Cassazione n. 35831/2023

la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: Agenzia delle Entrate , in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore; -intimata – avverso la sentenza n. 1554, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] dell’[OSCURATO:PERSONA] il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 18.9.2014; ascoltata la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa 1. L’Agenzia delle Entrate, disconosceva l’invocato credito d’imposta per “Ricerca e sviluppo”, esposto dalla [OSCURATO:PERSONA]: Atto di recupero - Pendenza del giudizio -Cartella di pagamento emessa per l’intero ammontare - Illegittimità della procedura -Conseguenze. in dichiarazione dei redditi in relazione all’anno 2008, e notificava alla società atto di recupero. La contribuente impugnava l’atto di recupero, e comunque versava all’Agenzia delle Entrate la cifra pari ad un terzo (Euro 10.850,84) di quanto richiestole. Nelle more del giudizio l’Amministrazione finanziaria notificava alla società la cartella di pagamento n. 070 2013 000723732 000, oggetto del presente giudizio, con la quale richiedeva alla società il versamento dell’intera somma contestata. 2. La società impugnava la cartella esattoriale innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Modena, censurando l’illegittimità della pretesa di versamento dell’intera somma. La CTP respingeva il ricorso. 3. La contribuente spiegava appello avverso la decisione sfavorevole conseguita dai giudici di primo grado, rinnovando le proprie contestazioni. La CTR riteneva fondate le ragioni proposte dalla contribuente, riformava la decisione della CTP ed annullava la cartella di pagamento impugnata. 4. Avverso la decisione assunta dal giudice del gravame ha proposto ricorso per cassazione l’Amministrazione finanziaria, affidandosi ad un motivo di impugnazione. La società ha ricevuto notifica del ricorso, anche presso il difensore costituito in grado di appello, il 20.3.2015, ma non ha proposto difese nel giudizio di legittimità. Ragioni della decisione 1. Con il suo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., l’Agenzia delle Entrate contesta la violazione degli artt. 15 e 15 bis, del Dpr n. 602 del 1973, e dell’art. 27 del Dl. n. 185 del 2008, in cui è incorso il giudice del gravame per aver valutato illegittima l’iscrizione integrale delle somme richieste mediante atto di recupero, ritenendo che avrebbe dovuto utilizzarsi l’iscrizione frazionata, che è però propria del diverso istituto dell’avviso di accertamento. 2. L’Amministrazione finanziaria censura la decisione adottata dalla CTR per aver ritenuto che, in tema di riscossione ed in presenza di atti non definitivi, la disciplina che prevede l’esazione frazionata del credito tributario, prevista per gli avvisi di accertamento, risulti applicabile ad un istituto completamente diverso, qual è l’atto di recupero, che consente invece l’esecuzione anticipata in relazione all’intera somma dovuta dal contribuente. Sembra opportuno evidenziare, per inciso, che non risulta in atti come abbia avuto a concludersi il giudizio promosso dalla società impugnando l’atto di recupero prodromico all’emissione della cartella di pagamento per cui è causa. 2.1. La CTR ha osservato che “la normativa da applicare non può essere il Dl n. 185/2008 del 29 novembre, entrata in vigore successivamente al verificarsi dei fatti per cui è causa … va quindi applicata la legge n. 311/2004, che nulla prevede circa le modalità di riscossione … l’Agenzia ha attuato un controllo sostanziale, con previo accesso presso la società, da cui è poi scaturito il recupero del credito di cui trattasi. Non si è trattato di una mera attività liquidatoria, ma di un vero e proprio ‘accertamento’ … pertanto non appare legittima la riscossione dell’intera somma ritenuta dovuta in corso di giudizio, dovendosi procedere alla riscossione coattiva ai sensi dell’art. 15 Dpr n. 602 del 1973” (sent. CTR, p. 2 s.). 2.1.1. Nella versione applicabile ratione temporis l’art. 15 del Dpr n. 602 del 1973 prevede, al primo comma “Le imposte, i contributi ed i premi corrispondenti agli imponibili accertati dall'ufficio ma non ancora definitivi, nonché i relativi interessi, sono iscritti a titolo provvisorio nei ruoli, dopo la notifica dell'atto di accertamento, per la metà degli ammontari corrispondenti agli imponibili o ai maggiori imponibili accertati”. 