Cassazione n. 11782/2026

ello Stato-controricorrente-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] delLazio n. 980/2018, depositata il 16/2/2018.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA] dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. A [OSCURATO:PERSONA] srl veniva notificato un avviso diaccertamento, ai fini IRES e IVA, per l’anno d’imposta 2008,Numero registro generale 27332/2018Numero sezionale 2986/2026comportante la determinazione di maggiori ricavi per euroNumero di raccolta generale 11782/202676.408,00, scaturenti dall’applicazione di uno studio di settDoartae p.u bblicazione 29/04/20262. La CTP di Latina, con la sentenza n. 455/2015, accoglieva il ricorsoosservando:- che l’inosservanza del termine dilatorio dell’art. 12, comma 7,legge n. 2012 del 2000 aveva determinato l’invalidità dell’avviso diaccertamento. L’ufficio non aveva instaurato il contraddittorio e nonaveva emesso un PVC a chiusura della verifica;-che l’Ufficio, utilizzando i dati indicati dalla contribuente nello studiodi settore, si era limitato a rideterminare il reddito d’impresa nelladifferenza tra quanto dichiarato e lo studio di settore, evidenziandouna percentuale di scostamento del 16,8%. Lo scostamento non erasignificativo né risultava contestata la documentazione esibita dallasocietà.3. Con la sentenza n. 980/2018 la CTR del Lazio, accogliendol’appello dell’Agenzia delle entrate, rigettava il ricorso della società.Il giudice regionale riteneva che la dichiarazione dovesseconsiderarsi omessa, in quanto presentata con quasi tre anni diritardo. Acquisiti i dati, l’Ufficio poteva avvalersi di presunzionisemplici, superando quanto risultava dai documenti presentati dallasocietà. Non era necessaria la redazione di un PVC, non essendostata svolta un’attività ispettiva presso la società.4. La contribuente ha proposto ricorso affidato a tre motivi mentrel’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso.5. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, aisensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1.Con il primo motivo, la ricorrente lamenta la «Violazione e falsaapplicazione dell’art. 111 Cost. nonché degli artt. 24 e 104 Cost. –Violazione degli artt. 36 e 132 D.Lgs. 546/92 nonché dell’art. 1 D.lgs.546/92 come modificato dalla L. 69/2009 – violazione dell’art. 118co 1^ disp. att. c.p.c. in relazione all’art. 360 n. 4 c.p.c. nonché in2 di 9Numero registro generale 27332/2018Numero sezionale 2986/2026relazione all’art. 360 nn. 3 e 5 c.p.c. Nullità della sentenza perNumero di raccolta generale 11782/2026carenza assoluta di motivazione – violazione di legge –D aotam pubebslicsaozio ne 29/04/2026esame di fatti decisivi per la controversia che hanno costituitooggetto di contraddittorio». La ricorrente deduce la nullità dellasentenza per carenza assoluta di motivazione, violazione di legge eomesso esame di fatti decisivi per la controversia. A fronte di unricorso affidato a numerosi motivi, la CTR si era limitata aun’affermazione di principio, senza dare atto delle argomentazionidella ricorrente, limitandosi a riprodurre poche righe del ricorsodell’Ufficio. Qualora si volesse attribuire un “valore motivazionale”alle argomentazioni contenute nella sentenza, la decisione èmanifestamente illogica e viziata. Non erano state prese inconsiderazione le risultanze della contabilità e la sentenza ritienecomunque che le stesse siano superate in forza delle presunzioniapplicabili.2. Il ricorso per cassazione articolato attraverso la proposizione dimotivi "misti" - che riconducono, cioè, il vizio della sentenzaimpugnata a più d'uno fra i parametri elencati dall'art. 360 c.p.c. - èammissibile se la formulazione della censura permette d’isolare ledoglianze prospettate onde consentirne l'esame separato,esattamente come se fossero state distinte in motivi diversi,numerati singolarmente (Cass. 11152/2025). Nella parte in cui laricorrente si duole del difetto di motivazione della sentenza il motivorisulta ammissibile e fondato.2.1 Per le Sezioni Unite della Corte la riformulazione dell'art. 360,primo comma, num. