Cassazione n. 00030/2026

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.979/2017 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato a Roma, via degli Scipioni n. 268/a, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA] che lo rappresenta e difende unitamente all’Avv. [OSCURATO:PERSONA]; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro-tempore, con domicilio legale a [OSCURATO:PERSONA] dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende per legge; -resistente- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscanasez. staccata di Livorno n. 953/2016 depositata i l 24 maggio 2016non notificata. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20 novembre 2025dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. La controversia trae origine dalla notifica al contribuente [OSCURATO:PERSONA], il 22 dicembre 2010, dell’ avviso di accertamento n.T8H01T202788/2010 con cui l’Agenzia delle Entrate di Livorno aveva proceduto all’accertamento sintetico del reddito di € 136.007 ai fini dell’applicazione dell’Irpef e delle imposte addizionali con riferimento all’annodi imposta 2008, ai sensi dell’art. 38, comm i 4 e 5 del D.P.R. 600 del 1973, sulla base dei dati indicati dal contribuente nel questionario che avevano evidenziato elementi indicativi di capacità contributiva celata al fisco, costituiti dal pagamento di un canone di locazione annuo per euro 18.000,00 e dalla presenza di due domestici a tempo pieno. 2. L’atto impositivo era stato impugnato dal contribuente, innanzi alla CTP di Livorno,lamentando la mancata considerazione da parte dell’Ufficio della prova contraria debitamente fornita attraverso la produzione dell’elenco dei prelievi bancari effettuati dalla consorte, resistente all’estero, più che sufficienti per soddisfare le esigenze economiche dell’intero nucleo familiare. La CTP di Livorno aveva respinto il ricorso del contribuente ritenendo l’inesistenza a fini fiscali di un nucleo familiare in mancanza della convivenza con la moglie residente all’estero e inidonea la documentazione bancaria prodotta per dimostrare la destinazione del reddito della consorte all’esecuzione delle speseevidenziate dal fisco come indicipresuntivi di un reddito occultato . 3. La CTR della Toscana, adita dal contribuente in sede di appello , aveva riformato la sentenza di primo grado accogliendone le ragioni in ordine alla provenienza dall’attività imprenditoriale svolta all’estero dalla moglie delle risorse necessarie al suo mantenimento. 4. Lasentenza era stata, però, cassata , su ricorso dell’A genzia delle Entrate, con ordinanza della Corte del 28 aprile 2015 n. 8554 che aveva ritenuto la violazione e falsa applicazione dell’art. 38 d.P.R. n. 600 del 1973da parte della CTR laddove aveva ravvisato la prova contraria idonea a vincere la presunzione legale relativa prevista dalla norma solo facendo leva sulle disponibilità del coniuge del contribuente,in spregio delle previsioni della disciplina applicabile. 5. Il giudizio di rinvio, riassunto dal contribuente , veniva definito dalla CTR della Toscana con la sentenza n. 953/10/16,depositata il 24 maggio 2016, che , pur affermando in dispositivo «Accoglie l’appello dell’Ufficio. Condanna il contribuente al pagamento delle spese […]», come emerge chiaramente dalla motivazione, aveva, in realtà, respinto l’originario appello del contribuente , ritenendo che non avesse assolto all’onere della prova contraria. 6. Avverso la sentenza che ha definito il giudizio di rinvio il contribuente ha proposto il presente ricorso per cassazione affidandosi a tre motivi e l’Agenzia delle Entrate non si è difesa con il controricorso ma si è limitata a depositare unanota di costituzione al dichiarato fine dell’eventuale partecipazione all’udienza pubblica. 7. La discussione del ricorso per cassazione veniva fissata per l’udienza pubblica del 19 settembre 2023 ed il Pubblico Ministero, nella persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale [OSCURATO:PERSONA], depositava, il 4 luglio 2023, memoria , ai sensi dell’art. 378 c.p.c. , con cui chiedeva il rigetto del ricorso sostenendo l’infondatezza del primo motivo e l’inammissibilità del secondomotivo. 8. Con ordinanza interlocutoria del 23 settembre 2023 il giudizio veniva sospeso a seguito di istanza di definizione agevolata della controversia presentata dal contribuente,ai sensi dell'art. 1, co. 197, l. 29 dicembre 2022 n. 197. 9. All’esito è stata fissata , ai sensi dell’art. 380 - bis. 1 c.p.c. , l’adunanzacamerale del 22 ottobre 2025. 