Cassazione n. 09824/2026

esentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato;- Ricorrente -[OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro-tempore;-Intimata-avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Lombardia sez. III, n. 180/3/2024, depositata in data 17 gennaio2024,udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/02/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per la cassazione dellasentenza depositata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Lombardia il 17 gennaio 2024, n. 180/2024, che si è pronunciata inNumero registro generale 8185/2024Numero sezionale 1522/2026Numero di raccolta generale 9824/2026Data pubblicazione 16/04/2026controversia su impugnazione dell’avviso di liquidazione di imposta diregistro, ipotecaria e catastale, n. 2020/0RA000068 del 21 aprile 2021 esull’avviso di rettifica e liquidazione n. 2018 1T026293 000 del 22 luglio2021. Con l’atto da ultimo citato l’[OSCURATO:PERSONA] avevarettificato, ai sensi degli artt. 51 e 52 D.P.R. 131/1986, i valori dichiaratiper i beni e i diritti oggetto dell'atto di aumento di capitale socialemediante conferimento di ramo di azienda stipulato in data 6 giugno2018, a rogito notaio [OSCURATO:PERSONA] di Milano, attribuendone un valore pariad euro 8.250.000, rispetto al valore dichiarato in atto pari ad euro2.486.838.1.1. La sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradoaveva rigettato l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avverso lapronunzia della Commissione tributaria provinciale che, riuniti i ricorsiproposti avverso l’avviso di liquidazione notificato il 21 aprile 2021 eavverso l’avviso di rettifica e nuova liquidazione notificato il 22 luglio2022, ne pronunziava l’accoglimento, ritenendo fondata l’impugnativa dientrambi gli avvisi. Segnatamente, la Commissione tributaria provincialerilevava, quanto al primo avviso di liquidazione, che trattavasi di nonconsentita duplicazione di imposta, non avendo l’Agenzia delle Entrateproceduto all’annullamento in autotutela di un precedente, identico avvisodi accertamento; quanto all’avviso di rettifica e nuova liquidazione,affermava che la rivalutazione dei cespiti oggetto di cessionepresupponeva la riqualificazione dell’atto come trasferimento di singolibeni aziendali, tesi rigettata dalla sentenza n. 3482/2021 dellaCommissione tributaria provinciale.1.2. I giudici d’appello rigettavano il gravame dell’Agenzia delleEntrate ritenendo pretestuosa la motivazione addotta dall’Ufficio al fine diescludere che si trattasse di conferimento di ramo d’azienda.2. L’Agenzia delle Entrate ha formulato cinque motivi di ricorso.3. La società contribuente è rimasta intimata.Numero registro generale 8185/2024Numero sezionale 1522/2026Numero di raccolta generale 9824/2026Data pubblicazione 16/04/20264. La causa è stata trattata all'adunanza camerale non partecipatadel 13 febbraio 2026.RAGIONI DELLA DECISIONE1.Con il primo motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate denuncia, inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenzaper omissione di pronuncia e falsa applicazione dell’art. 2909 c.c., dell’art.112 c.p.c. e dell’art. 36 d. Lgs. n. 546/1992.Assume la ricorrente che la Corte di giustizia di secondo grado nullaabbia statuito in merito all’avviso di rettifica e liquidazione in violazionedell’art. 112 c.p.c. e del principio di corrispondenza tra il chiesto e ilpronunciato. Afferma che i profili di doglianza formulati in appello nonpossono reputarsi assorbiti dal fatto che la Corte ha pronunziatosull’aspetto pregiudiziale riferito all’atto di riqualificazione delconferimento del ramo d’azienda, poiché nella sentenza non emerge alcunriferimento all’avviso di rettifica e liquidazione con il quale è statorideterminato il valore dichiarato per il compendio immobiliare oggetto ditrasferimento. Avrebbe dunque errato la Corte di giustizia di secondogrado nel reputare sussistente il giudicato interno.2. Con il secondo motivo, l’Agenzia delle Entrate deduce, inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenzaper violazione degli artt. 36 del d. lgs. n. 546/1992, 111 dellaCostituzione, 132, primo comma, n. 4, c.p.c., lamentando la motivazioneobiettivamente perplessa e meramente apparente della sentenza, che nonha esattamente individuato i provvedimenti emessi dall’Amministrazionetipologie e caratteristiche, non ha rilevato che trattavasi di un unicoavviso di accertamento (ORA2020/00008) notificato due volte alla societàsenza che ne fosse derivata una lesione dei suoi diritti, non ha maimenzionato il successivo avviso di rettifica e liquidazione n.Numero registro generale 8185/2024Numero sezionale 1522/2026Numero di raccolta generale 9824/2026Data pubblicazione 