Cassazione n. 24206/2023

C ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 8765/2019 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] G.B.MARTINI 16, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che larappresenta e difende; -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che larappresenta e difende; -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. NAPOLI n. 7774/2018 depositata il14/09/2018. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22/03/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: 1.In data [OSCURATO:DATA_NASCITA] la [OSCURATO:SOCIETA] chiedeva il rimborso di eccedenza IVA derivante dagli acquisti immobiliari effettuati nel 2002 da procedure fallimentari e segnatamente: 1) complesso industriale in Casoria via Diaz 102, acquistato dal [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:SOCIETA] con decreto del Tribunale di Napoli del 13.2.2002; 2) capannone industriale con area annessa in Anagni loc. Paduni via [OSCURATO:PERSONA], acquistato dal [OSCURATO:PERSONA] srl con decreto del Tribunale di Roma del 27.5.2002; 3) complesso industriale in Poggiomarino via Pertini 2, acquistato dal [OSCURATO:PERSONA] snc con decreto del Tribunale di [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:DATA_NASCITA]; 4) immobile in Castellamare di Stabia via Schito 185, acquistato dal [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA] con decreto del Tribunale di [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:DATA_NASCITA]; 5) locale deposito in Napoli via delle [OSCURATO:PERSONA] n. 88/94, acquistato dal [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:SOCIETA] con decreto del Tribunale di [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:DATA_NASCITA]. 2. In data 7.11.2012 l’Agenzia delle Entrate comunicava il diniego del rimborso motivando che uno degli immobili acquistati (complesso industriale in Casoria via Diaz 102) era stato concesso in comodato d’uso gratuito precedentemente all’acquisto , con atto registrato il 27.6.2001, alla società [OSCURATO:SOCIETA] il cui legale rappresentante e quello precedente erano rispettivamente fratello e coniuge di [OSCURATO:PERSONA] rappresentante della [OSCURATO:SOCIETA], cosicché l’IVA relativa all’acquisto non era inerente all’attività di impresa svolta ; p er gli altri acquisti , invece, mancavano i titoli di provenienza (atti di acquisto e decreti di assegnazione del Tribunale), i registri IVA acqui sti né erano state comunicate le modalità di avvenuto pagamento del prezzo relativo a quegli acquisti. 3.Avverso questo provvedimento la società ha proposto ricorso che la [OSCURATO:PERSONA] (CTP) di Napoli ha rigettato. 4.Proposto appello, la [OSCURATO:PERSONA] (CTR) della Campania ha respinto il gravame osservando, tra l’altro, che l’Ufficio non era incorso nella decadenza di cui all’art. 57 d.P.R. n. 633/72 in quanto non vi era stata alcuna attività accertativa, e che il diniego era legittimo perché non risultava la strumentalità degli immobili acquistati e doveva escludersi l’inerenza all’attività di impresa. 5. Contro questa sentenza ha proposto ricorso per cassazione la società che si è affidata a quattromotivi, illustrati con memoria. 6.Resiste con controricorso l’Agenzia delle entrate. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con il primo motivo la ricorrente ha dedotto, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., la violazione dell’art. 57 d.P.R. n. 600/73 perché la CTR non aveva ritenuto applicabile i termini decadenziali ivi previsti, sebbene l’atto impugnato avesse accertato la non detraibilità dell’imposta e non semplicemente l’insussistenza dei presupposti per il rimborso. 1.1.Il motivo è infondato alla luce di Cass. sez. un. n. 21765 del 2021, secondo cui in tema di rimborso d'imposte, l'Amministrazione finanziaria può contestare il credito esposto dal contribuente nella dichiarazione dei redditi anche qualora siano scaduti i termini per l'esercizio del suo potere di accertamento, senza che abbia adottato alcun provvedimento, quando il diniego non derivi, come nella concreta fattispecie, da sottostima delle imposte dovute. 2. Con il secondo motivo deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., la violazione degli artt. 112 e 99 c.p.c. e dell’art. 57 d.P.R. n. 633/72 perché, con riguardo agli acquisiti calendati ai nn. 2 – 4 dell’espositiva, la sentenza aveva negato la detrazione per ragioni diverse da quelle poste a base del provvedimento impugnato. 