Cassazione n. 15614/2022

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 27777/2014 R.G. proposto da Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in Roma, via [OSCURATO:PERSONA] n. 113, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] giusta procura speciale in calce al controricorso; - controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabria n. 261/02/13, depositata il 10 ottobre 2013. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 novembre 2021 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] F i r m a t o D a : P E R R I N O A N G E L I N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 4 1 c b b 8 1 6 6 8 c a e 1 2 4 2 2 d 4 8 a a 2 9 1 8 d a 2 2 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 27777/2014 1. con la sentenza n. 261/02/13 del 10/10/2013, la Numero sezionale 5842/2021Numero di raccolta generale 15614/2022 Commissione tributaria regionale della Calabria (di seguito CTR) Data pubblicazione 16/05/2022 accoglieva l’appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] avverso la sentenza n. 290/01/10 della Commissione tributaria provinciale di [OSCURATO:PERSONA] (di seguito CTP), che aveva rigettato il ricorso proposto dalla contribuente nei confronti di due avvisi di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA relativi agli anni d’imposta 2004 e 2005; 1.1. come emerge anche dalla sentenza impugnata, gli avvisi di accertamento, nonostante la presenza di scritture contabili formalmente corrette, contestavano alla contribuente la sussistenza dell’antieconomicità della gestione e procedevano alla determinazione di maggiori ricavi in applicazione di una diversa percentuale di ricarico; 1.2. la CTR accoglieva l’appello di [OSCURATO:PERSONA] evidenziando che: a) «il contribuente, a giustificazione della propria dichiarazione dei redditi, ha esibito le scritture contabili ritenute, formalmente, corrette, dall’amministrazione finanziaria», la quale, peraltro, non aveva «motivato il perché le stesse sono state del tutto disattese, escludendo le ragioni di anti economicità della gestione che è una opinione personale e non costituisce prova oggettiva»; b) «le presunzioni semplici assumono rilevanza e validità se risultano il frutto di indagini realizzate con più metodologie, se la pluralità di riscontri hanno la caratteristica della gravità, della precisione e della concordanza»; 2. l’Agenzia delle entrate impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a tre motivi; 3. [OSCURATO:PERSONA] resisteva con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce violazione e/o falsa applicazione degli artt. 62 sexies del d.l. 30 F i r m a t o D a : P E R R I N O A N G E L I N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 4 1 c b b 8 1 6 6 8 c a e 1 2 4 2 2 d 4 8 a a 2 9 1 8 d a 2 2 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 27777/2014 agosto 1993, n. 331, conv. con modif. nella l. 29 ottobre 1993, n. Numero sezionale 5842/2021Numero di raccolta generale 15614/2022 427, dell’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. 29 settembre Data pubblicazione 16/05/2022 1973, n. 600, dell’art 54 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ. e dell’art. 115 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 e n. 4, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente richiamato le disposizioni dettate in materia di studi di settore, mentre l’accertamento per cui è causa sarebbe di tipo analitico-induttivo, legittimamente fondato sulla contestazione di antieconomicità della gestione e sull’utilizzazione di una percentuale di ricarico; 1.1. con il secondo motivo di ricorso si contesta violazione e/o falsa applicazione dell’art. 132, n. 4, cod. proc. civ., dell’art. 1, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e dell’art. 111, sesto comma, Cost., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per essere la sentenza nulla in quanto recante motivazione omessa o apparente nella parte in cui si fa riferimento alla necessità che le presunzioni semplici siano gravi precise e concordanti; 1.2. con il terzo motivo di ricorso si deduce violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973, dell’art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972, degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., evidenziandosi che i rilievi concernenti l’antieconomicità della gestione costituiscono presunzioni gravi, precise e concordanti, tali da determinare lo spostamento dell’onere della prova sul contribuente; 2. i tre motivi possono essere unitariamente considerati, involgendo