10. Con note del 7 luglio 2023 e del 31 ottobre 2025 il ricorrente ha depositato, ai sensi dell’ art. 372 c.p.c. , le sentenz e di assoluzione nel processo penale perché il fatto non sussiste,pronunciate nei suoi confronti dal Tribunale di Livorno n. 1431 del 19/09/2018 e dalla Corte d'appello di Firenze n. 4187 del 19 ottobre 2021, divenuta irrevocabile, contenenti anche la valutazione dei fatti oggetto del processo tributario. 11. Con memoria illustrativa, dep ositata il 10 novembre 2025 , il contribuente ha invocato, quindi, la disciplina dell’efficacia del giudicato penale di assoluzione nel giudizio tributario, prevista dall’art. 21 bis d. lgs. 74/2000, nella parte in cui la sentenza penale ha a ffermato che era mantenuto dalla moglie evidenziando che , sebbene ifatti accertati in sede penale siano successivi al presente processo, comunque, atterrebberoalla stessa vicenda e dovrebbero essere valutati come prova nel presente giudizio. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo il ricorrente ha lamentato, in relazione all’art.360 comma 1, n. 4 c.p.c., l’ i llegittimità della sentenza impugnata per violazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992 in combinato disposto con gli artt. 1, d.lgs. n. 546 del 1992 e 132 c.p.c., sostenendo che la sentenza della CTR sarebbe affetta da vizio insanabile di nullità per mancanza o, comunque, grave contraddittorietà della motivazione. La CTR, in particolare,si sarebbe sottratta all’obbligo di motivazione previsto dalle norme richiamate perché si sarebbe limitata ad enunciare l’esito del giudizio relativo alla valutazione delle prove senza ricostruire il percorso logico che l’ha portata a concludere che “nella fattispecie, ciò non è avvenuto e l’onere probatorio è stato disatteso”, ed a formulare così una motivazione meramente apparente. 1.2Il motivo è infondato. In tema di nullità della sentenza per violazione delle norme che impongono l’obbligo di motivazione della decisione la giurisprudenza della Corte ha da tempo chiarito che, dopo la riformulazione dell’art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c., l'anomalia della motivazioneche si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, si esaurisce nella «mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico», nella «motivazione apparente», nel «contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili» e nella «motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile», esclusa, invece, qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione(Cass. Sez. U. nn. 8053 e 8054del 2014). La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo, unicamente quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, cioè tali da lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U. n. 16159 del 2018 ; Cass. Sez. U. n. 22232 del 2016 e in senso conforme Cass. n. 13977 del 2019 ; Cass. n. 6758 del 2022 ; Cass.n. 1986 del 2025 ). La fattispecie della motivazione apparente ricorre, dunque, non in ogni ipotesi di anomalia della motivazione ma solo quando l’esame complessivo del testo non consente in alcun modo di comprendere il fondamento della decisione. 1.3 La sentenza pronunciata all’esito del giudizio di rinvio è estremamente sintetica, ma consente di comprendere il ragionamento logico - giuridico seguito dal giudice ove letta come pronuncia conclusiva del percorsoimposto dall’ordinanza della Corte n. 8554del 2015 che ha cassato la precedente sentenza di appello. 1.4 Con l’ordinanza in questione la Corte ha accolto il motivo di ricorso dell’Agenza delle Entrate che lamentavacome la sentenza di appello avesse ritenuto raggiunta la prova contraria, in violazione dell’art. 38 comma 6 d.P.R. n. 600 del 1973, “ in mancanza di qualsiasi elemento atto a dimostrare che le risorse economiche della moglie fossero soggette a tassazione o costituissero redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta nonché che tali disponibilità siano state effettivamente destinate a sostenere le spese contestate dagli indici rilevati”. Ed ha, poi, enunciato il principio di diritto vincolante per il giudice del rinvio, affermando che ” 2.1.-A fronte dell'accertamento sintetico calibrato su fattori indice, resta a carico del contribuente, posto nella piena condizione di difendersi dalla contestazione dell'esistenza di quei precisi fattori, l'onere di dimostrare che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (Cass. 19 aprile 2013, n. 9539). 2.2.-Il che comporta, per un verso, che la prova consista, a norma del sesto comma dell'art. 38 del d.p.r. 29 settembre 1973, n. 600, ratione temporis applicabile, nella dimostrazione dell'esistenza di redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta (da ultimo, Cass. 7 marzo 2014, n. 5365) e, per altro verso, che questi ultimi si attaglino ai fattori-indice, anche in base a circostanze sintomatiche (Cass. 18 aprile 2014, n. 8995). 