Cassazione n. 32861/2025

nunciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritt o a l n. 14788 / 20 24 R.G. propost o da : Iesse commerciale s.r.l. , in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difes a , in virtù di procura speciale allegata al ricorso,dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio digitale in atti ; –ricorrente – contro Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12; [OSCURATO:PERSONA] 2011 E 2012 r.g. n. 14788/2024a.c.22 /10/2025 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] –controricorrente – Avverso la sentenza della C O [OSCURATO:PERSONA] GRADO DELLA LOMBARDIAn. 3649/23/2023, depositata in cancelleria il 12/12/2023; Udita la relazione della causa svolta dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] camer a di consiglio del 22 ottobre 2025 ; Fatti di causa Nel corso dell’esercizio 2010 la società [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. (“la società”) realizzò un investimento per l’acquisizione di un impianto fotovoltaico per il quale aveva chiesto ed ottenuto l’accesso alla c.d. tariffa incentivante, così come disciplinata dal D.M. 19/02/2007 (II [OSCURATO:PERSONA]). [OSCURATO:PERSONA] ricorrente al momento dell’avvio dell’investimento era qualificabile quale [OSCURATO:PERSONA] (PMI), poiché - così come richiesto dall’art. 2 D.M. [OSCURATO:DATA_NASCITA] -aveva meno di 250 occupati, un totale attivo di bilancio inferiore ad Euro 43.000.000 e ricavi inferiori ad Euro 50.000.000. La stessa è soggetta a contabilitàordinaria ex lege, essendo costituita in forma di società a responsabilità limitata. L’art. 6, commi da 13 a 19 l. 388/2000 ([OSCURATO:PERSONA]) prevedeva che la quota di reddito dellepiccole e medie imprese (d’ora in poi anche PMI) in regime di contabilità ordinaria destinata ad investimenti ambientali non concorresse a formare il reddito imponibile ai fini delle imposte dirette, intendendo per investimenti ambientali i costi d’acquisto delle immobilizzazioni materiali di cui all’art.2424, comma 1, lett. B), n. II c.c., necessari per prevenire, ridurre e riparare i danni causati all’ambiente,calcolati con l’approccio di natura incrementale. Il Ministero dello [OSCURATO:PERSONA] con la nota prot. 0018485 del 15 settembre 2011 (mai pubblicata), aveva stabilito che l’investimento r.g. n. 14788/2024a.c.22 /10/2025 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] nell’impianto fotovoltaico rientrasse nel novero degli investimenti ambientali, in quanto contribuisce alla protezione dell’ambiente, allo sviluppo sostenibile e alla riduzione delle emissioni di CO2 grazie alla produzione di energia elettrica da fonte rinnovabile attraverso lo sfruttamento dell’energia solare. La società chiese ad un tecnico specializzato di determinare la componente ambientale da portarein detassazione ai sensi dell’art. 6, co 13-19, l. 388/2000 ed il professionista determinò con specifica perizia il valore della componente ambientale dell’investimento ammissibile in deduzione dal reddito d’impresa , pari ad Euro 2.392.711,00. Il risparmio d’imposta teorico massimo era pari ad Euro 657.995 ossia il 18,24% rispetto al costo di realizzazione dell’impianto fotovoltaico (Euro 3.607.832). Affinché le suddette risultanze avessero i dovuti riflessi fiscali, in data 30/12/2016la società trasm ise una dichiarazione integrativa in unico 2012 ed in unico 2013 compilando il quadro RX a rimborso ai sensie per gli effetti di cui al novellato art. 2, comma 8 bis, D.P.R. 322/1998. L’Agenzia delle Entrate non richiese chiarimenti e/o documenti integrativi. Decorso inutilmente il termine di cui all’art. 21, comma 2, D. Lgs 546/1992, la società propose ricorso avverso i silenzi dell’[OSCURATO:PERSONA] equivalente ad un diniego del rimborso. La società, con i predetti ricorsi di analogo contenuto, sostenneche la mancata restituzione degli importi chiesti a rimborso avrebbe rappresentato un indebito oggettivo. L’eccedenza di versamento delle imposte, così come risultante dall’istanza di rimborso,era dovuta all’applicazione della variazione in r.g. n. 14788/2024a.c.22 /10/2025 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] diminuzione collegata alla detassazione ambientale ex art. 6, commi da 13 a 19, l. 388/2000. Veniva quindi illustrato l’iter logico giuridico in forza del quale la contribuente odierna ricorrente aveva operato e le ragioni sottese a tale possibilità riconosciuta dall’ordinamento ed in particolare circa la correttezza della via intrapresa, nonché si argomentava a sostegno del buon diritto alla detassazione exart. 