2.1.In particolare, mentre per l’immobile in Casoria il diniego era stato giustificato con il difetto di inerenza, per gli altri quattro immobili acquistati dalla società l’esclusione della detraibilità dell’IVA era stata motivata con l’ «assenza dei do cumenti attestanti la provenienza e le modalità di pagamento» (v. anche espositiva della sentenza impugnata ) ; la CTR , invece, aveva adottato una motivazione diversa, facendo riferimento per tutti gli acquisti al difetto di inerenza e osservan do che «analoghe considerazioni valgono per gli acquisiti degli altri quattro cespiti (…) non avendo parte appellante fornito alcuna prova dell’oggetto sociale dell’[OSCURATO:SOCIETA] negli anni 2001/2002, della conformità degli acquisiti all’oggetto sociale, della strumentalità per natura dei beni acquistati rispetto all’attività espletata dalla società..». 2.2.Il motivo è fondato. 2.3. E’ noto che ricorre il vizio di extrapetizione o di ultrapetizione quando il giudice, interferendo nel potere dispositivo delle parti e pronunciando oltre i limiti delle pretese o delle eccezioni fatte valere dai contraddittori, ovvero su questioni che non siano state sollevate e che non siano rilevabili d'ufficio, emetta un provvedimento diverso da quello richiesto ovvero attribuisca o neghi un bene diverso da quello conteso (tra le tante , Cass. n. 26305 del 2017; Cass., n. 9002 del 2018 ; Cass., n. 23229 del 2020; Cass., n. 11984del 2021; Cass., n. 31258 del 2021 ; Cass., nn. 10897 e 10905 del 2022; Cass. n. 20009 del 2022; Cass. n. 15992 del 2022). Va altresì osservato che, ove la controversia abbia ad oggetto l'impugnazione del rigetto di un'istanza dirimborso di un tribu to avanzata dal contribuente, l'Amministrazione finanziaria può esercitare la facoltà di controdeduzione di cui all'art. 23 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e, quindi, prospettare, senza che si determini vizio diultrapetizione, argomentazioni giuridiche ulteriori rispetto a quelle che hanno formato la motivazione di rigetto della istanza in sede amministrativa, poiché, in tal caso, il contribuente assume la posizione sostanziale di attore, che deve fornire la prova della propria domanda, mentre l'Ufficio non ha esplicitato una "pretesa" (impugnata dal contribuente), quale l'avviso di accertamento o di liquidazione, o la irrogazione di una sanzione (Cass. n. 10797 del 2010; Cass. n. 25999 del 2022). In questo caso, però, in cui non risulta che l’Agenzia in corso di causa abbia sollevato questioni ulteriori rispetto a quelle poste a base dell’atto di diniego, il Giudice di appello ha violato il principio della corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato perché ha negat o il diritto della contribuente accertando l’insussistenza di un presupposto che, con riguardo a quei quattro acquisti, l’Amministrazione non aveva contestato , decidendo, quindi, su una questione che non era stata oggetto di specifica deduzione di parte né era rilevabile d’ufficio e incorr endo cosìnella violazione di cui all’art. 112 c.p.c., la cui ratio è quella di garantire il contraddittorio, avendo posto a base della decisione ragioni sulle quali la parte non era stata posta in grado di difendersi (Cass. n. 475 del 2002). 3.Con il terzo motivo deduce, ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 3c.p.c.,, violazione ed errata applicazione degli artt. 19 e 30 d.P.R. n. 633/72 in quanto il fatto che l’immobile in Casoria fosse concesso in comodato gratuito era ininfluente ai fini del riconoscimento della detraibilità dell’IVA sull’acquisto. 3.1. Il motivo è infondato. 3.2. Secondo costante giurisprudenza di questa Corte, in tema diIVA, ai fini della detraibilità dell'imposta assolta sugli acquisti di beni e sulle operazioni passive, occorre accertarne l'effettiva inerenza rispetto alle finalità imprenditoriali, senza che sia tuttavia richiesto il concreto svolgimento dell'attività di impresa, potendo la detrazione dell'imposta spettare anche in assenza di operazioni attive, con riguardo alle attività di carattere preparatorio, purché il bene o il servizio acquisito, anche se non immediatamente inserito nel ciclo produttivo, sia necessario all'organizzazione dell'impresa ovvero funzionale all'iniziativa economica programmata in vista