Cassazione n. 01568/2026

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 18724/2022 R.G. proposto da: [OSCURATO:SOCIETA] SOCIETA' A RESPONSABILITA' [OSCURATO:PERSONA], appresenta e difesa dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]; -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE -intimata- avverso la SENTENZA di COMM.TRIB.REG. ROMA n. 2111/2022 depositata il 10/05/2022. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/11/2025 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. La presente vicenda processuale attiene all’impugnazione da parte della ricorrente [OSCURATO:SOCIETA]. (di seguito più brevemente anche solo [OSCURATO:SOCIETA]) di un avviso di rettifica e liquidazione con cui l’Agenzia delle Entrate aveva rideterminato il valore dell'avviamento commerciale di un ramo d'azienda ceduto dalla ricorrente a [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.s., da € 50.000,00 a € 233.000,00, con conseguente obbligo di pagamento di € 11.273,23 tra imposte, interessi e sanzioni. 2. [OSCURATO:PERSONA] di Roma ha rigettato il ricorso, ritenendo legittimo il metodo di calcolo dell'Agenzia basato sulla capitalizzazione del canone di affitto. 3. La [OSCURATO:SOCIETA] ha presentato appello alla [OSCURATO:PERSONA] per il Lazio, contestando la scelta del criterio di calcolo dell'Agenzia e la carenza di motivazione del provvedimento. 4. La CRT ha accolto l'appello, dichiarando illegittimo il metodo di calcolo dell'Agenzia e la mancanza di motivazione. Tuttavia, ha disposto la compensazione delle spese di giudizio, motivandola con la "particolarità della controversia caratterizzata dall’esigenza di risolvere delicate questioni interpretative ". 5. La [OSCURATO:SOCIETA] ricorre per la cassazione della sentenza di 2° grado, affidandosi ad uni unico motivo. 6. L’intimata non ha svolto attività difensiva. 7. In prossimità dell’adunanza camerale la ricorrente h a depositato memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l’unico motivo proposto, la [OSCURATO:SOCIETA] lamenta la violazione e falsa applicazione di norme di diritto (art. 360 co. 1 n. 3 c.p.c.) con riferimento all’art. 15 D.lgs. 546/1992, assumendo l’assenza dei presupposti per la compensazione delle spese di giudizio operata dalla CTR. In particolare, la ricorrente assume che la CTR, pur in presenza della piena soccombenza dell’Agenzia delle Entrate, ha disposto l’integrale compensazione delle spese del doppio grado del giudizio per “la particolarità della controversia, caratterizzata dall’esigenza di risolvere delicate questioni interpretative” violando il disposto dell’art.15 del D.Lgs.546/1992 che, al di fuori dei casi di reciproca soccombenza, la prevede solo qualora sussistano gravi ed eccezionali che devono essere espressamente motivate. 2. Il motivo è fondato. 2.1. Per l'esame di tale censura occorre partire dalla formulazione dell'art. 15, comma 2, D.lgs. n. 546 del 1992 che regola, ratione temporis, la presente fattispecie. Si tratta, più precisamente, della versione risultante dalle modifiche apportate dall'art. 9, comma 1, lett. f), n. 2), D.lgs. 24/09/2015, n. 156 (applicabili dal 01/01/2016, ai sensi dell'art. 12, comma 1, del testo normativo appena citato), in base al quale: " i commi 2 e 2-bis sono sostituiti dai seguenti: "2. Le spese di giudizio possono essere compensate in tutto o in parte dalla commissione tributaria soltanto in caso di soccombenza reciproca o qualora sussistano gravi ed eccezionali ragioni che devono essere espressamente motivate." L' art. 9, comm156,lett. f), n. 1) D.lgs. 24/09/2015, n. 156 , al contempo, ha eliminato nell'art. 15, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992 il secondo periodo che rinviava all'art. 92, comma 2, cod. proc. civ. 2.2. Trovano, invece, applicazione ai giudizi instaurati " in primo e in secondo grado, nonché in Cassazione" a decorrere dal 04/01/2024 le modifiche apportate all'art. 15, comma 2, D.lgs. n. 546 del 1992 ad opera dell'art. 1, comma 1, lett. e), n. 1) D.lgs.30 dicembre 2023, n. 220 ("Le spese del giudizio sono compensate, in tutto o in parte, in caso di soccombenza reciproca e quanto ricorrono gravi ed eccezionali ragioni che devono essere espressamente motivate ovvero quando la parte è risultata vittoriosa sulla base di documenti decisivi che la stessa ha prodotto solo nel grado di giudizio"). 