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54 legge n. 83 del2012, conv. dalla legge n. 134 del 2012, deve essere interpretata,alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi,come riduzione al minimo costituzionale del sindacato di legittimitàsulla motivazione. È denunciabile in cassazione solo l'anomaliamotivazionale che si tramuta in violazione di leggecostituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della3 di 9Numero registro generale 27332/2018Numero sezionale 2986/2026Numero di raccolta generale 11782/2026motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenzaData pubblicazione 29/04/2026impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali.L’anomalia si esaurisce nella «mancanza assoluta di motivi sottol'aspetto materiale e grafico», nella «motivazione apparente», nel«contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili» e nella«motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile»; èesclusa, invece, qualunque rilevanza del semplice difetto disufficienza della motivazione (Cass. Sez. U., nn. 8053/2014 e8054/2014). Le Sezioni Unite hanno chiarito che la motivazione èsolo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error inprocedendo, allorquando, benché graficamente esistente, nonrenda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, in quantorecante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere ilragionamento seguìto dal giudice per la formazione del proprioconvincimento, cioè tali da lasciare all’interprete il compito diintegrarla con le più varie, ipotetiche congetture Cass., Sez. U.,16159/2018, p. 7.2., che menziona Cass. Sez. U., 22232/2016).2.2 La parte ricorrente riconosce che la dichiarazione dell’anno 2008era stata presentata nel 2011 per “un’omissione del proprioprofessionista” (v. ricorso per cassazione, pag. 12). In tema diaccertamento delle imposte sui redditi, in caso di omessadichiarazione da parte del contribuente, l'Amministrazionefinanziaria, in virtù dei poteri derivanti dall'art. 41 del d.P.R. n. 600del 1973 (cd. accertamento d'ufficio), può ricorrere a presunzioni cd.super-semplici (o semplicissime) prive, cioè, dei requisiti di gravità,precisione e concordanza, le quali comportano l'inversione dell'oneredella prova a carico del contribuente (Cass. 25702/2025, Cass.15167/2020 e Cass. 14930/2017).2.3 Nel confermare la validità della determinazione del reddito“scaturente dall’applicazione degli studi settore” la motivazione dellasentenza è peraltro meramente assertiva. Partendo dal presuppostola dichiarazione dei redditi dovesse qualificarsi come omessa per il4 di 9Numero registro generale 27332/2018Numero sezionale 2986/2026Numero di raccolta generale 11782/2026rilevante ritardo con cui era stata presentata, l’unica argomentazioneData pubblicazione 29/04/2026stereotipata è la seguente:”[…] il dato si configura quale omissionee il dato determina comunque l’acquisizione dei dati relativi, conpossibilità di avvalersi di presunzioni semplici e d’induzioni,superando le risultanze prodotte dal contribuente”. Il giudice non hain alcun modo spiegato perché, discostandosi dalla decisione diprimo grado, abbia ritenuto che i rilievi del destinatario sull’attivitàaccertativa (“le risultanze prodotte”) non fossero idonei a porre indiscussione le presunzioni applicate dall’Amministrazione e quindinon potessero costituire una pertinente prova contraria. Lamotivazione non consente nemmeno di comprendere sel’accertamento fosse basato in via esclusiva sulla mancatacorrispondenza fra i redditi dichiarati e quelli risultanti dallo studio disettore e quindi unicamente sui dati derivanti da una procedurastandardizzata oppure anche su altre presunzioni.3. Con il secondo motivo la ricorrente lamenta la «Violazione eomessa applicazione dell’art. 12 commi 4 e 7 L. 212/2000 inrelazione all’art. 360 nn. 3 e 5 c.p.c. – omessa e/o carentemotivazione su un punto decisivo della controversia che ha formatooggetto di contraddittorio tra le parti». L’art. 12 cit., “per