3. Tale ricognizione manca del tutto nella sentenza impugnata, che si limita a far leva sulle disponibilità della coniuge di Landozzi, in dispregio dello schema normativo applicabile.” L’ordinanza che ha cassato con rinvio la precedente sentenza di appello,in sintesi, ha sottolineato che la CTR , per ritenere raggiunta la prova contraria di cui all’art. 38 d.P.R. n. 600 del 1973, non doveva limitarsia “far leva sulle disponibilità della coniuge del Landozzi” ma dovevaappurare (i) l’esistenza di elementi atti a dimostrare che le risorse economiche della moglie residente nel Principato di Monaco costituissero redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta (ii) nonch é verificare l’esistenza di circostanze sintomatiche del fatto che tali disponibilità fossero state effettivamente destinate a sostenere le spese contestate dagli indici rilevati. 1.5 Al riguardo, la sentenza impugnataha ritenuto non condivisibile l’assunto del contribuente, secondo cui la prova contraria andasse necessariamente “cercata nella sfera familiare del coniuge sia reddituale che patrimoniale,che risiedendo nel Principato di Monaco non aveva obblighi dichiarativi ne obblighi di certificazioni reddituali”, in quanto la prova contraria avrebbe potuto consistere solo nella prova documentale del periodico trasferimento a lui delle somme prelevate dal conto corrente bancario per contanti da parte della moglie, assolutamente assente nel caso di specie. La motivazione della sentenza impugnata poggia su due ragioni: a) che la prova contraria non avrebbe potuto essere data solo con la documentazione bancaria dei prelievi in contanti del coniuge residente all’estero; b) che, mancando la prova documentale dei trasferimenti a l contribuente delle somme prelevate dalla moglie , non vi era la prova della provenienza non reddituale delle somme idonee a giustificare il tenore di vitaaccertato. 2. Con il secondo motivo il ricorrente ha lamentato in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c. l’illegittimità della sentenza impugnata per violazione dell’art. 384 c.p.c. nella parte in cui impone al giudice del rinvio di uniformarsi al principio di diritto enunciato dalla Corte. La Corte , nel cassare la sentenza di appello che aveva incentrato la prova contraria sulle disponibilità finanziarie della moglie del contribuente, con l’enunciazione del principio di diritto avrebbe sostanzialmente richiesto al giudice del rinvio dinon limitare l’analisi alla sola presenza di un nucleo familiare ma di verificare puntualmente se le somme nella disponibilità del Landozzi fossero o menoriconducibili alla nozione di reddito legittimamente sottratto a tassazione, rilevante ai fini della prova contraria di cui all’art. 38, d.P.R. n. 600 del 1973. Il giudice di rinvio avrebbe dovuto, quindi, limitarsi alla verifica, da un lato,dell’irrilevanza reddituale delle somme nella disponibilità del contribuentee, dall’altro, dell’attagliarsi d elle risorse in questione ai fattori-indice contestati. La sentenza impugnata non si è sofferma ta sulla riconducibilità delle somme nella disponibilità del contribuente a fonti di reddito non tassabilie avrebbe così radicalmente eluso il principio di diritto. 2.1 Il motivo è infondato. 2.2 La giurisprudenza consolidata della Corte afferma che nell’ipotesi, come quella in esame, di annullamento con rinviodella sentenzaper violazione di norme di diritto, la pronuncia della Corte di cassazione vincola al principio affermato ed ai relativi presupposti di fatto, per cui il giudice di rinvio deve uniformarsi non solo alla “regola” giuridica enunciata, ma anche alle premesse logico - giuridiche della decisione adottata, attenendosi agli accertamenti già compresi nell’ambito dell’enunciazione (Cass. n. 20887 del 2018 Cass.n. 19594 del 2018 ; [OSCURATO:PERSONA]. U n. 18303 del 2020 Cass. n. 7091del 2022; Cass. n. 17240 del 2023 ). 2.3 Nel caso di specie l’ordinanza con cui la Corte ha cassato la sentenza di appello per la violazione e falsa applicazione di norme di diritto ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., riportata al punto 1.4., ha imposto al giudice del rinvio di rivalutare la prova contraria offerta dal contribuente rispetto all’accertamentosintetico calibrato su fattori-indice del reddito non dichiarato, in conformità alla previsione dell’art. 38 comma 6 d. P.R. n. 600 del 1973; e, quindi, ha richiesto, come già rilevato,(i) di accertare l a provenienza delle risorse nella disponibilità del contribuente da redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta e, dunque, l’esistenza di elementi atti