Cassazione n. 25206/2023

onunciato la seguente ORDINANZA Sul ricorso n. 28227-2021, proposto da: [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende - ricorrente [OSCURATO:PERSONA] 2005 [OSCURATO:SOCIETA]. , in persona del legale rappresentante p.t. , elettivamente domiciliata in Roma, presso la cancelleria della Corte di cassazione, rappresentati e difesi dagli avv. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]- controricorrente [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 491 /0 1 /20 2 1 della Commissione tributaria regionale della Liguria,depositata il 14.06.2021; Dogane –Dazi –transito comunitario–Furto - Resp.[OSCURATO:PERSONA] RGN 28227/2021 Consigliere rel. Federici udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 1 2 maggio2023 dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] , Rilevato che Dalla sentenza e dal ricorso si evince che ai fini del transito comunitario esterno di merce, proveniente da territorio extraunionale, la [OSCURATO:SOCIETA]. presentò alla dogana di [OSCURATO:PERSONA] ottocentosessantaquattro colli di abbigliamento. Durante il percorso verso [OSCURATO:PERSONA] la merce fu in parte sottratta per furto, regolarmente denunciato. L’Ufficio delle dogane di [OSCURATO:PERSONA], notiziato da quello di [OSCURATO:PERSONA] sulla difformità tra la merce dichiarata in entrata (con bolletta doganale T1) e quella giunta a [OSCURATO:PERSONA] , emise nei confronti dello spedizioniere, a titolo di obbligato principale e titolare del regime doganale del transito esterno, l’atto di accertamento e l’invito al pagamento, con cui erano ripresi a tassazione i diritti di confine, nonché l’atto di irrogazione di sanzioni. Contestando le responsabilità attribuite, la CAD 2 Europa adì la Commissione tributaria provinciale di [OSCURATO:PERSONA], che con sentenza n. 499/02/2016 annullò gli attiimpositivi sull’assunto della incompetenza dell’ufficio doganale di partenza, per essere competente quello di destinazione,ossia [OSCURATO:PERSONA]. L’appello proposto dall’Amministrazione doganale dinanzi alla Commissione tributaria regionale dellaLiguria fu rigettato con sentenza n. 491/01/2021, ora al vaglio della Corte. Il giudice regionale, oltre che confermare l’incompetenza di [OSCURATO:PERSONA] alla emissione degli atti impositivi e sanzionatori, anche nel merito ha escluso l’addebito di responsabilità della società, sia perché ha ritenuto insussistente l’insorgenza di obbligazioni doganali per merci “perse” o “distrutte”, sia perché ha escluso condotte addebitabili, ritenendo il furto una causa di forza maggiore.RGN 28227/2021 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA]Agenzia delle dogane e dei monopoliha censurato la sentenza, di cui ne ha chiesto la cassazione, con quattro motivi . La società h a resistito con controricorso, poi illustrato con memoria, e , per l’ipotesi di accoglimento delle ragioni spiegate dall’ufficio, ha richiamato le ulteriori ragio ni, spiegate con il ricorso introduttivo ed assorbite dall’accoglimento dei primi motivi. Nell’adunanza camerale del 12 maggio 202 3 la causa è stata trattata e decisa. Considerato che È necessario, in via preliminare, escludere l’eccepita inammissibilità del ricorso, sollevata dalla contribuente, che ha invocato l’art. 348 ter, ult. comma, cod. proc. civ, ratione temporisvigente (ora abrogato, ma con effetti a partire dalle impugnazioni proposte dopo il 28 febbraio 2023). Con i motivi di ricorso l’Amministrazione finanziaria ha infatti formulato censure rientrantinel parametro dell’errore di diritto, escluso dal perimetro della cd. doppia conforme. Nel merito, per ordine logico deve esaminarsi il quarto motivo, con il quale l’Ufficio ha lamentato la «violazione e/o errata applicazione degli artt. 132 c.p.c. e 36 D.lgs. n. 546/1992», in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per