Cassazione n. 08703/2026

RA GENERALE DELLO STATO(ADS80224030587), che la rappresenta e difende-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] 2011 SOCIETA' CONSORTILE A RESPONSABILITA' LIMITATA-intimata-avverso SENTENZA di [OSCURATO:PERSONA] n. 1317/05/21 depositata il 01/04/2021.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/12/2025 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Con la sentenza n. 1317/05/21 del 01/04/2021, la Commissionetributaria regionale della Lombardia (di seguito CTR) rigettava l’appelloproposto dall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) avverso la sentenza n.10/02/19 della Commissione tributaria provinciale di Sondrio (di seguitoCTP), che aveva accolto il ricorso di [OSCURATO:PERSONA] 2011 s.cons.r.l. (di seguitoNumero registro generale 27651/2021Numero sezionale 9033/2025Numero di raccolta generale 8703/2026Data pubblicazione 08/04/2026Ripamonti) nei confronti di un avviso di accertamento per IRES, IRAP eIVA relative all’anno d’imposta 2014.1.1. Come emerge dalla sentenza impugnata, con l’atto impositivol’Amministrazione finanziaria aveva contestato a [OSCURATO:PERSONA] la deducibilitàdi costi per euro 58.655,00 oltre all’indetraibilità della relativa IVA inquanto afferenti ad operazioni oggettivamente inesistenti. Invero, nellaprospettiva di AE, le fatture emesse dalla consorziata [OSCURATO:PERSONA] s.p.a.erano inesistenti, avendo quest’ultima partecipato solo fittiziamente ailavori – in realtà effettuati dall’altra consorziata Ing. [OSCURATO:PERSONA].p.a. – al fine di consentirne l’esecuzione attraverso il rilascio dellenecessarie attestazioni SOA.1.2. La CTR respingeva l’appello di AE evidenziando che: a) la condottadelle società consorziate, che non eseguivano i lavori in proporzionerispetto alla loro quota consortile, assumevano rilievo negoziale neirapporti tra consorziati e nei confronti della stazione appaltante, ma nonpresentavano alcun rilievo dal punto di vista tributario, anche inconsiderazione del fatto che il ricavo complessivo discendente dall’appaltorisultava comunque dichiarato e tassato, così come venivano dedotti solo icosti inerenti all’esecuzione dell’appalto; b) nel caso di specie, l’Ufficiocontestava operazioni oggettivamente inesistenti, ma non provava«un’indebita detrazione di imposta tra ricavi complessivi e costicomplessivi dell’intero appalto», sicché la ripresa dell’Ufficio si traducesseeffettivamente in un’indebita duplicazione d’imposta.2. AE impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione,affidato ad un unico motivo.3. [OSCURATO:PERSONA] restava intimata.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con l’unico motivo di ricorso AE deduce, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art.2602 cod. civ., dell’art. 37, comma 13, del d.lgs. 12 aprile 2006, n. 163,Numero registro generale 27651/2021Numero sezionale 9033/2025Numero di raccolta generale 8703/2026Data pubblicazione 08/04/2026applicabile ratione temporis, degli artt. 56 e 109 del d.P.R. 22 dicembre1986, n. 917 ([OSCURATO:PERSONA] delle Imposte sui Redditi - TUIR) e degli artt.19 e 21 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (decreto IVA), per avere laCTR ritenuto che [OSCURATO:PERSONA] abbia legittimamente dedotto costi noneffettivamente sostenuti dalla società che aveva dichiarato di avereeffettuato i lavori.1.1. Il motivo è infondato.1.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, «La società consortilepuò svolgere una distinta attività commerciale con scopo di lucro ed èquestione di merito accertare i rapporti tra la società stessa e i consorziatinell'assegnazione dei lavori o servizi per stabilire la necessità del"ribaltamento" integrale o parziale di costi e ricavi ai fini dell'imposta sulvalore aggiunto; in caso di differenza tra quanto fatturato dalla societàconsortile al terzo committente e quanto fatturato dal consorziato allasocietà consortile, il consorziato ha l'onere di provare - nel rispetto deiprincipi di certezza, effettività, inerenza e competenza - che la differenzastessa non integri suoi ricavi occulti ovvero che essa corrisponda aprovvigioni o servizi resi dal consorzio al terzo» (Cass. S.U. n. 12190 del14/06/2016; Cass. n. 30226 del 22/11/2018).1.3. Come già evidenziato da Cass. n. 6836 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA], emessatra la [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. e AE con riferimento alla medesima vicenda, leSezioni Unite, superando la precedente visione della causa consortile inchiave esclusivamente mutualistica, hanno chiarito che lo scopomutualistico non esclude la natura commerciale dell'impresa, con laconseguenza che la struttura consortile può anche svolgere un'attivitàcommerciale propria verso terzi e, quindi, allontanarsi dal modelloneutrale verso le proprie consorziate, con possibile disallineamento fra lereciproche fatturazioni.1.3.1. In tal senso, quindi, diventa necessario accertare le effettivemodalità tramite le quali viene svolta l'attività consortile, essendo rimessoNumero registro generale 27651/2021Numero sezionale 9033/2025Numero di raccolta generale 8703/2026Data pubblicazione 08/04/2026al giudice del merito accertare «i rapporti tra la società consortile e iconsorziati nell'assegnazione dei lavori o servizi», al fine di stabilire lanecessità del ribaltamento integrale o parziale di costi e