a dimostrare che le risorse economiche della moglie residente nel Principato di Monaco costituissero redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta (ii) nonché di verificare che tali disponibilità“si attaglino ai fattori-indice, anche in base a circostanze sintomatiche” fossero , cioè, state presumibilmente destinate a sostenere le spese contestate dagli indici rilevati. L’ordinanza non ha, dunque, solo imposto al giudice del rinvio di verificare se le somme nella disponibilità del Landozzi fossero o no riconducibili alla nozione di reddito legittimamente sottratto a tassazione ma anche di verificare l’esistenza di indizi che effettivamente fossero pervenute nella sua disponibilità per essere destinate a coprire le spese poste a fondamento dell’accertamento sintetico. 2.4 Come già sottolineato, la sentenza impugnata ha escluso in radice la possibilità diravvisare nel materiale probatorio offerto dal ricorrente la prova del fatto che le somme prelevate dal conto corrente bancario dalla moglie residente nel Principato di Monaco fossero pervenute nella sua disponibilità per essere destinate a copertura delle spese contestate, rendendo così superfluo l’accertamento del fatto che fossero o meno disponibilità esenti da tassazione. Non sussiste, pertanto, la lamentata violazi one del principio di diritto enunciato dalla Corte. 3. Con il terzo motivo il ricorrente ha lamentato l’i llegittimità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 38, D.P.R. 600/1973, con riferimento all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. sostenendo che, in conformità al principio statuito dalla Corte con l’ordinanza di rinvio, il contribuente è legittimato a dimostrare la congruità del proprio tenore di vita risultante dall’acquisto o dal possesso dei c.d. beni-indice, provando la disponibilità di redditi legittimamentesottratti a tassazione che possono anche far capo al nucleo familiare nel suo complesso.Secondo il ricorrente, n el caso di specie, la prova in questione era stata puntualmente offerta dal contribuente in conformità alle statuizioni della Corte, ma gli elementi di fatto pacifici e provatievidenziati nel ricorso non erano stati ritenuti sufficientidalla CTR che aveva finito , così , per rendergli impossibile la prova contraria e per trasformare una presunzione legale relativa in presunzione assoluta. 3.1 Il motivo è inammissibile trattandosi di censura volta a sollecitare il riesame nel merito della controversia. Il ricorrente non ha, infatti, prospettato un vizio della sentenza rilevante sotto il profilo della violazione o falsa applicazione di norme di diritto, ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., mediante la specifica indicazione delle affermazioni in diritto contenute nella sentenza gravata che assume in contrasto con la norma evocata in rubrica. Si è, invece, limitato a censurare la valutazione compiuta dal giudice del merito di insufficienza degli elementi indiziari offerti per l’assolvimento dell’onere della prova contraria rispetto alla presunzione legale relativa derivante dall’applicazione del criterio del c.d. redditometro, così sollecitando alla Corte un inammissibile riesame del merito della controversia. 3.2 In tema di accertamento sintetico, ai sensi dell'art. 38 del D.P.R. n. 600/1973nella versione vigente ratione temporis, basato sul c.d. redditometro, cioè sulla presunzione legale relativa di capacità contributiva derivante dalla disponibilità di determinati beni, Questa Corte, con orientamento ormai consolidato, ha chiarito, […], i confini della prova contraria che il contribuente può offrire, in ordine alla presenza di redditi non imponibili, per opporsi alla ricostruzione presuntiva del reddito operata dall'amministrazione finanziaria, precisando che non è sufficiente dimostrare la mera disponibilità di ulteriori redditi o il semplicetransito della disponibilità economica, in quanto, pur non essendo esplicitamente richiesta la prova che detti ulteriori redditi sono stati utilizzati per coprire le spese contestate, si ritiene che il contribuente «sia onerato della prova in merito a circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto o sia potuto accadere»; è la norma stessa infatti a chiedere qualcosa di più della mera prova della disponibilità di ulteriori redditi (esenti ovvero soggetti a ritenute alla fonte), in quanto, pur non prevedendo esplicitamente la prova che detti ulteriori redditi sono stati utilizzati per coprire le spese contestate, chiede tuttavia espressamente una prova documentale su circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto (o sia potuto accadere), in tal senso dovendosi leggere lo