Cassazione n. 12699/2026

iale allegata alricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA] che ha indicato recapito PEC;- ricorrente -controAgenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legalerappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege,dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, allavia dei Portoghesi n. 12 in Roma;- controricorrente -avversola sentenza n. 104, pronunciata dalla Commissione TributariaRegionale della Toscana il 16.10.2017, e pubblicata il 25.1.2018;ascoltata la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA];la Corte osserva:Numero registro generale 21549/2018Numero sezionale 3459/2026Numero di raccolta generale 12699/2026Data pubblicazione 05/05/20261. L’Agenzia delle Entrate notificava alla [OSCURATO:PERSONA] l’avviso diaccertamento n. T8D030400462, contestando l’omessa dichiarazione esottoposizione ad imposizione ai fini Ires ed Irap, con riferimento all’anno2011, della plusvalenza realizzata a seguito della vendita di un terrenoedificabile (3.2.2011).1.1. Occorre preliminarmente ricordare che la [OSCURATO:PERSONA] avevaacquistato l’[OSCURATO:DATA_NASCITA] le quote della [OSCURATO:SOCIETA], proprietaria dibeni immobiliari in zona Garbasso ad Arezzo, per l’ammontare di Euro2.453,170,00. Quindi la società Arcinvest aveva incorporato la F.lli Fiorilliil 17.7.2003, ed il disavanzo da annullamento, pari ad Euro 2.220.000,00,era stato imputato nelle immobilizzazioni. Quindi, il 19.12.2006, la GaiaSrl aveva incorporato la [OSCURATO:PERSONA].A seguito delle proprie verifiche, la Guardia di Finanza notificava allasocietà [OSCURATO:PERSONA] di Costatazione, che era recepito negli esitidall’Agenzia delle Entrate, la quale notificava l’avviso di accertamento percui è causa. [OSCURATO:PERSONA], la quale sosteneva essere intervenuta una c.d.affrancazione gratuita (rivalutazione senza oneri), promuoveva proceduradi accertamento con adesione che non sortiva esito positivo.2. La società impugnava l’atto impositivo innanzi alla CommissioneTributaria Provinciale di Arezzo che, con decisione non completamentecomprensibile nell’esposizione, comunque rigettava il ricorso dellacontribuente.3. [OSCURATO:PERSONA] spiegava appello innanzi alla Commissione TributariaRegionale della Toscana, avverso la decisione sfavorevole conseguita daigiudici di primo grado, insistendo nelle proprie tesi. La CTR riteneva chenon fosse intervenuta la c.d. affrancazione gratuita ai sensi di legge, epertanto l’imposizione della plusvalenza realizzata doveva ritenersilegittima. In conseguenza confermava la decisione di rigetto del ricorsodella contribuente.Numero registro generale 21549/2018Numero sezionale 3459/2026Numero di raccolta generale 12699/2026Data pubblicazione 05/05/20264. Ha proposto ricorso per cassazione la società, affidandosi ad unmotivo di ricorso. Resiste mediante controricorso l’Amministrazionefinanziaria.Motivi della decisione1. Con il suo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c., la contribuente contesta la violazione dell’art. 6 delD.Lgs. n. 358 del 1997, per avere la CTR erroneamente ritenutoapplicabile alla fattispecie la lett. b) del secondo comma dell’art. 6, mentrerisultava applicabile la lett. a). Inoltre, eventuali omissioni dichiarativedella plusvalenza si risolvono in mere irregolarità, che non inficiano lalegittimità della affrancazione gratuita e, pertanto, la non imponibilitàdella plusvalenza realizzata.2. Il giudice dell’appello, nella sua concisa ma chiara motivazione, haosservato che, ai sensi dell’art. 6, secondo comma, lett. b), del D.Lgs. n.358 del 1997, l’affrancamento gratuito riguarda “i maggiori valori, rispettoa quelli di acquisizione, che hanno concorso a formare il reddito diun’impresa residente; si tratta, quindi, di reddito d’impresa e non diredditi diversi quali sono quelli percepiti da soggetti privati quali sono isoci di una società di capitali”.Inoltre, i commi tre e quattro dell’art. 6 cit., richiedono comunque chei soggetti i quali intendono avvalersi delle rivalutazioni di cui ai commiprecedenti, inclusa l’affrancazione gratuita, “debbano chiederne, a pena didecadenza, l’applicazione nella dichiarazione dei redditi relativa al periodoin cui ha effetto la fusione”, e la contribuente non ha “dimostratol’avvenuto adempimento de quo” (sent. CTR, p. 3).3. Appare invero superfluo esaminare le censure della contribuentecirca la possibilità teorica, nel caso di specie, di applicare la disciplinapropria dell’affrancazione gratuita ai sensi dell’art. 6, comma secondo, delD.Lgs. n. 358 del 1997.Numero registro generale 21549/2018Numero sezionale 3459/2026Numero di raccolta generale 12699/2026Data pubblicazione 