prima censura dal momento che la sentenza im- pugnata, non solo a pag.3 dà conto della pronuncia da parte del giudicedi prime cure sulla questione ( « il giudice provinciale osser- vavache: la notifica dell’avviso di accert a mento non era affetta da nullità,un quanto effettuata a mani di soggetto che si trovava nella sedesociale e che aveva esternato la propria legittimazione alla ri- cezionedell’atto (…) » ), ma si pronuncia anche esplicitamente, e non implicitamente, alle pagg.5 e 6 a partire dalle parole « Per quanto attienealla questione della nullità della notifica dell’avviso di accer- tamento e della conseguente decadenza del potere accertativo (…)». 3.2.In secondo luogo, è affetto da concorrenti profili di inammissi- bilitàe di infondatezza anche il secondo motiv o .

Va affermato anche nella fattispecie il principio di diritto secondo il quale (cfr. Cass. Sez.3, Ordinanza n. 9878 del 26/05/2020) , in tema di notifica- zionea mezzo posta degli atti processuali, la spedizione della rac- comandatainformativa di cui all'art. 7, comma 6, della l. n. 890 del 1982(comma inserito dall'art. 36, comma 2 quater, del d.l. n. 248 del2007, conv., con modif., dalla l. n. 31 del 2008, e successiva- menteabrogato dalla l. n. 205 del 2017) è prescritta ne l l'ipotesi di consegnadel piego a persona diversa dal destinatario, il quale, nel caso di notificazione alle persone giuridiche ex art. 145 c od . p roc . civ., va individuato non solo nel legale rappresentante, ma anche neglialtri soggetti indicati nella disposizione e, cioè, nelle persone incaricate di ricevere le notificazioni o, in mancanza, addette alla sede.

Orbene, la CTR ha così motivato a pag.6 della sentenza: «l’avviso diaccertamento è stato notificato presso la sede della società con- tribuentenelle mani di una persona che si è dichiarata sua impie- gata.(…) Alla luce di tali emergenze e del fatto che non vi è alcun elementoda cui evincere che chi ha ricevuto la notifica dell’atto non fosseabilitato a riceverlo si può affermare che si è dinnanzi a una notificazione regolarmente effettuata ai sensi dell’art. 145 c od . proc.civ .» Ilgiudice ha dunque operato una precisa qualificazione della notifica come perfezionata nelle mani dell’addetto presso la sede legale dellasocietà laddove l'atto deve essere consegnato ai soggetti indi- catidall'art. 145, comma 1, cod. proc. civ., ossia al « rappresentante oalla persona incaricata di ricevere le notificazioni o, in mancanza, adaltra persona addetta alla sede stessa » , qualificazione sulla base dellaquale non è necessario l’invio della CAN. 4.

Con il terzo motivo viene dedotta la violazione e falsa applica- zionedell’art. 145 cod. proc. civ. , in relazione all’art. 360, co mma 1, n. 3 cod. proc. civ., dal momento che la notifica alla società è stata ritenuta dal giudice regolare pur essendo stata effettuata in luogodiverso dalla sede legale e a un soggetto non incaricato dalla Societàalla ricezione degli atti. 5.La quarta censura lamenta la v iolazione e falsa applicazione degli artt. 43 del d.P.R. n. 600/1973 e 156 cod. proc. civ. in relazione all’art.360, co.1, n. 3) cod. proc. civ. , avendo il giudice ritenuto la notificadel ricorso idonea a sanare il vizio della notifica dell'avviso di accertamento, nonostante fosse intervenuta allor quando il ter- minedecadenziale per l'esercizio del potere impositivo era già sca- duto. 6.I due motivi, connessi, sono di trattazione congiunta e non pos- sonoessere accolti. 6.1.Inutilmente la ricorrente afferma in questa sede la non veridi- citàdel fatto che la notifica sia avvenuta presso la sede della [OSCURATO:SOCIETA], e che il Sig. [OSCURATO:PERSONA] fosse incaricato alla ricezione degli atti, come richiede la norma.

Infatti, il ricorso non dà al c una evidenza e af- ferma apoditticamente il fatto che sarebbe incontestata la circo- stanzasecondo la quale la consegna del plico non sarebbe avvenuta neilocali della società .

Inoltre, è lo stesso ricorso a riferire che la cartolinariporta la dicitura “impiegato”, all’altezza della riga “al ser- vizio del destinatario” e , contro tale attestazione dell’ufficiale po- stale, non risulta proposta querela di falso.

L’attestazione che fa fedefino a querela di falso non riguarda la qualificazione giuridica dell’accipiens, bensì il fatto materiale che questi si sia qualificato dipendenteal momento della ricezione dell’atto, presso i locali della società,che tale informazione sia stata trasmessa all’ufficiale giudi- ziarioe da questi recepita nella relata di notificazione , attestazione dell’ufficiale postale che non risulta impugnata davanti al giudice ordinario. 6.2.Infine, non opera alcuna sanatoria di cui all’art. 156 cod. proc. civ. in relazione all’esercizio del potere impositivo e , sul punto , l a motivazione della sentenza impugnata va corretta ex art.384 u.c. cod.proc. civ. , dal momento che non sussiste in radice il paventato profilodella decadenza dall’esercizio del potere impositivo in capo all’Agenzia.

A ssorbente ogni altro profilo è l’operatività nella fatti- specie de l raddoppio dei termini previsto dagli artt. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 57, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972, in presenza della trasmissione in data 18.7.2018 della de- nunciadi reato da parte della Guardia di Finanza per i fatti alla base delleriprese e, nel testo normativo applicabile ratione temporis , era anche sufficiente il mero obbligo di denuncia penale, ai sensi dell'art. 331 c.p.p., per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000(Cass. Sez. 6 - 5 , Ordinanza n. 17586 del 28/06/2019).

7. Con il quinto motivo viene censurata lanullità della sentenza per mancanza del requisito della motivazione di cui agli artt. 111, comma 6, Cost., 36, co mma 2, del d .lgs. n. 546/1992, art. 132, comma2, n. 4) cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, co mma 1, n. 4) cod. proc. civ. , per essere la pronuncia della CTR viziata da assenzadel requisito della motivazione, nel suo minimo costituzio- nale. 8.Con il sesto motivo viene prospettata la v iolazione e falsa appli- cazionedell’art. 2729 cod. civ. e dell’art. 29, del d .lgs. n. 276/2003, inrelazione all’art. 360, c omma 1, n. 3) cod. proc. civ., per aver il giudicefatto malgoverno del materiale probatorio agli atti, in viola- zionedell’art. 2729 cod. civ., non avendo preso posizione sui mol- teplicielementi probatori e sulle argomentazioni sottoposti alla loro attenzione,limitando la loro analisi solo ai profili delle direttive im- partite dalla [OSCURATO:SOCIETA] e alle modalità di determinazione del quantumda corrispondere alle Cooperative. 9.I motiv i possono essere esaminati congiuntamente e sono inam- missibili. 9.1.Va innanzitutto rammentato il corretto procedimento logico che ilgiudice di merito deve seguire nella valutazione degli indizi ai fini delladisamina della fondatezza delle riprese: la gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge vanno desunti dal loro esame complessivo,in un giudizio non atomistico di essi (ben potendo cia- scunodi essi essere insufficiente da solo), sebbene preceduto dalla considerazionedi ognuno per individuare quelli significativi, perché ènecessaria la loro collocazione in un contesto articolato, nel quale unindizio rafforza ed ad un tempo trae vigore dall'altro in vicende- volecompletamento (Cass. n. 12002 del 2017; Cass. n. 5374 del 2017).Ciò che rileva è che dalla valutazione complessiva emerga la sufficienzadegli indizi a supportare la presunzione semplice di fon- datezza della pretesa, fermo restando il diritto del contribuente a fornirela prova contraria.