specifico riferimento alla prova (risultante da idonea documentazione) dell’entità di tali eventuali ulteriori redditi e della durata del relativo possesso, previsione che ha l’indubbia finalità di ancorare a fatti oggettivi (di tipo quantitativo e temporale) la disponibilità di detti redditi per consentire la riferibilità della maggiore capacità contributiva accertata con metodo sintetico in capo al contribuente proprio a tali ulteriori redditi. (Cass. n. 18768 del 2024 in motivazione; Cass. n. 37985 del 2022, Cass. n. 19082 del 2022, Cass. n. 12600del 2022, Cass. n. 12889 del 2018, Cass.n. 12207del 2017, Cass. n. 1332 del 2016 e Cass. n. 8995 del 2014 ). In particolare, con specifico riguardo alle disponibilità provenienti dal nucleo familiare, la Corte ha affermato che in tema di accertamento cd. sintetico, ove il contribuente deduca che la spesa effettuata deriva da risorse di natura non reddituale di cui ha goduto il proprio nucleo familiare, ai sensi dell'art. 38, comma 6, d.P.R. n. 600 del 1973, per consentire la riferibilità della maggiore capacità contributiva a tali ulteriori redditi, è onerato della prova contraria in ordine alla loro disponibilità, alla loro entità ed alla durata del relativo possesso, sicché, sebbene non debba dimostrarne l'utilizzo per sostenere le spese contestate, è tenuto a produrre documenti da cui emergano elementi sintomatici del fatto che ciò sia accaduto o sia potuto accadere (Cass n. 22268 del 2024; Cass. n. 4492 del 2022; Cass. n. 16433 del 2021; Cass. n. 16637 del 2020). 3.3 L ’impianto argomentativo della sentenza impugnata , già analizzato al punto 1.5, non si discosta dai principi richiamati laddove sottolinea l’inesistenza della prova documentale del trasferimento al ricorrente delle somme prelevate dalla moglie, mentre la censura del ricorrente rivolta alla valutazione della rilevanza delle “circostanze di fatto” elencate a pag. 14 e 15 del ricorso con le lett. da a) a f) “non contestate” o “documentalmente provate” ai fini dell’assolvimento dell’onere della prova contraria gravante sul contribuente si risolve nella richiesta di un inammissibile riesame nel merito della controversia che, per giunta, ripeta lo schema motivazionale della sentenza di secondo grado cassata. 4. Deve, infine, rilevarsi che le sentenze penali di assoluzione, in primo grado, del Tribunale di Livorno 19 . 09 . 2018 n. 1431 , ed in grado di appello della Corte d’Appello di Firenze 19.10.2021n. 4187, divenuta irrevocabile il 4.3.2022, prodotte dalla difesa del ricorrente, non assumono rilevanza nel presente processo agli effetti dell’art. 21-bisd.lgs. n. 74 del 2000. 4.1 La norma richiamata prevede che La sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l'imputato non lo ha commesso, pronunciata in seguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario, ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni stato e grado, quanto ai fatti medesimi. 4.2 Le due sentenze penali attengono al reato previsto d a ll’art. 5 d.lgs. n. 74 del 2000 di omessa dichiarazione e versamento dell’IRES, contestato per gli anni d’imposta dal 2006 al 2012 a lla moglie del ricorrente,[OSCURATO:PERSONA] , quale legale rappresentante della LC Distribution sarl e al ricorrente [OSCURATO:PERSONA] , quale amministratore di fatto della società.Dalla lettura della motivazione delle sentenze risulta che nel processo penale non era stata raggiunta la prova “oltre ogni ragionevole dubbio” né dell’esterovestizione della società né del fatto che il ricorrente avesse operato comesuo amministratore di fatto. 4.3 Nel processo tributario i fatti materiali oggetto di valutazione sono sostanzialmente diversi,come ammesso dallo stesso ricorrente nella memoria illustrativa, in quanto riguardano la sua posizione personale ed i redditi nella sua disponibilità in Italia e non la sua posizione di amministratore di fatto di una società di capitali estera, chiamato arispondere della supposta evasione di imposta da parte dell’ente. Ne deriva che i fatti accertati in sede penale non sono valorizzabili in alcun modo nel presente giudizio. 5. Il ricorso deve, pertanto, essere respinto. 6. Nulla va disposto in relazione alle spese del presente giudizio di legittimità non avendo l’Agenzia delle Entrate svolto attività difensiva. 7.Stante la pronuncia di rigetto integrale del ricorso sussiste a carico del ricorrente l’obbligo di versare, al competente ufficio di merito, un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto secondo un accertamento spettante all’amministrazione giudiziaria, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (Cass. Sez. U 20/02/2020, n. 4315). P.Q.M Rigetta il ricorso. Ai sensi