motivazione del tutto omessa o apparente, con mero rinvio a quella di primo grado. Il motivo è infondato, e va rigettato, perché, al contrario di quanto assume la difesa erariale, la sentenza impugnata non si limita affatto ad un mero rinvio a quella di primo grado, ma si sviluppa, in due pagine, su argomentazioni che, condivisibili o meno, richiamando norme, giurisprudenza unionale e nazionale, si soffermano sulle ragioni d’impugnazione, formulate dalla contribuente nel ricorso introduttivo avverso gli atti impositivi e sulle difese articolate dall’Agenzia delle dogane.RGN 28227/2021 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] il primo motivo l’Ufficio ha denunciato la «violazione e/o erronea applicazione, in generale, della normativa posta a disciplina del regime del transito, ossia della Convenzione CEE-EFTA del 20/05/1987, degli artt. 141 e 145 D.P.R. n. 43/1973 (T.U.L.D. –[OSCURATO:PERSONA] delle [OSCURATO:PERSONA]), degli artt. 91 e seguenti del Reg. CEE 2913/1992 (C.D.C. –[OSCURATO:PERSONA] –oggi sostituito dal Reg. UE n. 952/2013 [C.D.U. –[OSCURATO:PERSONA] dell’Unione Europea]), degli artt. 340 bis e seguenti Reg. CEE n. 2454/1993 (D.A.C. – [OSCURATO:PERSONA] – oggi sostituito, fra l’altro, dai Regg. UE n. 2446/2015 e 2447/2015) vigenti ratione temporis, nonché del manuale di transito», in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., perché il giudice regionale ha erroneamente identificato nell’ufficio doganale di destinazione e non in quello di partenza della merce in regine di transito esterno quello competente ad accertare le eventuali responsabilità ed accertare imposte e sanzioni. L’Amministrazione finanziaria sostiene che in forza della convenzione CEE-EFTA del 1987 cit. e della disciplina sopra richiamata, l’ufficio doganale accertatore debba essere identificato in quello di partenza della merce extra-unionale in transito, nel caso di specie quello di [OSCURATO:PERSONA]. Il motivo è fondato. Va premesso che la controversia si inquadra nella disciplina del regime di transito esterno, che consente la circolazione da una località all'altra del territorio doganale della Comunità di merci extra- comunitarie, senza che tali merci siano soggette ai dazi all'importazione e ad altre imposte o alle misure di politica commerciale (ex art. 91, Reg. CEE 2913 del 1973, ora art. 226 del Codice doganale dell’Unione Europea, Reg. 9 ottobre 2013, n. 952). Il giudice regionale ha affermato che il Manuale di Transito invocato dall’Ufficio, documento di carattere esplicativo della relativa disciplina RGN 28227/2021 Consigliere rel. Federici comunitaria, condiviso da tutte le autorità doganali, non costituisce un atto giuridicamente vincolante, prevalendo su di esso le disposizioni giuridiche. Da ciò desume che «possono essere validamente supportate entrambe le tesi che individuano, nel caso in esame, la competenza a [OSCURATO:PERSONA] o a [OSCURATO:PERSONA], anche se il senso pratico vorrebbe ritenere più valido il riconoscimento della competenza dell’Ufficio di [OSCURATO:PERSONA] che ha rilevato la violazione e provveduto alle varie comunicazioni». Leragioni esposte dal giudice regionale, già di per sé non proprio perspicue, non illustrano il percorso giuridico che consente di pervenire alle suddette conclusioni, così da sembrare apparentemente dipendenti dal “senso pratico” della scelta. [OSCURATO:PERSONA] tema ha invece affermato cheper le violazioni delle disposizioni tributarie doganali, competente per la irrogazione di sanzioni per irregolarità delle merci in transito comunitario esterno è l'ufficio doganale di partenza, cui è affidata la vigilanza sull'intera operazione di transito, e non l'ufficio di destinazione (Cass., 3 ottobre 2019, n. 24682). Si era peraltro già avvertito, in una fattispecie ampiamente sovrapponibile alla presente, che per il recupero di diritti doganali in relazione a merce in transito con "carnet TIR" ("transports internationaux routiers") -regime di trasporto internazionale di merci su strada- che non risulti pervenuta alla dogana di destinazione, la competenza, avente rilevanza esterna, ad emettere ingiunzione fiscale spetta inderogabilmente alla dogana di partenza, alla quale va assimilato l'ufficio doganale di passaggio, attesa l'identità di adempimenti, come prescritto dall'art. 145, ultimo comma, del d.