della successiva attuazione e il mancato utilizzo sia determinato da cause indipendenti dalla volontà del contribuente, sia pure assunte in un'accezione ampia (Cass. n. 7440 del 2021); oppure si tratti di operazioni finalizzate alla costituzione delle condizioni d'inizio effettivo dell'attività tipica(Cass. n. 23994 del 2018); sempre che il contribuente dimostri l'effettiva e concreta riferibilità dei beni alla futura produzione di ricavi, tenuto conto, in particolare, della loro natura e del tempo intercorso tra l'acquisto e l'uso, senza che la sussistenza dei predetti requisiti possa presumersi in ragione della sola qualità di società commerciale dell'acquirente (Cass. n. 18475 del 2016). 3.3. La decisione della CTR è in linea con questi principi poiché la concessione a titolo gratuito dell’imm obile a terzi, in epoca anteriore all’acquisto, preclude oggettivamente « l’effettiva e concreta riferibilità» del bene alla produzione di ricavi né d’altro canto la ricorrente ha fornito concreti elementi in grado di dimostrare la destinazione del bene all’attività tipica dell’impresa. 4.Con il quarto motivo deduce, ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione ed errata applicazione degli artt. 43 d.P.R. n 917/1986 e 2697 c.c. per non aver considerato che l’immobile era strumentale per natura,come provato dalla ricorrente. 4.1.Il motivo è infondato. 4.2.La CTR ha accertato trattarsi di «immobili, classificati nelle categorie catastali A/10, B, C, D ed E» che«non sono suscettibili di diversa utilizzazione, salvo radicali trasformazioni e, pertanto, mantengono la strumentalità (ovvero l’inerenza all’impresa) anche in assenza di un utilizzo diretto nello svolgimento dell’attività d’impresa». 4.3. Ha accertato, quindi, trattarsi di beni strumentali per natura ma, prosegue la CTR, si deve accertare che il bene è «direttamente connesso all’attività di impresa». Conclude la CTR che, con riguardo all’immobile in Casoria , oggetto di comodato gratuito per uso industriale a favore della [OSCURATO:PERSONA] srl già precedentemente al decreto di trasferimento a favore della [OSCURATO:SOCIETA], la società avrebbe dovuto dimostrare di operare come immobiliare di gestione ma nessuna prova aveva fornito in ordine all’oggetto sociale negli anni 2001/2002. 4.4.La motivazione è coerente con la giurisprudenza di questa Corte, secondo cui la strumentalità del bene non può essere presunta, ma deve essere volta a volta provata, senza che sia ipotizzabile una categoria di beni "oggettivamente strumentali", ovvero strumentali in re ipsa . È infatti da precisare che la disposizione di cui all’art. 40 comma secondo, secondo periodo, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (nel testo applicabile ratione temporis), secondo la quale gli immobili appartenenti ad imprese commerciali, che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa destinazione senza radicali trasformazioni, costituiscono beni strumentali dell'impresa, anche se non sono utilizzati direttamente e sono dati in locazione o in comodato, non va intesa come una sorta di riconoscimento della strumentalità del bene a prescindere dalle caratteristiche del medesimo in rapporto con l'attività dell'azienda, giacché, anche nell'ipotesi disciplinata dalla disposizione in questione, occorre la prova della funzione strumentale del bene in relazione all'attività dell'azienda; solo nei casi in cui risulti altresì provata (e non solo affermata) l'insuscettibilità (senza radicali trasformazioni) di una destinazione del bene diversa (da quella accertata in rapporto strumentale con l'attività aziendale), è prevista la possibilità di prescindere (ai fini della ritenuta strumentalità del bene) dall'utilizzo diretto dello stesso da parte dell'azienda, ferma in ogni caso restando l'imprescindibilità dell'accertamento della strumentalità, sia pure astratta, del bene, non oggettivamente considerato, bensì in rapporto all'attività aziendale (Cass. n. 12999 del 2007; Cass. n. 4306 del 2015). 5. Conclusivamente, accolto il secondo motivo di ricorso e respinti gli altri, la sentenza deve essere cassata di conseguenza con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, che deciderà anche sulle spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.M. accoglie il secondo motivo di ricorso , rigettati gli altri, cassa di conseguenza la sentenza impugnata e rinvia all