16/04/202620181TO26293000000, ha confuso quest’ultimo avviso con quelloprecedente.3. Con il terzo motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate deduce, inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsaapplicazione dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986, osservando l’errore dellaCorte di giustizia tributaria di secondo grado nel non aver ritenuto chel’Ufficio ha correttamente riqualificato l’atto di conferimento di ramod’azienda sottoposto a registrazione, valutando l’intrinseca natura e glieffetti giuridici dell’atto, sulla base degli elementi desumibili dall’attomedesimo, secondo la disposizione di cui all’art. 20 cit.4. Con il quarto motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate deduce, inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsaapplicazione dell’art. 5 – ter, comma 1, e dell’art. 5 del D. Lgs. n.218/1997, censurando la sentenza per aver ritenuto sussistente laviolazione delle norme citate, non sussistendo un obbligo generale diinstaurazione del contraddittorio preventivo.5. Con il quinto motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate deduce, inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsaapplicazione dell’art. 67 del d. P.R. n. 600/1973 per aver ritenuto unapresunta doppia imposizione in forza di un sostanzialmente unico avvisodi accertamento.6. Considerazioni di priorità logica rendono opportuna la disaminadel secondo motivo di ricorso.La censura è fondata, con assorbimento del primo, del terzo e delquarto motivo.6.1. Come è noto, l’art. 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. 31 dicembre1992, n. 546, sulla falsariga dell’art. 132, secondo comma, n. 4, cod.proc. civ. (nel testo modificato dall’art. 45, comma 17, della legge 18giugno 2009, n. 69), dispone che la sentenza: «(...) deve contenere: (...)Numero registro generale 8185/2024Numero sezionale 1522/2026Numero di raccolta generale 9824/2026Data pubblicazione 16/04/20264) la concisa esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione;(...)».6.2 Per costante giurisprudenza di questa Corte, invero, lamancanza di motivazione, quale causa di nullità della sentenzaimpugnata, va apprezzata, tanto nei casi di sua radicale carenza, quantonelle evenienze in cui la stessa si dipani in forme del tutto inidonee arivelare la “ratio decidendi” posta a fondamento dell’atto, poiché intessutadi argomentazioni fra loro logicamente inconciliabili, perplesse odobiettivamente incomprensibili (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 30 aprile2020, n. 8427; Cass., Sez. 6^-5, 15 aprile 2021, n. 9975; Cass., Sez. 5^,20 dicembre 2022, n. 37344; Cass., Sez. 5^, 18 aprile 2023, n. 10354;Cass., Sez. 5^, 9 aprile 2024, n. 9446).6.3 Peraltro, si è in presenza di una tipica fattispecie di “motivazioneapparente”, allorquando la motivazione della sentenza impugnata, puressendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente e, talora,anche contenutisticamente sovrabbondante, risulta, tuttavia, essere statacostruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllo sull'esattezzae sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale da non attingerela soglia del “minimo costituzionale” richiesto dall'art. 111, sesto comma,Cost. (tra le tante: Cass., Sez. 1^, 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., Sez.6^-5, 25 marzo 2021, n. 8400; Cass., Sez. 6^-5, 7 aprile 2021, n. 9288;Cass., Sez. 5^, 13 aprile 2021, n. 9627; Cass., Sez. 6^-5, 24 febbraio2022, n. 6184; Cass., Sez. 5^, 18 aprile 2023, n. 10354; Cass., Sez. 5^,9 aprile 2024, n. 9446).6.4. Nella specie, la Commissione tributaria regionale ha confermatola sentenza di primo grado ritenendo gli atti impugnati illegittimiprincipalmente a causa della violazione dell'articolo 5 ter, 1-5 del D.lgs n.218/1997, riferito all’obbligatorietà del contraddittorioendoprocedimentale nell’ambito delle disposizioni in materia diaccertamento con adesione e di conciliazione giudiziale. Ha poi osservatoNumero registro generale 8185/2024Numero sezionale 1522/2026Numero di raccolta generale 9824/2026Data pubblicazione 16/04/2026che le ragioni che il contribuente avrebbe potuto far valere in caso diaudizione preliminare all’assunzione dell’atto da parte dell’Ufficio, recepitedalla sentenza di primo grado, sono state condivise dalla Commissionetributaria in quanto “l'Ufficio non solo non ha preventivamente annullato ilprimo avviso (che andava comunque annullato, anche se il secondo, comeprecisa l'Agenzia nell'atto di appello, è di pari tenore rispetto al primo ),ma nel procedimento innanzi alla CTP di Milano non ha abbandonato lacontroversia originata dalla notifica del primo Avviso in ragionedell'avvenuta emissione di un secondo Avviso