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43; le attribuzioni della dogana di destinazione sono infatti limitate all'invio della pertinente documentazione alla dogana di partenza, essendo la prima solo in grado di accertare il dato negativo del mancato arrivo, ma non di attivare la procedura per il RGN 28227/2021 Consigliere rel. Federici recupero di dazi e penalità, competenza che nessuna disposizione attribuisce ad essa, tanto meno sul piano integrativo della normativa comunitaria. La previsione in esame va letta, invero, nel quadro delineato, in tema di irregolarità e prova della regolarità delle operazioni, dall'art. 378 delle disposizioni di attuazione (dettate con il reg. n. 2454/1993 della Commissione del 2 luglio 1993) del codice doganale comunitario, secondo il quale, quando una spedizione non sia stata presentata all'ufficio di destinazione e non sia possibile stabilire il luogo dell'infrazione o dell'irregolarità, questa si considera commessa nello Stato membro da cui dipende l'ufficio di partenza, ovvero nello Stato membro da cui dipende l'ufficio di passaggio (Cass., 20 settembre 2006, n. 20362). Peraltro, come già richiamato dal precedente ora menzionato, l’ultimo comma dell’art. 145 del d.P.R. n. 43 del 1973, prevede che «Qualora le merci spedite con la bolletta di cauzione non vengano presentate alla dogana di destinazione, la dogana di partenza procede al ricupero dei diritti dovuti e accerta la contravvenzione agli effetti dell'articolo 305, primo comma». La regola trova peraltro un riscontro nell’attuale vigenza del Codice doganale dell’Unione, il cui art. 87, comma 2, compreso tra le disposizioni comuni delle obbligazioni doganali sorte all’importazione o all’esportazione prevede che «Se le merci sono state vincolate a un regime doganale che non è stato appurato ovvero se una custodia temporanea non è terminata in modo corretto, e il luogo in cui è sorta l'obbligazione doganale non può essere determinato a norma del secondo o del terzo comma del paragrafo 1 entro un termine stabilito, l'obbligazione doganale sorge nel luogo in cui le merci sono state vincolate al regime in questione o sono state introdotte nel territorio doganale dell'Unione sotto tale regime ovvero erano in custodia temporanea».RGN 28227/2021 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] infatti, tenendo conto delle finalità delle regole sultransito dal territorio unionale delle merci extra-comunitarie, esso ha termine quando, una volta che le merci vincolate a tale regime e i documenti richiesti sono presentati in dogana all'ufficio doganale di destinazione, quello di partenza constati, in base al confronto dei dati a sua disposizione con quelli trasmessi dall'ufficio di destinazione, che il regime sospensivo si è concluso in modo corretto, procedendo, conseguentemente, al relativo appuramento (ex art. 92 Reg. 2913 del 1992). Qualora l'ufficio di destinazione rilevi differenze, qualitative o, come nel caso di specie, quantitative, delle merci presentate con quelle indicate nella bolletta di cauzione, sospende il rilascio del certificato di scarico, senza procedere all'appuramento, ma, di contro, redigendo, ai sensi dell'art. 145, comma 3, del d.P.R. n. 43 del 1973, apposito processo verbale, ai fini della determinazione delle imposte e delle