6, commi da 13 a 19, l. 388/2000, dimostrando la sussistenza dei presupposti oggettivi e soggettivi. Al riguardo veniva, infatti, fornito il quadro probatorio, volto a dimostrare la sussistenza dei presupposti soggettivi ed oggettivi necessari al fine di fruire della detassazione ex art. 6, commi da 13 a 19, l.n. 388/2000 nonché la quantificazione della relativa variazione in diminuzione. Sulla base delle predette argomentazioni, la società chiesela condanna dell’Ufficioai rimborsi ritenuti spettanti in relazione alle annualità 2011 e 2012. Nel contraddittorio con l’Ufficio, riuniti i ricorsi relativi alle due annualità, la C.T.P. di Bergamoli respinse. La società ha interposto appello avverso la pronuncia della CTP di Bergamodinanzi alla CGT- 2 della Lombardia, che, nel contraddittorio con l’Ufficio, confermò la sentenza di primo grado. La società contribuente ha proposto ricorso contro la sentenza d’appello, articolato in quattro motivi. Resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate. Ragioni della decisione 1.Con il primo motivo di ricorso, rubricato “Omesso esame circa un fatto decisivo per la controversia laddove la Corte non ha considerato che la contribuente aveva depositato una perizia giurata, in relazione r.g. n. 14788/2024a.c.22 /10/2025 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.”, la società evidenzia che la Corte di Giustizia Tributaria di II Grado ha reso la propria decisione sostenendo che “la mancata asseverazione e del giuramento della perizia da parte del professionista incaricato circa il contenuto della stessa su cui è stato determinato l'importo richiesto a rimborso, non consente di ritenere come provato il suo contenuto, nonché la fondatezza e la correttezza dell'importo richiesto a rimborso ed inoltre, nel caso di specie, come risulta dagli atti di causa, è emersa una evidente incoerenza circa i rapporti commerciali intrattenuti dalla appellante con il fornitore della società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. atteso che sono risultati a seguito di accertamenti dell'ufficio, versamenti di somme di denaro da parte della società appellante, riferibili a spese per l'investimento in oggetto, che non hanno trovato una adeguata e valida giustificazione.” Rileva, dunque, che la Corte fonda la propria decisione sull’unico presupposto che la perizia tecnica depositata in atti non fosse né giurata né asseverata, e contesta tale ratio decidendi, affermando che, invece, si trattava proprio di una perizia giurata. 1.1. Il motivo è inammissibile. In ipotesi di «doppia conforme», prevista dall’art. 348 - ter, comma 5, c.p.c. (applicabile, ai sensi dell’art. 54, comma 2, del d.l. n. 83 del 2012, convertito con modificazioni dalla legge n. 134 del 2012, ai giudizi d’appello introdotti con ricorsodepositato o con citazione di cui sia stata richiesta la notificazione dal giorno 11 settembre 2012), il ricorrente percassazione, per evitare l’inammissibilità del motivo di cui all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.(nel testo riformulato dall’art. 54, comma3, del d.l. n. 83 cit. ed applicabile alle sentenze pubblicate dal giorno 11 settembre 2012)deve indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, delladecisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell’appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse r.g. n. 14788/2024a.c.22 /10/2025 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] (Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 26774; in senso conforme: Cass. Sez. U.21/09/2018, n. 22430). Nella specie, la doglianza è inammissibile poiché le decisioni dei gradi di merito, entrambe di rigetto (c.d. doppia conforme), si fondano, quanto alprofilo censurato, sulle medesime ragioni di fatto e, del resto, partericorrente non ha nemmeno sostenuto il contrario. E’ lo stesso ricorrente, infatti, a riferire, riportando stralcio dellasentenza di primo grado, che la CTP aveva affermato che la perizia di parte non era né asseverata né giurata e che la CTR aveva reso la propria decisione sostenendo, a propria volta, la mancanza di asseveramento e giuramento della perizia. 2.Con il secondo motivo di ricorso, rubricato “Violazione e falsa applicazione dell’art. 5 R.D. 1366/1992, in combinato disposto con l’art. 6, commi da 13 a 19, della legge n. 388/2000 e con l’art. 7, comma 5 bis, del d.lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. – V iolazione e falsa applicazione dell’art. 2697, comma 2, c.c. in combinato disposto con l’art. 115 c.p.c. in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.”, la società si duole che la Corte ha ritenuto che ai sensi dell’art.7, comma 5 bis D. Lgs 546/1992 sarebbe spettato alla contribuente provare le proprie ragioni, assolvendo al predetto onere depositando la perizia tecnica. Censura il passaggio argomentativo della Corte tributaria là dove questa ha affermato che “lamancata asseverazione e del giuramento della perizia da parte del professionista incaricato,circa il contenuto della stessa su cui è stato determinato l'importo richiesto a rimborso, non consente di ritenere come provato il suo contenuto, nonchéla fondatezza e la correttezza dell'importo richiesto a rimborso ed inoltre, nel caso di specie, come risulta dagli atti di causa, è emersa una evidente incoerenza circa i rapporti commerciali intrattenuti dalla appellante con il fornitore della società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.". r.g. n. 14788/2024a.c.22 /10/2025 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] la società che nessuna norma di fonte primaria richiede la perizia giurata quale prova degli investimenti effettuati e che, oltre alla perizia, essa aveva prodotto nel corso del giudizio una gran mole di documenti atti a dimostrare di aver effettuato gli investimenti che le avrebbero dato diritto al rimborso. Non esiste una gerarchia tra i mezzi di prova, ma, a contrario, nell’attuale ordinamento processuale civile vige il principio di libertà delle prove, con la conseguenza che la società non avrebbe dovuto necessariamente produrre una perizia giurata o asseverata per provare gli investimenti effettuati. 