2.3. Nella formulazione applicabile, ratione temporis, alla presente controversia (senza che il risultato interpretativo si diversifichi in ragione delle modifiche introdotte dal d.lgs. n. 220 del 2023) il tenore letterale dell'art. 15, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992 (nel richiamare le "gravi ed eccezionali ragioni che devono essere espressamente motivate") trova riscontro nell'art. 92, comma 2, cod. proc. civ., a seguito dell'intervento additivo di C. cost. n. 77 del 2018, che ne ha dichiarato l'illegittimità costituzionale – nel testo modificato dall'art. 13, comma 1, del D.L. 12/09/ 2014, n. 132 (Misure urgenti di degiurisdizionalizzazione ed altri interventi per la definizione dell'arretrato in materia di processo civile) - nella parte in cui non prevede che il giudice possa compensare le spese tra le parti, parzialmente o per intero, anche qualora sussistano altre analoghe gravi ed eccezionali ragioni. La stessa dichiarazione di illegittimità costituzionale dell'art. 92, comma 2, cod. proc. civ. ha trovato, quale riferimento sistematico, le modifiche apportate all'art. 15, comma 2, d.lgs.n. 546 del 1992 ad opera del d.lgs. 156 del 2015 ("Per la riconduzione a legittimità della disposizione censurata può anche considerarsi che più recentemente lo stesso legislatore, in linea di continuità con l'azione riformatrice degli ultimi anni, è ritornato alla tecnica normativa della clausola generale delle "gravi ed eccezionali ragioni". Infatti, dopo l’introduzione della disposizione attualmente censurata, il legislatore ha novellato alcune norme del processo tributario. In particolare l'art. 9, comma 1, lettera f), numero 2), del decreto legislativo 24 settembre 2015, n. 156 (Misure per la revisione della disciplina degli interpelli e del contenzioso tributario, in attuazione degli articoli 6 e 10, comma 1, lettere a e b, della legge 11 marzo 2014, n. 23), ha sostituito gli originari commi 2 e 2-bis dell'art. 15 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 (Disposizioni sul processo tributario in attuazione della delega governativa nell'art. 30 della legge 30 dicembre 1991 n. 413) ed ha, tra l'altro, previsto che le spese del giudizio possono essere compensate in tutto o in parte, oltre che in caso di soccombenza reciproca, anche "qualora sussistano gravi ed eccezionali ragioni" che devono essere espressamente motivate. Ciò orienta la pronuncia di illegittimità costituzionale che si va a rendere nel senso che parimenti le ipotesi illegittimamente non considerate dalla disposizione censurata possono identificarsi in quelle che siano riconducibili a tale clausola generale e che siano analoghe a quelle tipizzate nominativamente nella norma, nel senso che devono essere di pari, o maggiore, gravità ed eccezionalità"). 2.4. Proprio dalla pronuncia resa da C. Cost. n. 77 del 2018 si traggono le coordinate ermeneutiche che possono condurre alla compensazione delle spese di lite ai sensi dell'art. 15, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992 e 92, comma 2, cod. proc. civ. (alla luce dell’interventoadditivo appena richiamato). 