sanzioni. Emerge dunque come sia logicamente coerente l’individuazione nell’ufficio doganale di partenza quello preposto alla vigilanza sull'intera operazione di transito comunitario esterno. L'ufficio doganale di destinazione, d’altronde, svolge solo una funzione di accertamento della corrispondenza tra quanto dichiarato e lo stato di fatto delle merci giunte a destinazione, ma resta il primo ufficio ad essere competente per il compimento degliadempimenti conseguenti alla presentazione della merce presso ilsecondo. La disciplina citata, anche quella attualmente vigente, e le ragioni chiarite dalla giurisprudenza di legittimità, escludono pertanto ogni diversa ricostruzione, normativa o dogmatica, del criterio identificativo dell’ufficio doganale competente all’accertamento dell’imposta e delle sanzioni.RGN 28227/2021 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] giudice regionale, nel decidere, non ha fatto applicazione dei suddetti principi. Il primo motivo va dunque accolto, dovendosi enunciare il seguente principio di diritto «Per l’ipotesi di violazione di disposizioni tributarie doganali nel corso di transito comunitario esterno di merci, competente alla determinazione delle imposte e delle sanzioni è l’ufficio doganale di partenza e non quello di destinazione, essendo al primo affidata la vigilanza sull’intera operazione di transito, come già desumibile dall'art. 145, ultimo comma, del d.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43, e, nella vigente disciplina, dall’art. 87, comma 2, del Codice doganale dell’Unione». Con il secondo motivo l’Agenzia delle dogane ha denunciato la «violazione e/o errata applicazione degli artt. 96, 202, 203 e 204 Reg. CEE n. 2913/1992 (C.D.C. –[OSCURATO:PERSONA]), degli artt. 36 e 305 D.P.R. n. 43/1973 (T.U.L.D. – [OSCURATO:PERSONA] de lle [OSCURATO:PERSONA]), vigenti ratione temporis, e dell’art. 5 D.lgs. n. 472/1997 con particolare riferimento alla posizione [OSCURATO:SOCIETA]. e 2697 CC», in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c., perché il giudice regionale ha erroneamente escluso la responsabilità dello spedizioniere, pur titolare del regime del transito comunitario esterno, obbligato dunque alla presentazione delle merci intatte all’Ufficio doganale di destinazione. Con il terzo motivo l’Ufficio si è doluto della «violazione e/o errata applicazione degli artt. 206 Reg. CEE n. 2913/1992 (C.D.C. – [OSCURATO:PERSONA]), e dell’art. 37 D.P.R. n. 43/1973 (T.U.L.D. – [OSCURATO:PERSONA] delle [OSCURATO:PERSONA]), vigenti ratione temporis, e dell’art. 5 D.lgs. n. 472/1997 con particolare riferimento al significato e all’efficacia giuridica attribuiti al concetto di “furto”, “dispersione”, e/o “distruzione”», in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c., perché RGN 28227/2021 Consigliere rel. Federici erroneamente il giudice regionale ha ritenuto di comprendere l’ipotesi del furto tra quelle collocabili nel caso fortuito o nella forza maggiore, così escludendo le responsabilità dello spedizioniere di merci in transito comunitario. I due motivi, che possono essere trattati congiuntamente perché, sebbene per distinti profili, sono comunque i ndirizzati a criticare la decisione con cui è stata esclusa la fattispecie dalle ipotesi nelle quali il responsabile del transito può rispondere della perdita o sottrazione della merce, sono fondati. [OSCURATO:PERSONA] regionale, nell’esaminare il merito dellavicenda, ha ritenuto che la società, esplicante funzioni di spedizioniere con rapporto di rappresentanza indiretta, non dovesse rispondere delle maggiori imposte e delle sanzioni, perché nel furto parziale della merce, che pur aveva vanificato in parte il trasporto, mancavano condotte a lei addebitabili.A tal fine ha inquadrato il furto tra le cause di forza maggiore, e dunque, ai sensi dell’art. 