Infine,quanto alla valutazione della prova contraria, il Collegio os- serva come, per consolidata interpretazione giurisprudenziale (Cass.Sez.

U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014), l’omesso esame dielementi istruttori non integra di per sé il vizio di omesso esame diun fatto decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso in considerazione, benché la sentenza non abbia datoconto di tutte le risultanze probatorie offerte dalle parti e, come sopra visto, nella fattispecie il fatto storico è indubbiamente stato considerato. 9.2.La CTR ha così motivato alle pagine da 7 a 9 della sentenza: «Dalle emergenze istruttorie (…) è emerso che l'organizzazione dell'attività dei lavoratori forniti dalle cooperative operanti all'in- ternodegli stabilimenti delle società [OSCURATO:SOCIETA], Ceramica del Concaspa, con le quali la contribuente, in qualità di appaltatrice, avevaconcluso i relativi contratti di appalto aventi ad oggetto l’au- tomatizzazionedei loro magazzini non era effettuata da tali coope- rativeasseritamente subappaltatrici, ma direttamente dal personale delle società committenti, i cui dipendenti addetti ai magazzini ef- fettuavanoi medesimi lavori (…) In sostanza, si può tranquillamente affermareche, nel caso in esame, correttamente il Giudice di primo grado ha ravvisato un'interposizione illecita di manodopera.

Ciò trova conferma anche nelle modalità con le quali veniva determi- [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] cooperative, parametrato, comedescritto chiaramente alle pag. 25 - 26 del p.v.c. redatto dalla Guardia di Finanza, non già sul servizio prestato dalle stesse, ma sulleore lavorate dai singoli soci, lavoratori presso l'[OSCURATO:SOCIETA]» 9.3.A fronte di tale ampia argomentazione, che certamente rispetta ilminimo costituzionale e non è apparente, con tenente precisi rife- rimential quadro istruttorio, la ricorrente prospetta che, in relazione allariqualificazione dei contratti di appalto come somministrazione dimanodopera, la CTR avrebbe valorizzato due soli aspetti, ossia daun lato che i dipendenti delle Cooperative prendessero direttive anchedalla [OSCURATO:SOCIETA] (committente di [OSCURATO:SOCIETA]) e, dall’altro, che la determinazione del quantum , da corrispondere alle cooperative, fosseparametrato non sul servizio prestato dalle stesse, bensì sulle orelavorate dai singoli soci lavoratori.

Tuttavia, il fatto storico rile- vantein causa alla base della riqualificazione è stato valutato n ella fattispecie,e gli elementi indiziari valorizzati, ossia l’eterodirezione provenientedalla committente e le modalità di determinazione della controprestazione,e quindi i com p ensi da corrispondere alle coope- rative,non solo si collocano nell’ambito della discrezionalità del giu- dicedel merito in termini razionali e decisivi ai fini della qualifica- zione,ma anche nel solco della giurisprudenza di legittimità (Cass.n.938/2018; Cass. 1808/2017) .

I motivi si risolv ono così in do- glianzedi mera insufficienza motivazionale, non più censurabile nel quadronormativo vigente, susseguente all’entrata in vigore dell’art. 54,comma primo, lett. b), del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modificazioni dalla l. 7 agosto 2012, n. 134 (Cass.n.8053/2014).Come eccepito in controricorso quindi , con entrambe le censure in disamina la ricorrente sostanzialmente ripropone le proprieargomentazioni, già vagliate e motivatamente disattese dal giudice,in termini inammissibili in sede di legittimità. 10.Con il settimo motivo si lamenta la violazione e falsa applica- zionedegli artt. 19, del d.P.R. n. 633/1972, 167 e ss. della Direttiva 2006/112/CE, 14, comma 4 - bis, della L. 537/1993 in relazione all’art. 360, co mma 1, n. 3) e cod. proc. civ. , e per violazione dell’art.132, co. 2, n. 4) ai fini dell’art. 360, co mma 1, n. 4) cod. proc.civ., per aver il giudice ritenuto legittimo l’operato dell’Ufficio in punto di recupero dell’IVA detratta e dell’IRAP dedotta, senza considerarela normativa in tema di IRAP e la giurisprudenza della Corte di Giustizia sull’IVA per i contratti illeciti, quali andrebbero ritenutiquelli di interposizione di manodopera a seguito della riqua- lificazione.La ricorrente si duole del fatto che la sentenza alle pagg. 11e 12 si limita a concludere che «la contribuente non poteva por- tare in detrazione l’IVA corrisposta alle cooperative, né detrarre dall’imponibileai fini IRAP quanto versato alle predette cooperative comepagamento delle fatture dalle stesse emesse», senza una pre- via motivazione articolata, idonea a dare conto del ragionamento logico-giuridicoseguito dal giudice.

Da questo deriverebbe anche il viziodi illegittimità della sentenza per motivazione apparente.

In via subordinata , la Corte viene anche richiesta di sollevare la questione pregiudiziale davanti alla Corte di giustizia UE nei se- guentitermini: se il principio di neutralità dell’Iva, garantito dal di- ritto alla detrazione di cui agli artt. 167 ss. della Diret- tiva2006/112/CEdel 28 novembre 2006 relativa al sistema comune d’impostasul valore aggiunto, pubblicata nella G.U.U.E. 11 dicem- bre2006, L . 347, debba essere interpretato nel senso che deve es- sereapplicata l’I VA anche ad un’ipotesi di appalto di manodopera, riqualificato come intermediazione di manodopera illegittima, in quantonon riconducibile alle ipotesi di intermediazione consentite dall’ordinamento. 11.Il motivo è affetto da concorrenti profili di inammissibilità e di infondato. 11.1.È inammissibile nella parte in cui compendia profili di censura tra loro incompatibili come la violazione di legge e la motivazione apparentein una commistione inestricabile di doglianze . 11.2.È poi infondato in quanto la decisione del giudice è in linea conla giurisprudenza della Corte di cassazione (Cass. Sez. 5 , Ordi- nanzan. 18808 del 28/07/2017 ; conforme, Sez. 6 - 5 , Ordi- nanzan. 28953 del 12/11/2018 ) , la quale ha da tempo chiarito , conun principio di diritto condiviso cui merita data ulteriore conti- nuità,che, pur dopo la riforma di cui al d.lgs. n. 276 del 2003, il contrattodi somministrazione di manodopera irregolare, schermato daquello di appalto di servizi, incorre in nullità, che conforma anche lasorte del contratto tra lavoratore e somministratore .

A nulla rileva neppurel’eventuale fatto che lo stesso lavoratore, mediante ricorso giudizialeex art. 414 c od . p roc . c iv ., abbia agito per la costituzione delrapporto di lavoro alle dipendenze dell'utilizzatore effettivo della prestazione, sul quale soltanto gravano gli obblighi in materia di trattamentoeconomico e normativo, nonché fiscale, scaturenti dal dettorapporto.