l’esame di profili tra loro connessi; 2.1. la CTR, citando la giurisprudenza in materia di studi di settore, ha sostanzialmente escluso che l’antieconomicità della gestione, contestata dall’Amministrazione finanziaria al contribuente, sia idonea, in presenza di una contabilità F i r m a t o D a : P E R R I N O A N G E L I N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 4 1 c b b 8 1 6 6 8 c a e 1 2 4 2 2 d 4 8 a a 2 9 1 8 d a 2 2 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 27777/2014 formalmente regolare, a fondare la rettifica del reddito, trattandosi Numero sezionale 5842/2021Numero di raccolta generale 15614/2022 di una opinione personale e non già di un fatto oggettivo e Data pubblicazione 16/05/2022 integrando una presunzione non avente le caratteristiche di gravità, precisione e concordanza richieste dalla legge; 2.2. così interpretata la sentenza della CTR, la stessa si sottrae al vizio di motivazione omessa o apparente di cui al secondo motivo di ricorso, essendo, di contro, chiara e delineata la ratio decidendi; 2.3. detta ratio decidendi è, peraltro, erronea e l’erroneità è puntualmente censurata con il primo e il terzo motivo di ricorso; 2.4. costituisce circostanza pacifica tra le parti, ribadita nel controricorso anche dalla contribuente, che gli accertamenti per cui è causa sono fondati sull’art. 39, primo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973 e sull’omologo art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972; 2.4.1. del resto, la circostanza si ricava anche dal tenore complessivo della sentenza impugnata che, peraltro, fa indebito riferimento a principi giurisprudenziali enunciati in relazione agli accertamenti fondati sugli studi di settore, principi inapplicabili alla fattispecie (come sottolineato in ricorso); 2.5. orbene, secondo la giurisprudenza di questa Corte (si vedano, a titolo esemplificativo, Cass. n. 22185 del 14/10/2020; Cass. n. 25257 del 25/10/2017; Cass. n. 9084 del 07/04/2017; Cass. n. 14941 del 14/06/2013; Cass. n. 11599 del 18/05/2007; si veda anche Cass. n. 26036 del 30/12/2015, intervenuta tra le medesime parti con riferimento a distinta annualità d’imposta), una volta contestata dall'Amministrazione finanziaria l'antieconomicità della gestione e la conseguente inattendibilità della contabilità perché contrastante con i criteri di ragionevolezza, anche con riferimento alle percentuali di ricarico applicate (Cass. n. 27552 del 30/10/2018), diviene onere del contribuente stesso fornire la prova di avere effettivamente conseguito i ricavi dichiarati ed il giudice 4 di 5 F i r m a t o D a : P E R R I N O A N G E L I N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 4 1 c b b 8 1 6 6 8 c a e 1 2 4 2 2 d 4 8 a a 2 9 1 8 d a 2 2 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 27777/2014 Numero sezionale 5842/2021 tributario non può, al riguardo, limitarsi a constatare la regolarità Numero di raccolta generale 15614/2022Data pubblicazione 16/05/2022 della documentazione contabile; 2.6. nel caso di specie, la CTR ha palesemente eluso il menzionato principio di diritto, ritenendo che non costituisca valida presunzione ai fini dell’accertamento la contestazione di antieconomicità della gestione (fondata su pacifiche e considerevoli perdite pregresse), con conseguente applicazione della percentuale media di ricarico concernente specificamente l’azienda della contribuente; il che rende irrilevante l’eccezione d’inammissibilità del primo motivo, proposta in controricorso; 2.7. in buona sostanza, il giudice di appello ha sostanzialmente invertito l’onere della prova, omettendo di verificare se la contribuente abbia effettivamente assolto all’onere probatorio sulla stessa gravante, onere che non può esaurirsi nel semplice rilievo della formale regolarità della contabilità; 3. in conclusione, vanno accolti il primo e il terzo motivo di ricorso, rigettato il secondo; la sentenza impugnata va cassata in relazione ai motivi accolti e rinviata alla CTR della Calabria, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio. P.Q.M. La Corte accoglie il primo ed il terzo motivo di ricorso, rigettato il secondo; cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Calabria, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio. Così deciso in Roma il 10 novembre 2021. Il Presidente (Angelina-[OSCURATO:PERSONA]) F i r m a t o D a : P E R R I N O A N G E L I N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 4 1 c b b 8 1 6 6 8 c a e 1 2 4 2 2 d 4 8 a a 2 9 1 8 d a 2 2 - F i r m a t o D a : P U R P O N