206 del CDC, ha affermato che nel caso di specie non poteva neppure sorgere l’obbligazione doganale, allo stesso modo che per l’ipotesi di merce persa o distrutta. Con argomentazioni non del tutto chiare il giudice regionale, pur prospettando, astrattamente, la possibilità di una responsabilità solidaledello spedizioniere con l’importatore, senza altra specificazione relativa alla concreta fattispecie, ne ha esclu so la responsabilità e, per quanto sia dato evincere dall’esposizione, sembra che il ragionamento investa anche l’Iva. Premesso che la vicenda ora all’attenzione del collegio non afferisce all’iva, ma ai dazi ed alle sanzioni, deve innanzitutto evidenziarsi che, ai sensi dell’art. 206 CDC, pur citato dal giudice regionale, «In deroga agli articoli 202 e 204, paragrafo 1, lettera a), si ritiene che non sorga alcuna obbligazione doganale nei confronti di una data merce quando l'interessato fornisca la prova che l'inadempienza degli obblighi RGN 28227/2021 Consigliere rel. Federici risultanti: — dagli articoli da 38 a 41 e dall'articolo 177, secondo trattino, oppure — dalla permanenza della merce consid erata in custodia temporanea, oppure —dall'utilizzazione del regime doganale cui la merce è stata vincolata, è dovuta alla distruzione totale o alla perdita irrimediabile della merce per una causa inerente alla sua stessa natura o per un caso fortuito o di forza maggiore ovvero con l'autorizzazione dell'autorità doganale. Ai sensi del presente paragrafo, una merce è irrimediabilmente persa quando sia inutilizzabile per chiunque». Dalla sola lettura della norma è manifesta la differenza sostanziale esistente tra la distruzione della merce, o la perdita irrimediabile, che si perfeziona quando essa sia “inutilizzabile per chiunque”, e il furto, che invece, anche solo secondo regole di buon senso interpretativo, importa che con esso il bene venga sottratto ad un soggetto per essere utilizzato da altriper conseguirne un vantaggio (o profitto). La seconda considerazione è che, anche quando si tratti di “perdita irrimediabile”o di “distruzione”, l’evento deve dipendereda una “causa inerente la sua stessa natura”, oppure da “caso fortuito o di forza maggiore”, il che vuol significare che la perdita e la distruzione non configurano esse stesse il caso fortuito o la forza maggiore , ma rappresentano situazioni “oggettive” - eve nti, in senso fenomenico - , che, ai fini della sterilizzazione dell’obbligazione doganale, devono trovar causa invicende riconducibili non a condotte umane controllabili e prevenibili, in una parola evitabili secondo principi di diligenza e perizia, ma al caso fortuito o d a lla forza maggiore. Ciò vale tanto più nell’ipotesi del furto, rispetto al quale l’obbligato deve quanto meno dimostrare di aver messo in atto tutte le cautele, anche di natura tecnologica, per prevenire l’evento, solo in questa ipotesi potendosi ipotizzare l’intervento di una causa di forza maggiore, ossia che , nonostante tutto, tale evento non sia stato altrimenti evitabile.RGN 28227/2021 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] chiarito, l’art. 203 CDC prevede che «L'obbligazione doganale all'importazione sorge in seguito: — alla sottra zione al controllo doganale di una merce soggetta a dazi all'importazione. 2. L'obbligazione doganale sorge all'atto della sottrazione della merce al controllo doganale. 