Ne deriva che la fatturazione delle prestazioni rese daparte del somministratore non legittima la detrazione dell'IVA ad esserelativa, né la maggior IRAP dovuta, scaturente dall’esclusione delladeduzione, quali componenti negativi, per le spese del perso- nale.La fattispecie è in termini e non si ravvisano ragioni per disco- starsida tale consolidato insegnamento , neppure alla luce della giu- risprudenzadella Corte di Giustizia , sentenze 11 marzo 2020 [OSCURATO:PERSONA], nella causa C - 94/19 e C - 114/22 del 25 maggio2023.

Q uest’ultima sentenza è stata applicata dalla Corte di cassazioneattraverso l’affermazione del principio di diritto secondo il quale a i fini dell’esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA da partedella cessionaria in caso di nullità del contratto di cessione del bene e relativa fattura emessa dalla cedente, in applicazione della giurisprudenzadella Corte di Giustizia UE sentenza C - 114/22 del 25 maggio 2023, il soggetto passivo non è privato del diritto alla de- trazione per il solo fatto che il contratto è viziato da nullità sulla base del diritto civile, se non è dimostrato che sussistono gli ele- mentiche consentono di qualificare tale operazione ai sensi del di- ritto unionale come fittizia oppure, qualora detta operazione sia stataeffettivamente realizzata, che essa trae origine da un’evasione dell’impostao da un abuso di diritto.

Nelcaso di specie non vi è dubbio che ricorre quest’ultima ipotesi, essendo stata contestata l’illecita interposizione di manodopera il cui disvalore sociale è tale per cui in materia non solo è astratta- menteconfigurabile il reato di cui interposizione fraudolenta di ma- nodoperadi cui all’art.36 bis d.lgs. 81/2015 oltre che i reati previsti dald.lgs. 10 marzo 2000 n. 74 , ma, come si legge a pag.9 del con- troricorso,è anche concretamente intervenuta la trasmissione d e ll a denuncia di reato da parte della Guardia di Finanza in data 18.7.2018. 11.3.Conseguentemente, n on è accoglibile neppure la richiesta di rinviopregiudiziale articolata nel corpo della censura, alla luce della giurisprudenza unionale che ha già fornito le indicazioni per risol- verele questioni de l principio di neutralità dell’I VA con riferimento all’ipotesidi appalto di manodopera, riqualificato come intermedia- zione di manodopera illegittima, lasciando al giudice nazionale il compitodi applicare tali condivisi principi alla fattispecie concreta .

Nellafattispecie, ammettere la contribuente alla detrazione dell’IVA inpresenza di illecita intermediazione di manodopera le permette- rebbedi conseguire un sostanzioso illecito vantaggio che falserebbe la concorrenza rispetto a chi assume i lavoratori o comunque so- stiene maggiori costi in presenza di contratti regolari.

La denega- zione del diritto alla detrazione nel caso in esame è esattamente direttaa ristabilire il principio di neutralità dell’imposta armonizzata, che sarebbe concretamente leso ove situazioni diverse venissero trattatenello stesso modo.

Nonsussiste neppure il diritto alla detrazione ai fini IRAP (cfr. anche Cass.n. 18808/17 ), p er mancanza di certezza, derivante dalla nul- litàdel titolo giuridico da cui scaturisce la relativa obbligazione pa- trimoniale.

Certezza, predicabile anche in tema di IRAP , giusta il richiamodell'art. 5 del d.lgs. n. 446/97 all'art. 2425 c od . c iv . e, per conseguenza,ai requisiti di correttezza e veridicit à del bilancio che attengonoal risultato economico. 12.Con l’ottavo motivo viene dedotta la v iolazione e falsa applica- zionedegli artt. 109, del d.P.R. n. 917/1986, 2729 e 1415 cod. civ., inrelazione all’art. 360, co mma 1, n. 3) cod. proc. civ. , per aver la CTR disconosciuto la deduzione dei costi (inerenti) relativi ai con- trattidi consulenza conclusi da [OSCURATO:SOCIETA] con i propri amministratori, sulpresupposto che tali contratti fossero simulati e diretti ad occul- tarela corresponsione di compensi agli amministratori, in mancanza diprova sull’accordo simulatorio. 13.Il motivo non può trovare ingresso . 13.1.È opportuno brevemente ricostruire la regola di diritto appli- cabile alla fattispecie.

Sul piano della disciplina positiva, a i sensi dell’art.2389,comma 1, cod. civ., i compensi spettanti ai membri delconsiglio di amministrazione e del comitato esecutivo sono sta- bilitiall’atto della nomina o dall’assemblea .

In particolare, nelle so- cietàprive di consiglio di sorveglianza, è l'assemblea ordinaria che, ex art.2364, comma 1, n.3 cod. civ. determina il compenso degli amministratorie dei sindaci, se non è stabilito dallo statuto.

Tale complesso normativo va post o in collegamento con la nullità generaledi cui all’art. 1418, comma 1, c od . c iv . secondo la quale la contrarietàa norma imperativa determina la nullità del contratto , in quanto«la disciplina di cui all'art. 2389 c od . c iv . (dettata in conti- nuità con l'orientamento legislativo tradizionale, risalente all'art. 154,n. 4 del codice di commercio del 1882) ha certamente natura imperativae inderogabile, sia perché, in generale, la disciplina della struttura e del funzionamento delle società regolari sono dettate (anche)nell'interesse pubblico al regolare svolgimento dell'attività commerciale e industriale del Paese, sia perché, in particolare, la loroviolazione, in particolare la percezione di compensi non previa- mente deliberati dall'assemblea, era prevista dall'art. 2630 c.c., comma 2, n. 1 (abrogato dal d . l gs. 11 aprile 2002, n. 61, art. 1) comedelitto che non poteva certo essere scriminato dalla approva- zionedel bilancio successiva alla consumazione.

È pertanto evidente che la violazione dell'art. 2389 c od . c iv ., sul piano civilistico, da luogo a nullità degli atti di autodeterminazione dei compensi da partedegli amministratori per violazione di norma imperativa, nul- lità che, per il principio stabilito dall'art. 1423 c od . c iv ., non è su- scettibiledi convalida, in mancanza di una norma espressa che di- spongadiversamente» ( così la sentenza delle Sez.

U nite n. 21933 del29/08/2008 in parte motiva).

Sulpiano interpretativo, la Corte di cassazione ha perci ò interpre- tatola disciplina sul funzionamento delle società nel senso che que- staè dettata anche nell’interesse pubblico ( da ultimo , cfr. Cass. n. 24471/2022),e ciò al fine del regolare svolgimento dell’attività eco- nomicaed ha natura imperativa e inder o gabile.

La richiamata disci- plina contiene infatti all’ art.2364, comma 1, n.3 cod. civ. una di- stinta previsione della delibera di approvazione che determina il compensodegli amministratori (Cass. n. 28668/2018 ) .

Sono perciò indeducibili i compensi corrisposti in favore degli amministratori per difetto di una preventiva delibera da parte dell'assemblea dei soci.

Il principioè confermato anche dalla giurisprudenza successiva (ad. es.