di contenuto uguale, ma hacoltivato le proprie ragioni chiedendo il rigetto del ricorso e la confermadell'atto impugnato (primo Avviso). La notifica del secondo Avviso direttifica e liquidazione, sostanzialmente identico al primo, ai sensidell'articolo 157, 1 DL n. 34/2020, per essere notificato nel 2021 avrebbedovuto essere stato adottato nel 2021, ma di questo non vi è prova.”Infine, ha reputato pretestuosa la prospettazione da parte dell'Ufficio delleragioni per le quali è stata esclusa l'ipotesi della cessione del ramod'azienda, basandosi la stessa sulla definizione data all'attività dal perito(perizia prodotta dalla Società a dimostrazione del valore dei beniricadenti nella cessione) come prudenziale.Nella specie, deve osservarsi che la sentenza impugnata appareinsufficiente ed incoerente sul piano della logica giuridica sotto un plurimoordine di profili.Essa confonde innanzitutto l’avviso di liquidazione, con il quale èstato riqualificato l’atto di cessione, con l’avviso di rettifica e liquidazione,provvedimenti distinti ed autonomi ancorché collegati e riferiti almedesimo compendio di beni. Afferma che “La notifica del secondo Avvisodi rettifica e liquidazione, sostanzialmente identico al primo, ai sensidell'articolo 157, 1 DL n. 34/2020, per essere notificato nel 2021 avrebbedovuto essere stato adottato nel 2021, ma di questo non vi è prova”, conun passaggio argomentativo incompiuto privo di nesso logico con laNumero registro generale 8185/2024Numero sezionale 1522/2026Numero di raccolta generale 9824/2026Data pubblicazione 16/04/2026proposizione precedente e con le argomentazioni successive. Nonmenziona, inoltre, il successivo avviso di rettifica e liquidazione n.20181TO26293000000, confuso, all’evidenza, con il precedente “secondo”avviso di liquidazione.La sentenza afferma poi che la principale ragione della ritenutaillegittimità, da parte dei giudici di prime cure, degli atti impugnati era dariferire alla violazione dell'articolo 5 ter, 1-5 del D. lgs n. 218/1997,relativo all’obbligatorietà del contraddittorio endoprocedimentalenell’ambito delle disposizioni in materia di accertamento con adesione e diconciliazione giudiziale. Tuttavia, tale passaggio argomentativo non sirileva dalla sentenza di primo grado – il cui contenuto è stato riportato nelricorso per la parte di interesse - che ha fatto solo riferimento allapossibile autotutela sostitutiva del primo avviso di liquidazione, da partedell’Ufficio, fattispecie all’evidenza diversa da quella richiamata dallasentenza della Commissione.La motivazione della sentenza si fonda dunque su argomentazioniobiettivamente incongrue sotto il profilo logico giuridico e inidonee a farcomprendere il ragionamento seguito dal Collegio regionale per laformazione del proprio convincimento.7. Il quinto motivo è fondato.L’avviso di liquidazione n. 2020/0RA00008 è stato notificato unaprima volta in data 23.12.2020 e, successivamente, in data 21.4.2021,per sanare una irregolarità meramente formale. Si trattava di un identicoavviso – nella prima versione e nella seconda versione rinotificata –recante i medesimi dati identificativi, la stessa pretesa impositiva el’identico contenuto, che è stato semplicemente rinotificato senzaprocedere a formali rettifiche o sostituzioni dell’atto precedentementenotificato, che non risulta inoltre essere stato revocato.Va allora condivisa la prospettazione dell’Agenzia ricorrente secondocui non erano in contestazione due distinti avvisi di liquidazione, bensì unNumero registro generale 8185/2024Numero sezionale 1522/2026Numero di raccolta generale 9824/2026Data pubblicazione 16/04/2026unico avviso, recante il n. 2020/ORA00008, notificato una prima volta, indata 23 dicembre 2020 e, successivamente, in data 21 aprile 2021, al finedi sanare una irregolarità meramente formale, riferita alla primanotificazione. E tanto, indipendentemente dal possibile annullamento delprimo avviso disposto dall’Ufficio.Ha dunque errato la Corte di giustizia tributaria di secondo grado aritenere sussistente una doppia imposizione, pur a fronte dell’unico attoimpositivo.8. Il ricorso va in conclusione accolto, la sentenza va cassata inrelazione ai motivi accolti, assorbiti i restanti motivi, con rinvio alla Cortedi giustizia tributaria di II grado della Lombardia, in diversa composizione,che deciderà anche sulle spese del presente giudizio. P.Q.MAccoglie il secondo e il quinto motivo, dichiara assorbiti i restantimotivi. Cassa la sentenza in relazione ai motivi accolti, e rinvia alla Cortedi giustizia tributaria di II grado della Lombardia, in diversa composizione,che deciderà anche sulle spese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 13/02/2026.Il PresidenteDott. [OSCURATO:PERSONA]