2.5. La Corte costituzionale ha rilevato, in primo luogo, che la regola generale è quella della liquidazione delle spese in favore della parte vittoriosa ("La regolamentazione delle spese di lite è processualmente accessoria alla pronuncia del giudice che la definisce in quanto tale ed è anche funzionalmente servente rispetto alla realizzazione della tutela giurisdizionale come diritto costituzionalmente garantito (art. 24 Cost.). Il "normale complemento" dell'accoglimento della domanda - ha affermato questa Corte (sentenza n. 303 del 1986) -è costituito proprio dalla liquidazione delle spese e delle competenze in favore della parte vittoriosa"). Tale regola non ha, tuttavia, carattere assoluto e inderogabile ("Ampia, quindi, è la discrezionalità di cui gode il legislatore nel dettare norme processuali (ex plurimis, sentenze n. 270 del 2012, n. 446 del 2007 e n. 158 del 2003) e segnatamente nel regolamentare le spese di lite. Sicché è ben possibile - ha affermato questa Corte (sentenza n. 157 del 2014) - "una deroga all’istituto della condanna del soccombente alla rifusione delle spese di lite in favore della parte vittoriosa, in presenza di elementi che la giustifichino (sentenze n. 270 del 2012 e n.196 del 1982), non essendo, quindi, indefettibilmente coessenziale alla tutela giurisdizionale la ripetizione di dette spese (sentenza n. 117 del 1999)". 2.6. In secondo luogo, nel perimetrare l'evoluzione normativa che ha interessato l'originaria formulazione dell'art. 92, secondo comma, cod. proc. civ. (cui rinviava anche l'art. 15, comma 1, D.Lgs. n. 546 del 1992, prima delle modifiche ad opera del d.lgs.n. 156 del 2015) con il passaggio dalla clausola generale che ammetteva la compensazione per "gravi motivi" a quella - che connotava la formulazione dell'art. 92, comma 2, cod. proc. civ. anteriormente alle modifiche ad opera del D.L. n. 132 del 2014 e attualmente inserita nell'art. 15, comma 2, d.lgs.n. 546 del 1992 - che impone, invece, la presenza di "gravi ed eccezionali ragioni", finisce per restringere i margini del sindacato giurisdizionale, riducendo, in tal modo, le possibili deroghe alla regola generale della soccombenza ("I "giusti motivi" sono diventati le "gravi ed eccezionali ragioni": ciò significava che il perimetro della clausola generale si era ridotto, ritenendo il legislatore, nell'esercizio della sua discrezionalità - che si è già rilevato essere ampia, secondo la giurisprudenza di questa Corte - che una più estesa applicazione della regola di porre a carico del soccombente totale le spese di lite rafforzasse il principio di responsabilità di chi promuoveva una lite, o resisteva in giudizio, con conseguente effetto deflativo sul contenzioso civile.", C. cost. n. 77 del 2018). 2.7. In tal modo il legislatore non solo accentua i rapporti tra la regola cd. della soccombenza (art. 15, comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992) e quella speciale della compensazione (art. 15, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992) in termini di norma generale - norma eccezionale, ma costruisce la seconda come una sorta di correttivo alla prima, di cui finisce per modulare l'applicazione secondo il principio di proporzionalità. 2.8. Il principio di responsabilità che integra la ratio della regola generale sulla soccombenza, trova, quindi, in virtù di una clausola generale ("gravi ed eccezionali ragioni") un correttivo che scongiura esiti interpretativi contrari al principio di ragionevolezza. 2.9. La gravità ed eccezionalità (cui il legislatore fa riferimento in via cumulativa) delle ragioni che inducono il giudice a compensare le spese è correlata alla condotta processuale complessivamente tenuta dalla parte soccombente nell'agire e resistere in giudizio, da valutare in relazione all' incidenza di fattori esterni e non controllabili che rendano contraria al principio di proporzionalità l'applicazione della regola della soccombenza sancita nell'art. 15, comma 1, d.lgs.n. 546 del 1992 nella liquidazione delle spese. 