Cass. n.17673/2013) ed è affermato con riferimento alla formu- lazione della disciplina societaria nel testo anteriore alle modifiche di cui al d.lgs. n. 6 del 2003, ma le Sezioni Unite (Cass. n. 21933/2018 cit.) hanno anche stabilito che sul punto le modifiche non sono decisive. 13.2.In sintesi, per governare la fattispecie dev’essere affermato il principiodi diritto secondo il quale: « L a disciplina sul compenso degliamministratori di cui agli artt.2389, comma 1, e 2364, comma 1, n.3 cod. civ., è dettata anche nell’interesse pub- blicoal fine del regolare svolgimento dell’attività economica etali norme sono imperative e vincolanti ai fini dell’art.1418, comma1, cod. civ., non potendo essere derogate attraverso ilricorso a onerosi contratti di consulenz a di prestazione in- tellettuale prestate dagli amministratori nei confronti della società di capitali da loro amministrata, senza le prescritte formalitàe nella determinazione dell’assemblea dei soci. » . 14.Calando la ricostruzione sistemica che precede alla fattispecie concreta,il Collegio constata che a lle pag g . 12 e 13 della sentenza impugnata si legge: «[OSCURATO:PERSONA] ha concluso con i propri amministratoridei contratti di consulenza.

Secondo l’Ufficio e il Giu- dice di prime cure tali contratti sono simulati, in quanto diretti ad occultarela corresponsione di compensi agli amministratori» L’af- fermazioneinnanzitutto non è apodittica ed indimostrata come pro- spettala ricorrente nel motivo in disamina, in quanto il giudice rileva pocodopo come vi sia una differenza contenutistica tra taluni con- trattied altri , in specie quelli relativi ai progetti WMS Felix e [OSCURATO:PERSONA],ritenendo che «La diversità del contenuto di questi contratti rispettoa quelli standardizzati, comuni ai tre amministratori, costi- tuiscela conferma che quelli in precedenza esaminati altro non sono cheun modo per retribuirli, proprio per la loro attività di ammini- stratori».Inoltre, al di là dell’ iter argomentativo seguito del giudice di appello , in parte passibile di correzione della motivazione ex art.384u.c. cod. proc. civ., l’esito decisorio va confermato in quanto ilpunto non è la dimostrazione della simulazione dei contratti .

Piuttosto,ai fini della deducibilità del compenso degli amministratori disocietà di capitali, è necessario il rispetto del combinato disposto degliartt.2389, comma 1, e 2364, comma 1, n.3 cod. civ. , e dunque chene risulti la quantificazione nello statuto, oppure in una esplicita deliberadell’assemblea dei soci, che non può considerarsi implicita neppure nella delibera di approvazione del bilancio contenent e la postarelativa al compenso, salvo che l’assemblea, in composizione totalitaria e convocata solo per l’approvazione del bilancio, abbia discussoed approvato tale proposta.

È perciò irrilevante il fatto che icontratti di consulenza abbiano un “ oggetto definito ” , “ in linea con leesigenze della società ” , ed una “ tariffazione puntual e ” come de- ducela società , perché la loro funzione economico - sociale è diretta adaggirare le norme imperative suddette con riferimento alla mi- suradel compenso degli amministratori delle società di capitali ed èsanzionata dall’art.1418, comma 1, cod. civ. . 15.Con la nona censura viene prospettata la violazione e falsa ap- plicazionedell’art. 3, co mma 3, del d.lgs. n. 472/1997, in relazione all’art.360, co mma 1, n. 3) cod. proc. civ. con riferimento alle san- zioni, poiché il giudice ha rigettato la prospettazione secondo la qualele stesse, a dire della società, sarebbero state stabilite senza tenereconto delle modifiche apportate, in favore del contribuente, dal d. l gs 158/2015 agli artt. 1, comma 2, e 5, comma 4, del D. Lgs.471/1997. 16.Il motivo è inammissibile e la richiesta non può essere accolta. 16.1.La ricorrente ribadisce la propria prospettazione, già vagliata edisattesa dal giudice del merito, secondo la quale per le sanzioni relativeall'anno 2014 è stato applicato il cumulo materiale, e l'am- montare delle sanzioni deve essere rideterminato in applicazione del principio del favor rei ex art. 3, c omma 3, d . l gs. n.472/1997, dovendoessere ricalcolata la sanzione irrogata attraverso il cumulo perl'anno 2014 e quella complessivamente irrogata per l'effetto del cumuloesterno tra le sanzioni dell'anno 2013 e 2014. [OSCURATO:PERSONA] osserva che il giudice ha accertato come , nella specie, l'ammontaredelle sanzioni è stato determinato tenendo conto delle modificheapportate dal d . l gs. 158/2015 agli artt. 1, comma 2 e 5, comma 4, del d . l gs 471/1997.

Il giudice ha altresì accertato che nell'esamedel verbale di accertamento, a pag. 17 si dà atto che la sanzioneirrogata per la violazione relativa all'IRES è stabilità tra il 90e il 180% dell'imposta non versata.

Peraltro, ha aggiunto la CTR, anchese così non fosse si sarebbe dinanzi alla prospettazione di un erratocalcolo delle sanzioni e non alla richiesta di applicazione del jus superveniens favorevole al contribuente.

Non esorbitando la sanzione irrogata dai limiti edittali previsti dall'attuale normativa, una tale questione non può essere proposta per la prima volta in appello,ma andava già posta in 1° grado