3. I debitori sono: -la persona che ha sottratto la merce al controllo doganale, -le persone che hanno partecipato a tale sottrazione sapendo o dovendo, secondo ragione, sapere che si trattava di una sottrazione di merce al controllo doganale, -le persone che hanno acquisito o detenuto tale merce e sapevano o avrebbero dovuto, secondo ragione, sapere allorquando l'hanno acquisita o ricevuta che si trattava di merce sottratta al controllo doganale e, -se del caso, la persona che deve adempiere agli obblighi che comporta la permanenza della merce in custodia temporanea o l'utilizzazione del regime doganale al quale la merce è stata vincolata». L’art. 204 CDC prevede che «1. L'obbligazione doganale all'importazione sorge in seguito: a) all'inadempienza di uno degli obblighi che derivano, per una merce soggetta a dazi all'importazione, dallasua permanenza in custodia temporanea oppure dall'utilizzazione del regime doganale cui è stata vincolata, oppure b) all'inosservanza di una delle condizioni stabilite per il vincolo di una merce a tale regime o per la concessione di un dazio all'importazione ridotto o nullo a motivo dell'utilizzazione della merce a fini particolari, in casi diversi da quelli di cui all'articolo 203 sempre che non si constati che tali inosservanze non hanno avuto in pratica alcuna conseguenza sul corretto funzionamento della custodia temporanea o del regime doganale considerato. 2. L'obbligazione doganale sorge quando cessa di essere soddisfatto l'obbligo la cui inadempienza fa sorgere l'obbligazione doganale oppure nel momento in cui la merce è stata vincolata al regime doganale considerato quando si constati, a posteriori, che non era soddisfatta una delle condizioni stabilite per il RGN 28227/2021 Consigliere rel. Federici vincolo della merce al regime o per la concessione di un dazio all'importazione ridotto o nullo a motivo dell'utilizzazione della merce a fini particolari. 3. Il debitore è la persona tenuta, secondo il caso, ad adempiere agli obblighi che, per una merce soggetta a dazi all'importazione, derivano dalla permanenza in custodia temporanea o dall'utilizzazione del regime doganale cui la merce è stata vincolata, oppure a rispettare le condizioni stabilite per il vincolo della merce a tale regime». La giurisprudenza euro-unitaria, con riferimento agli artt. 203 e 204 CDC, nella versione vigente ratione temporis –ha sostenuto che «[…] Per quanto concerne, più in particolare, la nozione di sottrazione al controllo doganale, di cui all'articolo 203, paragrafo 1, del codice doganale, è necessario ricordare che, conformemente alla giurisprudenza della Corte, tale nozione deve essere intesa nel senso che comprende qualsiasi azione od omissione che abbia come risultato d'impedire, anche solo momentaneamente, all'autorità doganale competente di accedere ad una merce sotto vigilanza doganale e di effettuare i controlli previsti dall'articolo 37, paragrafo 1, del codice doganale (sentenza DSV Road, C-187/14, EU:C:2015:421, punto 25)» e che «Così, in una situazione come quella di cui al procedimento principale, un'inosservanza dell'obbligo di presentare la merce all'ufficio doganale di destinazione prima che essa lasci il territorio doganale dell'Unione ha l'effetto di impedire alle autorità competenti di effettuare uno dei controlli doganali di cui all'articolo 37, paragrafo 1, del codice doganale, ossia quello previsto all'articolo 92, paragrafo 2, dello stesso codice, che è decisivo per il funzionamento del regime di transito, in quanto consente a tali autorità di determinare se il regime di transito si sia concluso in modo corretto. Una siffatta inosservanza costituisce una sottrazione al controllo doganale, ai sensi dell'articolo 203 del codice doganale, poiché non sono soddisfatti neanche i requisiti RGN 28227/2021 Consigliere rel. Federici posti dagli articoli 365, paragrafo 3, o 366, paragrafi 2 e 3, del regolamento d'applicazione, che consentono di considerare un siffatto regime concluso nonostante la mancata presentazione della merce all'ufficio doganale di destinazione» (CGUE, sentenza del 29 ottobre 2015, causa C-319/14, § 28 e 32, B S [OSCURATO:PERSONA] BV; in tema di furto cfr. anche CGUE, sentenza 11 luglio 2013, in causa C- 273/12; CGUE, sentenza 4 marzo 2020, in causa C-655/18). Ebbene, sulla