unanimeconsiderazione della dottrina e della giurisprudenza”, costituiscenorma di carattere generale mirando alla realizzazione di principicostituzionali che sanciscono l’applicazione della tassazione inrelazione alla capacità contributiva del soggetto. [OSCURATO:PERSONA] ha invece ritenuto che il contraddittorio traamministrazione e contribuente deve essere instaurato soloallorquando ci si trovi di fronte a un’ispezione che si svolge nei localidella società. Non è ravvisabile alcuna differenza fra tale ipotesi equella in cui l’Ufficio, come è avvenuto nel caso in esame, richieda alcontribuente della documentazione contabile.4. Il motivo è infondato perché all’epoca dell’accertamento non erarinvenibile un obbligo generale di contraddittorio5 di 9Numero registro generale 27332/2018Numero sezionale 2986/2026Numero di raccolta generale 11782/2026endoprocedimentale fondato sull’art. 12 legge 212 del 2000 e, conData pubblicazione 29/04/2026specifico riferimento alla pretesa Iva, perché la ricorrente nonprecisa quali elementi a proprio favore avrebbe potuto far valereprima di ricevere l’avviso di accertamento. All'esito di un'ampiadisamina tanto dell'ordinamento tributario nazionale che dei principicostituzionali di riferimento, quanto degli indirizzi applicabili inmateria sulla base del diritto UE e delle pronunce della Corte digiustizia, oltre dieci anni or sono le Sezioni Unite hanno affermato,ponendo termine a precedenti oscillazioni interpretative, che solo peri tributi c.d. armonizzati assoggettati al diritto UE l'Amministrazionefinanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorioendoprocedimentale, la cui violazione comporta l'invalidità dell'atto,purché il contribuente abbia assolto all'onere di enunciare in concretole ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia propostoun'opposizione meramente pretestuose (Cass., Sez. U.,24823/2015). Il principio è stato costantemente ribadito dallagiurisprudenza successiva (Cass. 26052/2025, Cass. 760/2020,Cass. 24699/2019, Cass. 20036/2018 e Cass. 20799/2017). Sulcontenuto della prova di resistenza, con un recente arrestoriguardante la disciplina applicabile, prima dell’entrata in vigoredell’art. 6-bis legge 212 del 2000, alle verifiche “a tavolino” su tributiarmonizzati, le Sezioni Unite hanno precisato che «la violazionedell’obbligo di contraddittorio procedimentale comporta l'invaliditàdell'atto purché il contribuente abbia assolto all'onere di enunciarein concreto gli elementi in fatto che avrebbe potuto far valere e nonabbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa, fittizia ostrumentale, tale essendo quella non idonea, secondo unavalutazione probabilistica ex ante spettante al giudice di merito, adeterminare un risultato diverso del procedimento impositivo». Nelladecisione è specificato: «[l]’oggetto della prova di resistenza vieneallora ad ulteriormente circoscriversi, nel senso che la potenzialità diquel “risultato diverso” che si è visto costituire il suo nucleo6 di 9Numero registro generale 27332/2018Numero sezionale 2986/2026Numero di raccolta generale 11782/2026dimostrativo fondamentale deve essere comprovata appunto con laData pubblicazione 29/04/2026specifica indicazione dei fatti e delle informazioni mancate, in unacon la loro concreta e ragionevole idoneità ad orientarel’Amministrazione a non più adottare il provvedimento impositivo,oppure ad adottarlo con un contenuto oggettivamente osoggettivamente più mite» (Cass. 21271/2025).5. Con il terzo motivo rubricato «Violazione e falsa applicazione degliart. 