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
a seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 1 4914 /20 22 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t., rappre- sentatae difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (p.e.c. ), ed elettivamente domiciliata presso lo Studio delDott. [OSCURATO:PERSONA] (p.e.c. ) sito in Roma, via LauraMantegazza n. 24 ; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domici- liatain Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; Oggetto:retribuzione amministratori– norme imperative-– principio di diritto –controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell’Emilia-Romagnan.1574/9/2021 depositata il 23 dicembre 202 1 , nonnotificata. Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 30 maggio 2024 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevatoche: Consentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell ’Emilia - Ro- magna venivano rigettati gli appelli propost i, sui rispettivi capi di soccombenza,dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. e dall’Agenzia delle Entrate, avversola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Mo- denan. 394 / 3 /20 20 di parziale accoglimento del ricorso introduttivo aventead oggetto l’avviso di accertamento n. THH03TV02816/2019 relativoad II.DD. , IVA e accessori per gli ann i di imposta 201 3 - 18 . Leriprese, basate su p.v.c., avevano ad oggetto tre rilievi: 1) dedu- zione di costi ai fini delle II.DD. e detrazione della relativa IVA in relazione a prestazioni di facchinaggio da parte di cooperativ e non supportate da documentazione, con conseguente contestazione di illecitasomministrazione di manodopera; 2) deduzione di costi e de- trazionedella relativa imposta armonizzata per prestazioni di consu- lenzadi opere intellettuali da parte degli amministratori della società infavore della contribuente stessa , contestate come retribuzione pe- riodicacorrisposta agli amministratori non deliberata dall’assemblea deisoci; 3) deduzione e detrazione di costi per piccoli importi e rim- borsinon documentati o non inerenti. Per l’effetto, con l’atto impo- sitivoimpugnato l’Agenzia intimava il pagamento di maggiori impo- steai fini IRES per euro 8.778,00, IRAP per euro 63.149,00, IVA per euro 341.564,00, per un totale di euro 413.491,00, oltre sanzioni pereuro 689.297,70.L’aditaCommissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso solo in parte , in punto di sanzioni con riferimento all’applicazione della recidivanella determinazione della misura , rigettando la prospetta- zionedella contribuente nel resto , decisione confermata in ogni sua partedal giudice d’appello. Avversola sentenza d’appello propone ricorso per cassazione la so- cietà,affidato a nove motivi, cui replica l’Agenzia con controricorso. Consideratoche: 1.Con il primo motivo di ricorso, ai fini dell’art.360 primo comma n.4cod. proc. civ., la ricorrente prospetta la n ullità della sentenza per violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. , per omessa pronuncia sulmotivo di impugnazione riguardante il vizio di notifica per man- cato rispetto della prescrizione di cui all’art. 7, L. n. 890/1982. La sentenza sarebbe nulla in quanto avrebbe omesso di pronunciarsi sulmotivo di impugnazione con il quale era stata lamentata la vio- lazionedella previsione normativa da ultimo menzionata, per avere ilmesso postale omesso di inviare la CAN all'effettivo destinatario della notifica. 2.La società, con la seconda censura, prospetta anche la violazione e falsa applicazione dell’art. 7 della L. n. 890/1982, in relazione all’art.360, co mma 1, n. 3) cod. proc. civ., nel caso in cui l'omessa pronuncia sulla CAN fosse interpretata quale rigetto implicito delmotivo, dal momento che la CTR sarebbe incorsa comunque nellaviolazione e falsa applicazione della previsione normativa sud- detta,per non avere considerato nulla la notifica dell'avviso di ac- certamento,effettuata a un soggetto diverso dal destinatario in as- senzadell'invio a quest'ultimo della CAN. 3.I due motivi, connessi tra loro, non possono trovare ingresso . 3.1.In disparte dall’eccezione di inammissibilità per cd. doppia con- forme sollevata in controricorso, non sussiste l’omessa pronuncia prospettata nella prima censura dal momento che la sentenza im- pugnata, non solo a pag.3 dà conto della pronuncia da parte del giudicedi prime cure sulla questione ( « il giudice provinciale osser- vavache: la notifica dell’avviso di accert a mento non era affetta da nullità,un quanto effettuata a mani di soggetto che si trovava nella sedesociale e che aveva esternato la propria legittimazione alla ri- cezionedell’atto (…) » ), ma si pronuncia anche esplicitamente, e non implicitamente, alle pagg.5 e 6 a partire dalle parole « Per quanto attienealla questione della nullità della notifica dell’avviso di accer- tamento e della conseguente decadenza del potere accertativo (…)». 3.2.In secondo luogo, è affetto da concorrenti profili di inammissi- bilitàe di infondatezza anche il secondo motiv o . Va affermato anche nella fattispecie il principio di diritto secondo il quale (cfr. Cass. Sez.3, Ordinanza n. 9878 del 26/05/2020) , in tema di notifica- zionea mezzo posta degli atti processuali, la spedizione della rac- comandatainformativa di cui all'art. 7, comma 6, della l. n. 890 del 1982(comma inserito dall'art. 36, comma 2 quater, del d.l. n. 248 del2007, conv., con modif., dalla l. n. 31 del 2008, e successiva- menteabrogato dalla l. n. 205 del 2017) è prescritta ne l l'ipotesi di consegnadel piego a persona diversa dal destinatario, il quale, nel caso di notificazione alle persone giuridiche ex art. 145 c od . p roc . civ., va individuato non solo nel legale rappresentante, ma anche neglialtri soggetti indicati nella disposizione e, cioè, nelle persone incaricate di ricevere le notificazioni o, in mancanza, addette alla sede. Orbene, la CTR ha così motivato a pag.6 della sentenza: «l’avviso diaccertamento è stato notificato presso la sede della società con- tribuentenelle mani di una persona che si è dichiarata sua impie- gata.(…) Alla luce di tali emergenze e del fatto che non vi è alcun elementoda cui evincere che chi ha ricevuto la notifica dell’atto non fosseabilitato a riceverlo si può affermare che si è dinnanzi a una notificazione regolarmente effettuata ai sensi dell’art. 145 c od . proc.civ .» Ilgiudice ha dunque operato una precisa qualificazione della notifica come perfezionata nelle mani dell’addetto presso la sede legale dellasocietà laddove l'atto deve essere consegnato ai soggetti indi- catidall'art. 145, comma 1, cod. proc. civ., ossia al « rappresentante oalla persona incaricata di ricevere le notificazioni o, in mancanza, adaltra persona addetta alla sede stessa » , qualificazione sulla base dellaquale non è necessario l’invio della CAN. 4. Con il terzo motivo viene dedotta la violazione e falsa applica- zionedell’art. 145 cod. proc. civ. , in relazione all’art. 360, co mma 1, n. 3 cod. proc. civ., dal momento che la notifica alla società è stata ritenuta dal giudice regolare pur essendo stata effettuata in luogodiverso dalla sede legale e a un soggetto non incaricato dalla Societàalla ricezione degli atti. 5.La quarta censura lamenta la v iolazione e falsa applicazione degli artt. 43 del d.P.R. n. 600/1973 e 156 cod. proc. civ. in relazione all’art.360, co.1, n. 3) cod. proc. civ. , avendo il giudice ritenuto la notificadel ricorso idonea a sanare il vizio della notifica dell'avviso di accertamento, nonostante fosse intervenuta allor quando il ter- minedecadenziale per l'esercizio del potere impositivo era già sca- duto. 6.I due motivi, connessi, sono di trattazione congiunta e non pos- sonoessere accolti. 