ricavi ai finidell'imposta sul valore aggiunto, «con onere del consorziato, nel caso incui vi sia differenza tra quanto fatturato dalla società consortile al terzocommittente e quanto fatturato dal consorziato alla società consortile, chela differenza stessa non integri suoi ricavi occulti ovvero che essacorrisponda a provvigioni o servizi resi dal consorzio al terzo» (così Cass.S.U. n. 12190 del 2016, cit.).1.3.2. In questa prospettiva, ove il consorzio persegua (anche) un finelucrativo, può essere giustificato un ribaltamento solo parziale neiconfronti di quelle consorziate che non hanno ricevuto alcuna commessa eche, quindi, non hanno conseguito utili, né hanno potuto generare costi,fermo restando, anche in tale evenienza, che le voci afferenti ai cd. costigenerali, se esistenti, sono destinate a refluire su tutti i consorziati.1.3.3. Nel caso, invece, in cui non vi sia differenza tra i ricaviconseguiti dalla società consortile costituita per l'esecuzione di un appaltodi opere pubbliche e i relativi costi, il ribaltamento dei costi sui consorziatiè, in linea di principio, pienamente legittimo, in quanto la posizione diappaltatore rimane in capo alle imprese consorziate riunite, degradando lasocietà consortile al rango di struttura operativa al servizio di tali imprese,sicché, dal punto di vista tributario, le operazioni e i costi della societàconsortile sono direttamente riferibili alle società consociate quali costipropri affrontati per mezzo della società consortile, le quali, quindi,possono essere ad esse riaddebitate attraverso il principio delribaltamento dei costi (Cass. n. 4923 del 20/02/2019).1.3.4. In una simile evenienza, la natura neutra del consorziocomporta che la mancata diretta partecipazione della consorziata ad unappalto nell'anno oggetto di contestazione non esclude l'operatività neisuoi confronti del meccanismo del ribaltamento dei costi sostenuti e deiNumero registro generale 27651/2021Numero sezionale 9033/2025Numero di raccolta generale 8703/2026Data pubblicazione 08/04/2026ricavi conseguiti dal consorzio avuto riguardo alla singola commessa,poiché tutte le operazioni economiche poste in essere dal consorzio vanno1.3.5. Il principio, in particolare, è stato affermato in materia di societàconsortili costituite dalle imprese operanti in raggruppamento temporaneoper l'esecuzione di un contratto di appalto pubblico, ove non svolgentesocietà per l'esecuzione dell'appalto devono essere ribaltati integralmentesulle imprese consorziate e fatturati nello stesso esercizio in cui sono statisostenuti, nel rispetto del principio di competenza, potendo l’imputazionedi un determinato costo ad un esercizio anziché ad un altro comportare, inastratto, l'alterazione dei risultati della dichiarazione, mediante imeccanismi di compensazione dei ricavi e dei costi nei singoli esercizi(Cass. n. 33596 del 28/12/2018).1.3.6. In materia di IVA, poi, il principio trova ulteriore fondamento nelprincipio di equivalenza dei rapporti giuridici tra imprese consorziate esocietà consortile e tra queste e l'ente appaltante, da ricondursi alloschema del mandato senza rappresentanza, il quale impone che il regimefiscale della doppia fatturazione, prescritto dall'art. 3, terzo comma, deld.P.R. n. 633 del 1972, sia unitario, con conseguente trasferibilità alleimprese consorziate dell'agevolazione tributaria propria della fatturaoriginaria (tra committente e consorzio) secondo il meccanismo del cd.ribaltamento (Cass. n. 24320 del 4/10/2018).1.4. Orbene, nel caso di specie si evince chiaramente dalla sentenzaimpugnata (si veda, in particolare, la parte in fatto) che i lavori sono statiintegralmente eseguiti dalle consorziate e che [OSCURATO:PERSONA] ha svolto solouna funzione di appaltatore e, quindi, di intermediario, senza svolgereautonoma attività d’impresa. Ne consegue che [OSCURATO:PERSONA] hacorrettamente distribuito il compenso percepito per l’esecuzionedell’appalto alle società del raggruppamento temporaneo in misuraNumero registro generale 27651/2021Numero sezionale 9033/2025Numero di raccolta generale 8703/2026Data pubblicazione 08/04/2026percentuale rispetto alla rispettiva partecipazione; e ciò ha fatto1.5. Non ha, dunque, alcun rilievo, in questa ipotesi, che [OSCURATO:SOCIETA]. non abbia partecipato all’effettuazione dei lavori, dovendoquest’ultima società comunque partecipare alla ripartizione degli utili e deicosti in misura percentuale alla sua partecipazione al consorzio,emettendo la conseguente fattura. Né l’erronea indicazione in fattura delleragioni della sua emissione è idonea ad inficiare il superiore ragionamento,costituendo una semplice irregolarità inidonea a rendere la fattura relativaad operazioni inesistenti.1.6. Si noti, infine, che l’esito della presente controversia diverge daquello conseguente a Cass. n. 6836 del 2021 unicamente in ragione delfatto che, in quel procedimento, diversamente che nel presente,l’accertamento in fatto della CTR era carente sotto il profilo delle modalitàdi svolgimento dell’appalto.2. In conclusione, il ricorso va rigettato. Le peculiari questioni di dirittoaffrontate nella presente controversia giustificano l’integralecompensazione tra le parti delle spese di lite. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e compensa tra le parti le spese delprocedimento.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 18/12/2025.Il Presidente