3.Con il terzo motivo di ricorso, rubricato “Nullità della sentenza per motivazione apparente –Violazione dell’art. 112, 132, comma 4 c.p.c. e 36 d.lgs. n. 546 del 1992 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.”, la società censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha affermato che i rapporti tra essa e la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., fornitrice dell’impianto fotovoltaico, fossero poco chiari, visto che dagli estratti conto della società contribuente risultavano anche accrediti disposti in suo favore dalla detta impresa fornitrice. 3.1. Il secondo e il terzo motivo, che per la loro connessione possono essere esaminati congiuntamente, sono infondati. Dal tenore della motivazione della sentenza impugnata si comprende agevolmente che la mancanza di perizia giurata o asseverata non sia stata l’unica ratio decidendi su cui la Corte tributaria di appello abbia fondato la sua decisione, la quale anzi si basa sostanzialmente sull’inidoneità del corredo probatorio complessivamente prodotto dalla società a sostegno della sua domanda. In particolare, secondo la Corte tributaria di appello, i rapporti tra la contribuente e la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. sarebbero stati incoerenti. r.g. n. 14788/2024a.c.22 /10/2025 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] tratta di un giudizio di fatto, che non è censurabile dinanzi a questa Corte Suprema se non sotto l’aspetto della totale carenza della motivazione. Tuttavia, la mancanza della motivazione, rilevante ai sensi dell’art. 132 n. 4, c.p.c.(e nel caso di specie dell’art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992) e riconducibile all’ipotesi di nullità dellasentenza ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., siconfigura quando questa manchi del tutto –nel senso che alla premessa dell'oggetto del decidere, risultante dallo svolgimento del processo, segue l'enunciazione della decisione, senza alcunaargomentazione – ovvero nel caso in cui essa formalmente esista comeparte del documento, ma le sue argomentazioni siano svoltein modo talmente contraddittorio da non permettere di individuarla, cioè diriconoscerla come giustificazione del decisum(Cfr. testualmente, in una fattispecie analoga, Cass., sez. 5, n. 19132/2025 e, più in generale, Cass. Sez. U. 07/04/2014, n. 8053; Cass.01/03/2022, n. 6626; Cass. 25/09/2018, n. 22598). La Corte tributaria di appello ha rigettato la domanda della contribuente rilevando per un verso che la perizia non era idonea a provare la veridicità diquanto ivi affermato e dei calcoli effettuati e, per altro verso, che vi era «incoerenza con i rapporti commerciali intrattenuti con il fornitore dellasocietà [OSCURATO:PERSONA] srl a cui risultano effettuati versamenti da partedella società appellante, che non trovano adeguata e validagiustificazione». La ratio decidendi sottesa al rigetto della domandarisulta, pertanto, chiaramente esposta. 4. Con il quarto motivo di ricorso, rubricato “Nullità della sentenza per motivazione meramente apparente non avendo i giudici illustrato l’iter logico giuridico in forza del quale hanno ritenuto assorbite le questioni logicamente sovraordinate rispetto a quella decisa,Violazione dell’art. 112, 132, comma 4 c.p.c. e 36 d.lgs. n. 546 del 1992 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.”, la società si duole che la Corte r.g. n. 14788/2024a.c.22 /10/2025 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] tributaria di appello non abbia spiegato l’iter logico giuridico seguito per il rigetto della questione relativa all’emendabilità della dichiarazione dei redditi. La Corte avrebbe dovuto, infatti, valutare anche la questione inerente il principio della generale ed illimitata emendabilità della dichiarazione dei redditi. 4.1. Il motivo è inammissibile. Come ha già chiarito l’ordinanza di questa Suprema Corte n. 19132 del 2025, poiché la CTR ha escluso nel merito la prova del diritto al rimborso, deve ritenersi che la questione relativa alla ammissibilità dell’istanza, presentata con la dichiarazione dei redditi, è stata implicitamente risolta in senso favorevole al contribuente che, pertanto, non hainteresse alla riproposizione della questione. 5. Il ricorso è rigettato. Le spese seguono la soccombenza, e sono liquidate in dispositivo. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, si deve dare atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1 bis dello stesso art. 13, se dovuto. P.Q.M Rigetta il ricors