6.1.Inutilmente la ricorrente afferma in questa sede la non veridi- citàdel fatto che la notifica sia avvenuta presso la sede della [OSCURATO:SOCIETA], e che il Sig. [OSCURATO:PERSONA] fosse incaricato alla ricezione degli atti, come richiede la norma. Infatti, il ricorso non dà al c una evidenza e af- ferma apoditticamente il fatto che sarebbe incontestata la circo- stanzasecondo la quale la consegna del plico non sarebbe avvenuta neilocali della società . Inoltre, è lo stesso ricorso a riferire che la cartolinariporta la dicitura “impiegato”, all’altezza della riga “al ser- vizio del destinatario” e , contro tale attestazione dell’ufficiale po- stale, non risulta proposta querela di falso. L’attestazione che fa fedefino a querela di falso non riguarda la qualificazione giuridica dell’accipiens, bensì il fatto materiale che questi si sia qualificato dipendenteal momento della ricezione dell’atto, presso i locali della società,che tale informazione sia stata trasmessa all’ufficiale giudi- ziarioe da questi recepita nella relata di notificazione , attestazione dell’ufficiale postale che non risulta impugnata davanti al giudice ordinario. 6.2.Infine, non opera alcuna sanatoria di cui all’art. 156 cod. proc. civ. in relazione all’esercizio del potere impositivo e , sul punto , l a motivazione della sentenza impugnata va corretta ex art.384 u.c. cod.proc. civ. , dal momento che non sussiste in radice il paventato profilodella decadenza dall’esercizio del potere impositivo in capo all’Agenzia. A ssorbente ogni altro profilo è l’operatività nella fatti- specie de l raddoppio dei termini previsto dagli artt. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 57, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972, in presenza della trasmissione in data 18.7.2018 della de- nunciadi reato da parte della Guardia di Finanza per i fatti alla base delleriprese e, nel testo normativo applicabile ratione temporis , era anche sufficiente il mero obbligo di denuncia penale, ai sensi dell'art. 331 c.p.p., per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000(Cass. Sez. 6 - 5 , Ordinanza n. 17586 del 28/06/2019). 7. Con il quinto motivo viene censurata lanullità della sentenza per mancanza del requisito della motivazione di cui agli artt. 111, comma 6, Cost., 36, co mma 2, del d .lgs. n. 546/1992, art. 132, comma2, n. 4) cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, co mma 1, n. 4) cod. proc. civ. , per essere la pronuncia della CTR viziata da assenzadel requisito della motivazione, nel suo minimo costituzio- nale. 8.Con il sesto motivo viene prospettata la v iolazione e falsa appli- cazionedell’art. 2729 cod. civ. e dell’art. 29, del d .lgs. n. 276/2003, inrelazione all’art. 360, c omma 1, n. 3) cod. proc. civ., per aver il giudicefatto malgoverno del materiale probatorio agli atti, in viola- zionedell’art. 2729 cod. civ., non avendo preso posizione sui mol- teplicielementi probatori e sulle argomentazioni sottoposti alla loro attenzione,limitando la loro analisi solo ai profili delle direttive im- partite dalla [OSCURATO:SOCIETA] e alle modalità di determinazione del quantumda corrispondere alle Cooperative. 9.I motiv i possono essere esaminati congiuntamente e sono inam- missibili. 9.1.Va innanzitutto rammentato il corretto procedimento logico che ilgiudice di merito deve seguire nella valutazione degli indizi ai fini delladisamina della fondatezza delle riprese: la gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge vanno desunti dal loro esame complessivo,in un giudizio non atomistico di essi (ben potendo cia- scunodi essi essere insufficiente da solo), sebbene preceduto dalla considerazionedi ognuno per individuare quelli significativi, perché ènecessaria la loro collocazione in un contesto articolato, nel quale unindizio rafforza ed ad un tempo trae vigore dall'altro in vicende- volecompletamento (Cass. n. 12002 del 2017; Cass. n. 5374 del 2017).Ciò che rileva è che dalla valutazione complessiva emerga la sufficienzadegli indizi a supportare la presunzione semplice di fon- datezza della pretesa, fermo restando il diritto del contribuente a fornirela prova contraria. Infine,quanto alla valutazione della prova contraria, il Collegio os- serva come, per consolidata interpretazione giurisprudenziale (Cass.Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014), l’omesso esame dielementi istruttori non integra di per sé il vizio di omesso esame diun fatto decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso in considerazione, benché la sentenza non abbia datoconto di tutte le risultanze probatorie offerte dalle parti e, come sopra visto, nella fattispecie il fatto storico è indubbiamente stato considerato. 9.2.La CTR ha così motivato alle pagine da 7 a 9 della sentenza: «Dalle emergenze istruttorie (…) è emerso che l'organizzazione dell'attività dei lavoratori forniti dalle cooperative operanti all'in- ternodegli stabilimenti delle società [OSCURATO:SOCIETA], Ceramica del Concaspa, con le quali la contribuente, in qualità di appaltatrice, avevaconcluso i relativi contratti di appalto aventi ad oggetto l’au- tomatizzazionedei loro magazzini non era effettuata da tali coope- rativeasseritamente subappaltatrici, ma direttamente dal personale delle società committenti, i cui dipendenti addetti ai magazzini ef- fettuavanoi medesimi lavori (…) In sostanza, si può tranquillamente affermareche, nel caso in esame, correttamente il Giudice di primo grado ha ravvisato un'interposizione illecita di manodopera. Ciò trova conferma anche nelle modalità con le quali veniva determi- [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] cooperative, parametrato, comedescritto chiaramente alle pag. 25 - 26 del p.v.c. redatto dalla Guardia di Finanza, non già sul servizio prestato dalle stesse, ma sulleore lavorate dai singoli soci, lavoratori presso l'[OSCURATO:SOCIETA]» 9.3.A fronte di tale ampia argomentazione, che certamente rispetta ilminimo costituzionale e non è apparente, con tenente precisi rife- rimential quadro istruttorio, la ricorrente prospetta che, in relazione allariqualificazione dei contratti di appalto come somministrazione dimanodopera, la CTR avrebbe valorizzato due soli aspetti, ossia daun lato che i dipendenti delle Cooperative prendessero direttive anchedalla [OSCURATO:SOCIETA] (committente di [OSCURATO:SOCIETA]) e, dall’altro, che la determinazione del quantum , da corrispondere alle cooperative, fosseparametrato non sul servizio prestato dalle stesse, bensì sulle orelavorate dai singoli soci lavoratori. Tuttavia, il fatto storico rile- vantein causa alla base della riqualificazione è stato valutato n ella fattispecie,e gli elementi indiziari valorizzati, ossia l’eterodirezione provenientedalla committente e le modalità di determinazione della controprestazione,e quindi i com p ensi da corrispondere alle coope- rative,non solo si collocano nell’ambito della discrezionalità del giu- dicedel merito in termini razionali e decisivi ai fini della qualifica- zione,ma anche nel solco della giurisprudenza di legittimità (Cass.n.938/2018; Cass. 1808/2017) . I motivi si risolv ono così in do- glianzedi mera insufficienza motivazionale, non più censurabile nel quadronormativo vigente, susseguente all’entrata in vigore dell’art. 54,comma primo, lett. b), del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modificazioni dalla l. 7 agosto 2012, n. 134 (Cass.n.8053/2014).Come eccepito in controricorso quindi , con entrambe le censure in disamina la ricorrente sostanzialmente ripropone le proprieargomentazioni, già vagliate e motivatamente disattese dal giudice,in termini inammissibili in sede di legittimità. 