05/05/2026La CTR, infatti propone una doppia ragione della decisione, e chiarisceche la plusvalenza realizzata deve essere assoggettata ad imposizioneanche perché la società non ha provato di avere domandato l’applicazionedella disciplina invocata nella dichiarazione dei redditi.3.1. Questa Corte ha in proposito già avuto occasione di chiarire cheper potersi avvalere della normativa invocata, occorre che l'incorporantedimostri documentalmente i componenti positivi e negativi di reddito erispetti l'obbligo procedurale di manifestazione della volontà in tal senso,ha effetto la scissione o la fusione (Cass. sez. V, 24.6.2021, n. 18239).3.2. Ricordato che il comma quarto dell’art. 6 del D.Lgs. n. 358 del1997 detta: “i soggetti che intendono avvalersi delle disposizioni deicommi 1 e 2 devono chiederne l'applicazione nella dichiarazione dei redditirelativa al periodo di imposta in cui ha effetto la fusione o la scissione”,non si è mancato del resto di chiarire che la regola della generaleemendabilità della dichiarazione dei redditi subisce eccezione nell’ipotesi“in cui il legislatore abbia subordinato la concessione di un beneficio fiscalead una precisa manifestazione di volontà (od opzione) del contribuente,anche se da compiersi all'interno della stessa dichiarazione, mediante lacompilazione di un modulo predisposto dall'erario (o altrimenti), poiché, aquesti effetti, quella specifica parte della dichiarazione assume il diversovalore di atto negoziale, come tale irretrattabile anche in caso di errore,salvo che il contribuente dimostri che questo fosse conosciuto oconoscibile dall'amministrazione (cfr. ex multis, Cass. n. 13454 del 2015).La normativa applicabile consente di “scegliere liberamente diutilizzare il disavanzo da annullamento per rivalutare i benidell'incorporante oppure iscrivere una posta a titolo di avviamento; taleopzione integra esercizio di un potere discrezionale di scelta riconducibilead una tipica manifestazione di autonomia negoziale del soggetto che èdiretta ad incidere sull'obbligazione tributaria e sul conseguente effettoNumero registro generale 21549/2018Numero sezionale 3459/2026Numero di raccolta generale 12699/2026Data pubblicazione 05/05/2026vincolante di assoggettamento all'imposta, e dunque eventuali errori dellavolontà espressa dal contribuente assumono rilevanza soltanto ovesussistano i requisiti di essenzialità e riconoscibilità ex art. 1428 c.c.norma che trova applicazione, ai sensi dell'art. 1324 c.c., anche agli attinegoziali unilaterali diretti ad un destinatario determinato (cfr. Cass. n.9777/1993); la circostanza di fatto, incontroversa, della mancataindicazione, nella dichiarazione dei redditi della scelta di affrancaregratuitamente il disavanzo di fusione, non essendo stati compilati i righiRR24-RR29, non consente ex se di riconoscere nella fattispecie un meroerrore di diritto o di fatto (materiale o di calcolo, ovvero formale)obiettivamente rilevabile ed emendabile in ogni tempo … è necessario chela facoltà di scelta che la legge attribuisce al contribuente sia esercitatamediante una chiara indicazione nella dichiarazione, facoltà nel cuiesercizio l'Amministrazione non può sostituirsi al contribuentenell'interesse di quest'ultimo (cfr. Cass. nn. 12460/2014, 7294 e 16333del 2012 in motiv.)”, Cass. sez. V, 23.11.2018, n. 30404.Nel caso di specie deve rilevarsi che la contribuente si limita alamentare, con argomento non fondato, il carattere meramente formaledell’inadempimento dichiarativo, che neppure prospetta non essereintervenuto.Il ricorso deve essere pertanto respinto.4. Le spese di lite seguono l’ordinario criterio della soccombenza esono liquidate in dispositivo, in considerazione della natura delle questioniaffrontate e del valore della controversia.4.1. Deve anche darsi atto che ricorrono i presupposti processuali peril versamento, da parte della ricorrente, del c.d. doppio contributo.La Corte di Cassazione, P.Q.Mrigetta il ricorso proposto dalla [OSCURATO:SOCIETA]. società unipersonale, inpersona del legale rappresentante pro-tempore, che condanna alNumero registro generale 21549/2018Numero sezionale 3459/2026Numero di raccolta generale 12699/2026Data pubblicazione 05/05/2026pagamento delle spese di lite in favore della costituita controricorrente, ele liquida in complessivi Euro 7.800,00 oltre spese prenotate a debito.Ai sensi del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater,dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, daparte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello da corrispondere per il ricorso a norma del citato art. 13,comma 1 bis, se dovuto.Così deciso in Roma il 23 aprile 2026.Il PresidenteRoberta Crucitti