2.10.Un' ipotesi di ragione grave ed eccezionale è quella tipizzata ad opera del d.lgs. 220 del 2023 - applicabile ai processi instaurati dal 04/04/2024, v. sopra - con la quale è stato inserito nell'art. 15, comma 2, d.lgs.n. 546 del 1992, il riferimento all' ipotesi in cui "la parte sia risultata vittoriosa sulla base di documenti decisivi che la stessa ha prodotto solo nel corso del giudizio". 2.11.Un'altra ipotesi, emersa nella giurisprudenza di legittimità (Cass. 23/12/2021, n. 41360) è invece riconducibile al mutamento sopravvenuto di giurisprudenza (v. anche C. cost. n. 77 del 2018, la quale precisa altresì che: "tale ratio può rinvenirsi anche in altre analoghe fattispecie di sopravvenuto mutamento dei termini della controversia senza che nulla possa addebitarsi alle parti: tra le più evidenti, una norma di interpretazione autentica o più in generale uno ius superveniens, soprattutto se nella forma di norma con efficacia retroattiva; o una pronuncia di questa Corte, in particolare se di illegittimità costituzionale; o una decisione di una Corte europea; o una nuova regolamentazione nel diritto dell'Unione europea; o altre analoghe sopravvenienze. Le quali tutte, ove concernenti una “questione dirimente" al fine della decisione della controversia, sono connotate da pari "gravità" ed "eccezionalità", ma non sono iscrivibili in un rigido catalogo di ipotesi nominate: necessariamente debbono essere rimesse alla prudente valutazione del giudice della controversia."). 2.12.In ogni caso, come già evidenziato da questa Corte (Cass., 08/04/2024, n. 9312; Cass., 24/01/2022, n. 1950) tali ragioni gravi ed eccezionali devono essere espressamente indicate nella sentenza, dove il giudice deve dare puntuale riscontro, pur nell'ambito del parametro di sinteticità sancito nell'art. 36, comma 1, n. 4) d.lgs. n. 546 del 1992. L'onere di motivazione non risponde, peraltro, a un requisito meramente formale, ma consente, oltre all'assolvimento di esigenze di trasparenza, alla funzione di verificare se le ragioni (che hanno condotto alla compensazione delle spese di lite) siano effettivamente gravi ed eccezionali, al punto che l'applicazione della regola generale della soccombenza porterebbe, in concreto, a un esito interpretativo e applicativo contrario al principio di proporzionalità e in antitesi con gli artt. 24 e 111 Cost. 2.13.Nel caso in esame, connotato dalla presenza di una parte totalmente vittoriosa (l’odierna ricorrente), in cui la deroga alla regola della soccombenza deve conformarsi, secondo quanto sopra esposto, ai caratteri dell’eccezionalità della compensazione delle spese di lite secondo i parametri legali esaminati, anche in ordine alla loro espressa motivazione, la CTR ha, invece, violato l’art.15 2° comma del d.lgs. n.546 del 1992, nel testo applicabile ratione temporis, atteso che le ragioni valorizzate dal giudice di appello non trovano puntuale riferimento in specifiche circostanze o aspetti della controversia decisa (Cass., ord. ord. 15 dicembre 2011, n. 26987) e comunque non sono state indicate specificamente (Cass., ord. 13 luglio 2011, n. 15413; Cass. 20 ottobre 2010, n. 21521), risolvendosi in una formula generica inidonea a consentire il necessario controllo." (Cass. Sez.6-5, Ordinanza n. 16518 del 2019), tale, in definitiva, da far ritenere meramente apparente la motivazione perché essa non consente neppure di individuare in cosa consistano la particolarità della controversia e la delicatezza delle questioni che giustificherebbero l'esercizio del potere di compensare le spese di lite, consentito dall'art. 15 2°comma citato, (nella versione qui applicabile) solo in presenza di "gravi ed eccezionali ragioni che devono essere espressamente motivate”. 3. In conclusione, il ricorso va accolto in relazione all’unico motivo dedotto, con conseguente cassazione della sentenza impugnata e rinvio della causa alla corte di merito di 2°grado, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del presente giudizio di legitti