10.Con il settimo motivo si lamenta la violazione e falsa applica- zionedegli artt. 19, del d.P.R. n. 633/1972, 167 e ss. della Direttiva 2006/112/CE, 14, comma 4 - bis, della L. 537/1993 in relazione all’art. 360, co mma 1, n. 3) e cod. proc. civ. , e per violazione dell’art.132, co. 2, n. 4) ai fini dell’art. 360, co mma 1, n. 4) cod. proc.civ., per aver il giudice ritenuto legittimo l’operato dell’Ufficio in punto di recupero dell’IVA detratta e dell’IRAP dedotta, senza considerarela normativa in tema di IRAP e la giurisprudenza della Corte di Giustizia sull’IVA per i contratti illeciti, quali andrebbero ritenutiquelli di interposizione di manodopera a seguito della riqua- lificazione.La ricorrente si duole del fatto che la sentenza alle pagg. 11e 12 si limita a concludere che «la contribuente non poteva por- tare in detrazione l’IVA corrisposta alle cooperative, né detrarre dall’imponibileai fini IRAP quanto versato alle predette cooperative comepagamento delle fatture dalle stesse emesse», senza una pre- via motivazione articolata, idonea a dare conto del ragionamento logico-giuridicoseguito dal giudice. Da questo deriverebbe anche il viziodi illegittimità della sentenza per motivazione apparente. In via subordinata , la Corte viene anche richiesta di sollevare la questione pregiudiziale davanti alla Corte di giustizia UE nei se- guentitermini: se il principio di neutralità dell’Iva, garantito dal di- ritto alla detrazione di cui agli artt. 167 ss. della Diret- tiva2006/112/CEdel 28 novembre 2006 relativa al sistema comune d’impostasul valore aggiunto, pubblicata nella G.U.U.E. 11 dicem- bre2006, L . 347, debba essere interpretato nel senso che deve es- sereapplicata l’I VA anche ad un’ipotesi di appalto di manodopera, riqualificato come intermediazione di manodopera illegittima, in quantonon riconducibile alle ipotesi di intermediazione consentite dall’ordinamento. 11.Il motivo è affetto da concorrenti profili di inammissibilità e di infondato. 11.1.È inammissibile nella parte in cui compendia profili di censura tra loro incompatibili come la violazione di legge e la motivazione apparentein una commistione inestricabile di doglianze . 11.2.È poi infondato in quanto la decisione del giudice è in linea conla giurisprudenza della Corte di cassazione (Cass. Sez. 5 , Ordi- nanzan. 18808 del 28/07/2017 ; conforme, Sez. 6 - 5 , Ordi- nanzan. 28953 del 12/11/2018 ) , la quale ha da tempo chiarito , conun principio di diritto condiviso cui merita data ulteriore conti- nuità,che, pur dopo la riforma di cui al d.lgs. n. 276 del 2003, il contrattodi somministrazione di manodopera irregolare, schermato daquello di appalto di servizi, incorre in nullità, che conforma anche lasorte del contratto tra lavoratore e somministratore . A nulla rileva neppurel’eventuale fatto che lo stesso lavoratore, mediante ricorso giudizialeex art. 414 c od . p roc . c iv ., abbia agito per la costituzione delrapporto di lavoro alle dipendenze dell'utilizzatore effettivo della prestazione, sul quale soltanto gravano gli obblighi in materia di trattamentoeconomico e normativo, nonché fiscale, scaturenti dal dettorapporto. Ne deriva che la fatturazione delle prestazioni rese daparte del somministratore non legittima la detrazione dell'IVA ad esserelativa, né la maggior IRAP dovuta, scaturente dall’esclusione delladeduzione, quali componenti negativi, per le spese del perso- nale.La fattispecie è in termini e non si ravvisano ragioni per disco- starsida tale consolidato insegnamento , neppure alla luce della giu- risprudenzadella Corte di Giustizia , sentenze 11 marzo 2020 [OSCURATO:PERSONA], nella causa C - 94/19 e C - 114/22 del 25 maggio2023. Q uest’ultima sentenza è stata applicata dalla Corte di cassazioneattraverso l’affermazione del principio di diritto secondo il quale a i fini dell’esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA da partedella cessionaria in caso di nullità del contratto di cessione del bene e relativa fattura emessa dalla cedente, in applicazione della giurisprudenzadella Corte di Giustizia UE sentenza C - 114/22 del 25 maggio 2023, il soggetto passivo non è privato del diritto alla de- trazione per il solo fatto che il contratto è viziato da nullità sulla base del diritto civile, se non è dimostrato che sussistono gli ele- mentiche consentono di qualificare tale operazione ai sensi del di- ritto unionale come fittizia oppure, qualora detta operazione sia stataeffettivamente realizzata, che essa trae origine da un’evasione dell’impostao da un abuso di diritto. Nelcaso di specie non vi è dubbio che ricorre quest’ultima ipotesi, essendo stata contestata l’illecita interposizione di manodopera il cui disvalore sociale è tale per cui in materia non solo è astratta- menteconfigurabile il reato di cui interposizione fraudolenta di ma- nodoperadi cui all’art.36 bis d.lgs. 81/2015 oltre che i reati previsti dald.lgs. 10 marzo 2000 n. 74 , ma, come si legge a pag.9 del con- troricorso,è anche concretamente intervenuta la trasmissione d e ll a denuncia di reato da parte della Guardia di Finanza in data 18.7.2018. 11.3.Conseguentemente, n on è accoglibile neppure la richiesta di rinviopregiudiziale articolata nel corpo della censura, alla luce della giurisprudenza unionale che ha già fornito le indicazioni per risol- verele questioni de l principio di neutralità dell’I VA con riferimento all’ipotesidi appalto di manodopera, riqualificato come intermedia- zione di manodopera illegittima, lasciando al giudice nazionale il compitodi applicare tali condivisi principi alla fattispecie concreta . Nellafattispecie, ammettere la contribuente alla detrazione dell’IVA inpresenza di illecita intermediazione di manodopera le permette- rebbedi conseguire un sostanzioso illecito vantaggio che falserebbe la concorrenza rispetto a chi assume i lavoratori o comunque so- stiene maggiori costi in presenza di contratti regolari. La denega- zione del diritto alla detrazione nel caso in esame è esattamente direttaa ristabilire il principio di neutralità dell’imposta armonizzata, che sarebbe concretamente leso ove situazioni diverse venissero trattatenello stesso modo. Nonsussiste neppure il diritto alla detrazione ai fini IRAP (cfr. anche Cass.n. 18808/17 ), p er mancanza di certezza, derivante dalla nul- litàdel titolo giuridico da cui scaturisce la relativa obbligazione pa- trimoniale. Certezza, predicabile anche in tema di IRAP , giusta il richiamodell'art. 5 del d.lgs. n. 446/97 all'art. 2425 c od . c iv . e, per conseguenza,ai requisiti di correttezza e veridicit à del bilancio che attengonoal risultato economico. 12.Con l’ottavo motivo viene dedotta la v iolazione e falsa applica- zionedegli artt. 109, del d.P.R. n. 917/1986, 2729 e 1415 cod. civ., inrelazione all’art. 360, co mma 1, n. 3) cod. proc. civ. , per aver la CTR disconosciuto la deduzione dei costi (inerenti) relativi ai con- trattidi consulenza conclusi da [OSCURATO:SOCIETA] con i propri amministratori, sulpresupposto che tali contratti fossero simulati e diretti ad occul- tarela corresponsione di compensi agli amministratori, in mancanza diprova sull’accordo simulatorio. 13.Il motivo non può trovare ingresso . 13.1.