2.2. Contesta l’Amministrazione finanziaria che la CTR ha illegittimamente equiparato, in relazione alla riscossione in corso di causa, la disciplina dell’esecuzione frazionata di cui all’art. 15 del Dpr n. 602 del 1973, prevista per gli avvisi di accertamento, e quella applicabile agli atti di recupero, che sono profondamente diversi. Scrive infatti l’Ente impositore che “all’avviso di recupero di un credito d’imposta non è applicabile la disciplina della gradualità dell’iscrizione a ruolo di cui all’art. 15 Dpr 602/73 … avendo ad oggetto il disconoscimento di un’agevolazione indebitamente fruita (con contestuale richiesta delle somme indebitamente compensate) e non l’accertamento di un maggiore imponibile, non può essere considerato alla stregua di un provvedimento impositivo … in particolare l’art. 27 del Dl n. 185 del 29.11.2008 prevede espressamente che per gli atti di recupero di crediti d’imposta inesistenti indebitamente utilizzati sia effettuata l’iscrizione integrale delle somme dovute nei ruoli straordinari … Con l’atto di recupero del credito l’Amministrazione non manifesta una volontà impositiva al pari degli avvisi di accertamento … pertanto l’atto in questione è incompatibile con l’art. 15 Dpr n. 602 del 1973” (ric., p. 3 ss.) 2.3. Occorre preliminarmente rilevare che l’Amministrazione finanziaria non contrasta la condivisibile affermazione della CTR secondo cui non risulta applicabile alla fattispecie la disposizione di cui all’art. 27 del Dl n. 185 del 2008, perché entrata in vigore successivamente al verificarsi dei fatti per cui è causa. Tanto premesso, questa Corte di legittimità ha già avuto più volte occasione di pronunciarsi sulla questione controversa in questo giudizio, come ricordato dalla stessa ricorrente (ric., p. 5), ed ha raggiunto un orientamento condivisibile che le censure mosse in questo giudizio dall’Amministrazione finanziaria non inducono a rivedere. Si è infatti statuito che “in tema di riscossione delle imposte sui redditi, l'art. 15 del d.P.R. n. 602 del 1973, che fonda la gradualità dell'iscrizione a ruolo, deve essere interpretato estensivamente, includendo nel relativo ambito di applicazione anche la riscossione degli avvisi di recupero di credito d'imposta; infatti la "ratio" della disposizione, ossia il contemperamento delle contrapposte esigenze del Fisco, di celere riscossione dei tributi e del contribuente, di non anticipare il pagamento di somme che potrebbero non essere dovute, non può che operare sia con riferimento agli atti di accertamento di imponibile, che con riferimento alla riscossione degli avvisi di recupero dei crediti d'imposta, in quanto questi contribuiscono a definire l'entità della somma concretamente dovuta dal contribuente”, Cass. sez. V, 13.11.2019, n. 29378 (conf. Cass. sez. VI-V, 15.2.2013, n. 3838) 2.4. Il ricorso introdotto dall’Amministrazione finanziaria risulta pertanto parzialmente fondato perché, se l’Agenzia delle Entrate aveva pieno diritto di procedere all’iscrizione a ruolo provvisoria delle somme che riteneva esserle dovute dalla [OSCURATO:PERSONA], ai sensi dell’art. 15 del d.P.R. n. 602 del 1973 proprio detta norma, nella formula vigente ratione temporis, sanciva però il principio della gradualità dell'iscrizione a ruolo, con la conseguenza che poteva correttamente essere preteso il pagamento dell’affermato credito tributario, ma solo nella misura della metà, e non in misura integrale. Nei limiti appena esposti, il ricorso introdotto dall’Amministrazione finanziaria risulta pertanto fondato e deve essere accolto, cassandosi la decisione impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’[OSCURATO:PERSONA] perché proceda a nuovo giudizio. La Corte di Cassazione, P.Q.M. accoglie nei limiti di ragione, come esposti in motivazione, il ricorso introdotto dall’Agenzia delle Entrate, e cassa la decisione impugnata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] dell’[OSCURATO:PERSONA] perché, in diversa composizione e nel rispetto dei pr