42 DPR 600/73 e art. 56 DPR 633/72 Vizio di motivazionedell’accertamento impugnato – in relazione all’art. 360 nn. 3 e 5 c.p.c– violazione di legge – Omesso esame di un fatto decisivo per lacontroversia che ha formato oggetto di contraddittorio tra le parti»la ricorrente lamenta a) che solo nel 2014, tempo dopo lapresentazione della dichiarazione, l’Amministrazione aveva emessol’invito a cui la contribuente aveva ottemperato chiedendoespressamente di essere sentita sugli eventuali rilievi sollevatimentre l’Ufficio si era limitato ad emettere l’accertamento; b) chel’avviso era stato emesso semplicemente rilevando lo scostamentotra l’importo del fatturato dichiarato nel modello fiscale e l’importoritenuto congruente dello studio di settore; c) che l’Ufficio si eralimitato a utilizzare quale parametro per l’accertamento lo studio disettore allegato alla dichiarazione presentata dal contribuente; d)che l’Ufficio si era servito dello studio quale parametro per le propriepresunzioni in danno del contribuente, non prendendo inconsiderazione la dichiarazione fiscale che, seppur tardivamente, erastata presentata.6. Il terzo motivo è inammissibile.6.1 Il diritto d'impugnazione è esercitato in modo idoneo soltantoqualora i motivi con i quali è esplicato si traducano in una critica delladecisione impugnata e, quindi, nell'esplicita e specifica indicazionedelle ragioni per cui essa è errata, le quali, per essere enunciatecome tali, debbono concretamente considerare le ragioni che lasorreggono e da esse non possono prescindere, dovendosi, dunque,7 di 9Numero registro generale 27332/2018Numero sezionale 2986/2026Numero di raccolta generale 11782/2026il motivo che non rispetti tale requisito considerarsi nullo perData pubblicazione 29/04/2026inidoneità al raggiungimento dello scopo. In riferimento al ricorsoper cassazione tale nullità, risolvendosi nella proposizione di un «nonmotivo», è espressamente sanzionata con l'inammissibilità (Cass.21296/2016). L’esposizione cumulativa delle questioni non èconsentita laddove rimetta al giudice di legittimità il compito dìisolare le singole censure teoricamente proponibili: la formulazionedel motivo deve consentire di cogliere con chiarezza le doglianzecumulate, sicché queste devono essere prospettate in maniera taleda consentirne l'esame separato esattamente negli stessi termini incui lo si sarebbe potuto fare se esse fossero state articolate in motividiversi (Cass. 26790/2018).6.2 Il terzo motivo è formulato facendo contemporaneamenteriferimento a parametri sostanzialmente diversi relativi al “vizio dimotivazione dell’accertamento impugnato”, a una “violazione dilegge” e a un “omesso esame di un fatto decisivo per la controversiache ha formato oggetto di contraddittorio tra le parti”. Il richiamoalla violazione di legge relativa alla motivazione dell’avviso diaccertamento, senza riportare il contenuto dell’atto impugnato, nonconsente d’isolare le singole questioni mentre risultano confusi gliargomenti di critica, in un’inestricabile commistione tra temi dinatura fattuale e giuridica riguardanti a) il contenuto dellamotivazione dell’avviso di accertamento (peraltro già censurato conil primo motivo); b) il valore riconoscibile a una dichiarazione fiscaletardiva; c) la rilevanza dello scostamento tra “l’importo del fatturato,dichiarato nel modello fiscale, e quello risultante dallo studio disettore applicabile”.7. In conclusione, deve essere accolto il primo motivo, rigettato ilsecondo e dichiarato inammissibile il terzo. La sentenza impugnatava cassata in relazione al motivo accolto con rinvio alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado del Lazio affinché, in diversacomposizione, proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei8 di 9Numero registro generale 27332/2018Numero sezionale 2986/2026principi sopra illustrati, nonché provveda a regolare le spese delNumero di raccolta generale 11782/2026giudizio di legittimità a norma degli artt. 385, terzo comma,D astae pcuobbnlicdaazio ne 29/04/2026parte, c.p.c. e 62, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992. P.Q.MLa Corte accoglie il primo motivo del ricorso, rigettato il secondo edichiarato inammissibile il terzo; cassa la sentenza in relazione almotivo accolto e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondogrado del Lazio affinché, in diversa composizione, proceda a nuovoe motivato esame nonché provveda a regolare le spese del giudiziodi legittimità tra le parti.Così deciso in Roma, l’[OSCURATO:DATA_NASCITA]la PresidenteRoberta Crucitti9 di 9