È opportuno brevemente ricostruire la regola di diritto appli- cabile alla fattispecie. Sul piano della disciplina positiva, a i sensi dell’art.2389,comma 1, cod. civ., i compensi spettanti ai membri delconsiglio di amministrazione e del comitato esecutivo sono sta- bilitiall’atto della nomina o dall’assemblea . In particolare, nelle so- cietàprive di consiglio di sorveglianza, è l'assemblea ordinaria che, ex art.2364, comma 1, n.3 cod. civ. determina il compenso degli amministratorie dei sindaci, se non è stabilito dallo statuto. Tale complesso normativo va post o in collegamento con la nullità generaledi cui all’art. 1418, comma 1, c od . c iv . secondo la quale la contrarietàa norma imperativa determina la nullità del contratto , in quanto«la disciplina di cui all'art. 2389 c od . c iv . (dettata in conti- nuità con l'orientamento legislativo tradizionale, risalente all'art. 154,n. 4 del codice di commercio del 1882) ha certamente natura imperativae inderogabile, sia perché, in generale, la disciplina della struttura e del funzionamento delle società regolari sono dettate (anche)nell'interesse pubblico al regolare svolgimento dell'attività commerciale e industriale del Paese, sia perché, in particolare, la loroviolazione, in particolare la percezione di compensi non previa- mente deliberati dall'assemblea, era prevista dall'art. 2630 c.c., comma 2, n. 1 (abrogato dal d . l gs. 11 aprile 2002, n. 61, art. 1) comedelitto che non poteva certo essere scriminato dalla approva- zionedel bilancio successiva alla consumazione. È pertanto evidente che la violazione dell'art. 2389 c od . c iv ., sul piano civilistico, da luogo a nullità degli atti di autodeterminazione dei compensi da partedegli amministratori per violazione di norma imperativa, nul- lità che, per il principio stabilito dall'art. 1423 c od . c iv ., non è su- scettibiledi convalida, in mancanza di una norma espressa che di- spongadiversamente» ( così la sentenza delle Sez. U nite n. 21933 del29/08/2008 in parte motiva). Sulpiano interpretativo, la Corte di cassazione ha perci ò interpre- tatola disciplina sul funzionamento delle società nel senso che que- staè dettata anche nell’interesse pubblico ( da ultimo , cfr. Cass. n. 24471/2022),e ciò al fine del regolare svolgimento dell’attività eco- nomicaed ha natura imperativa e inder o gabile. La richiamata disci- plina contiene infatti all’ art.2364, comma 1, n.3 cod. civ. una di- stinta previsione della delibera di approvazione che determina il compensodegli amministratori (Cass. n. 28668/2018 ) . Sono perciò indeducibili i compensi corrisposti in favore degli amministratori per difetto di una preventiva delibera da parte dell'assemblea dei soci. Il principioè confermato anche dalla giurisprudenza successiva (ad. es. Cass. n.17673/2013) ed è affermato con riferimento alla formu- lazione della disciplina societaria nel testo anteriore alle modifiche di cui al d.lgs. n. 6 del 2003, ma le Sezioni Unite (Cass. n. 21933/2018 cit.) hanno anche stabilito che sul punto le modifiche non sono decisive. 13.2.In sintesi, per governare la fattispecie dev’essere affermato il principiodi diritto secondo il quale: « L a disciplina sul compenso degliamministratori di cui agli artt.2389, comma 1, e 2364, comma 1, n.3 cod. civ., è dettata anche nell’interesse pub- blicoal fine del regolare svolgimento dell’attività economica etali norme sono imperative e vincolanti ai fini dell’art.1418, comma1, cod. civ., non potendo essere derogate attraverso ilricorso a onerosi contratti di consulenz a di prestazione in- tellettuale prestate dagli amministratori nei confronti della società di capitali da loro amministrata, senza le prescritte formalitàe nella determinazione dell’assemblea dei soci. » . 14.Calando la ricostruzione sistemica che precede alla fattispecie concreta,il Collegio constata che a lle pag g . 12 e 13 della sentenza impugnata si legge: «[OSCURATO:PERSONA] ha concluso con i propri amministratoridei contratti di consulenza. Secondo l’Ufficio e il Giu- dice di prime cure tali contratti sono simulati, in quanto diretti ad occultarela corresponsione di compensi agli amministratori» L’af- fermazioneinnanzitutto non è apodittica ed indimostrata come pro- spettala ricorrente nel motivo in disamina, in quanto il giudice rileva pocodopo come vi sia una differenza contenutistica tra taluni con- trattied altri , in specie quelli relativi ai progetti WMS Felix e [OSCURATO:PERSONA],ritenendo che «La diversità del contenuto di questi contratti rispettoa quelli standardizzati, comuni ai tre amministratori, costi- tuiscela conferma che quelli in precedenza esaminati altro non sono cheun modo per retribuirli, proprio per la loro attività di ammini- stratori».Inoltre, al di là dell’ iter argomentativo seguito del giudice di appello , in parte passibile di correzione della motivazione ex art.384u.c. cod. proc. civ., l’esito decisorio va confermato in quanto ilpunto non è la dimostrazione della simulazione dei contratti . Piuttosto,ai fini della deducibilità del compenso degli amministratori disocietà di capitali, è necessario il rispetto del combinato disposto degliartt.2389, comma 1, e 2364, comma 1, n.3 cod. civ. , e dunque chene risulti la quantificazione nello statuto, oppure in una esplicita deliberadell’assemblea dei soci, che non può considerarsi implicita neppure nella delibera di approvazione del bilancio contenent e la postarelativa al compenso, salvo che l’assemblea, in composizione totalitaria e convocata solo per l’approvazione del bilancio, abbia discussoed approvato tale proposta. È perciò irrilevante il fatto che icontratti di consulenza abbiano un “ oggetto definito ” , “ in linea con leesigenze della società ” , ed una “ tariffazione puntual e ” come de- ducela società , perché la loro funzione economico - sociale è diretta adaggirare le norme imperative suddette con riferimento alla mi- suradel compenso degli amministratori delle società di capitali ed èsanzionata dall’art.1418, comma 1, cod. civ. . 15.Con la nona censura viene prospettata la violazione e falsa ap- plicazionedell’art. 3, co mma 3, del d.lgs. n. 472/1997, in relazione all’art.360, co mma 1, n. 3) cod. proc. civ. con riferimento alle san- zioni, poiché il giudice ha rigettato la prospettazione secondo la qualele stesse, a dire della società, sarebbero state stabilite senza tenereconto delle modifiche apportate, in favore del contribuente, dal d. l gs 158/2015 agli artt. 1, comma 2, e 5, comma 4, del D. Lgs.471/1997. 16.Il motivo è inammissibile e la richiesta non può essere accolta. 16.1.La ricorrente ribadisce la propria prospettazione, già vagliata edisattesa dal giudice del merito, secondo la quale per le sanzioni relativeall'anno 2014 è stato applicato il cumulo materiale, e l'am- montare delle sanzioni deve essere rideterminato in applicazione del principio del favor rei ex art. 3, c omma 3, d . l gs. n.472/1997, dovendoessere ricalcolata la sanzione irrogata attraverso il cumulo perl'anno 2014 e quella complessivamente irrogata per l'effetto del cumuloesterno tra le sanzioni dell'anno 2013 e 2014. [OSCURATO:PERSONA] osserva che il giudice ha accertato come , nella specie, l'ammontaredelle sanzioni è stato determinato tenendo conto delle modificheapportate dal d . l gs. 158/2015 agli artt. 1, comma 2 e 5, comma 4, del d . l gs 471/1997. Il giudice ha altresì accertato che nell'esamedel verbale di accertamento, a pag. 17 si dà atto che la sanzioneirrogata per la violazione relativa all'IRES è stabilità tra il 90e il 180% dell'imposta non versata. Peraltro, ha aggiunto la CTR, anchese così non fosse si sarebbe dinanzi alla prospettazione di un erratocalcolo delle sanzioni e non alla richiesta di applicazione del jus superveniens favorevole al contribuente. Non esorbitando la sanzione irrogata dai limiti edittali previsti dall'attuale normativa, una tale questione non può essere proposta per la prima volta in appello,ma andava già posta in 1° grado