base della disciplina positiva e della giurisprudenza euro-unitaria (ad es. CGUE, 21 dicembre 2016, causa n. C-547/2015), questa Corte ha riconosciuto che grava sullo spedizioniere l'obbligo, di cui all'art. 96, par. 2, del regolamento (CEE) n. 2913 del 1992 del Consiglio, di presentare le merci intatte all'ufficio doganale di destinazione purché abbia accettato tale trasporto, prendendo in consegna e detenendo materialmente le merci (Cass., 27 giugno 2019, n. 17237). Ancora più inequivocabilmente si è affermato che nel caso di sottrazione al controllo doganale di una merce soggetta a dazi all'importazione, il titolare della ditta di trasporto e proprietario degli automezzi,con cui sono stati effettuati i trasporti della merce vincolata, è responsabile solidalmente dell'obbligazione doganale, ai sensi dell'art. 203 del codice doganale, in quanto, in ragione della sua preparazione professionale in tema di trasporti internazionali, avrebbe dovuto sapere che la merce trasportata era soggetta al regime di transito comunitario esterno (Cass., 27 novembre 2019, n. 30901). A conferma ulteriore della riconducibilità in capo allo spedizioniere delle responsabilità ascrivibili nell’ipotesi di sottrazione della merce vincolata al regime del transito comunitario esterno è intervenuto anche l’art. 233 del Codice doganale unionale n. 952 del 2013, norma la cui applicabilità decorrerà dall’1 maggio 2016 (ex art. 288 CDU), il cui comma 3 prescrive che «gli spedizionieri o i destinatari di merci che accettano le merci sapendo che esse circolano in regime di transito RGN 28227/2021 Consigliere rel. Federici unionale sono anch’essi tenuti a presentarle intatte all’ufficio doganale di destinazione nel termine prescritto e conformemente alle misure adottate dalle autorità doganali per la loro identificazione». È indiscusso che nel caso di specie la società, nello svolgimento dell’attività di trasporto delle merci su mezzi di sua proprietà, fosse soggetta al regime di transito comunitario esterno, scortata dai documenti T1.È altrettanto incontestabile che il furto, di per sé, non costituisce una causa di forza maggiore. Il giudice regionale, nel decidere della causa escludendo la responsabilità dello spedizioniere, e nell’accostare la sottrazione della merce per furto alle ipotesi di distruzione e perdita della merce, ritenendo peraltro il fenomeno riconducibile a caso fortuito o a forza maggiore, non si è attenuto ai principi di diritto formulati dalla Corte di legittimità e dalla giurisprudenza unionale. Anche il secondo e il terzo motivo vanno pertanto accolti, dovendosi affermare il seguente principio di diritto «In tema di transito comunitario esterno dimerce, soggetta a dazi all’importazione, nell’ipotesi di sua sottrazione al controllo doganale , lo spedizioniere doganale è solidalmente responsabile dell’obbligazione doganale, ai sensi dell’art. 203 del codice doganale (ratione temporisvigente), senza che la sottrazione della merce per furto possa rientrare, ex se, nel concetto di distruzione o perdita irrimediabile, perché la sterilizzazione dell’obbligazione doganale deve trovar causa in vicende riconducibili non a condotte umane controllabili e prevenibili, in una parola evitabili secondo principi di diligenza e perizia, ma al caso fortuito od alla forza maggiore». Il ricorso va in conclusione accolto e la sentenza va cassata, con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di II grado della Liguria, cui in diversa composizione va demandato, oltre che la RGN 28227/2021 Consigliere rel. Federici liquidazione delle spese del giudizio di legittimità, il riesame dell’appello dell’Amministrazione finanziaria, secondo i principi di diritto dispensati da questa Corte. Il giudice del rinvio dovrà inoltre esaminare le questioni già sollevate dalla contribuente nei gradi d