Cassazione n. 08477/2022

la seguente: ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 2217/13 R.G., proposto da: [OSCURATO:PERSONA]’ [OSCURATO:PERSONA] A R.L., rappresentata e difesa, giusta mandato in calce al ricorso, dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in Roma, alla [OSCURATO:PERSONA] n. 36 presso lo studio dell’avv.to [OSCURATO:PERSONA]. ricorrente contro AGENZIA delle ENTRATE, in persona del direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma via dei Portoghesi 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende ope legis controricorrente F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 2217/2013 Numero sezionale 735/2022 Numero di raccolta generale 8477/2022 Data pubblicazione 15/03/2022 avverso la sentenza n. 735/14/11 della [OSCURATO:PERSONA] del Lazio, depositata in data 23/11/2011, non notificata. Udita la relazione svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] d’Angiolella nella camera di consiglio del 19 marzo 2019. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Per l’anno d’imposta 1999, l’Amministrazione finanziaria rideterminava il reddito della società [OSCURATO:PERSONA], con metodo analitico induttivo, ex artt. 39 e 40 d.P.R. 29/09/1973 n. 600 ed emetteva avviso di accertamento a carico della predetta società. Come risulta dalla sentenza qui gravata, l’Amministrazione finanziaria, tenuto conto che la società non aveva presentato il bilancio al 31/12/99 presso la Camera di Commercio, né aveva dichiarato il reddito d’impresa per compravendita di beni immobili propri, determinava in diminuzione il valore contabile delle immobilizzazioni materiali sulla base di un atto di cessione di terreni immobili a favore del [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. 2. La società ricorreva avverso l’avviso di accertamento alla [OSCURATO:PERSONA] di Roma che rigettava il ricorso ritenendo corretto l’operato dell’Ufficio. La pronuncia di rigetto era appellata dalla società contribuente la quale si doleva, essenzialmente, della carenza dei presupposti per la procedura di accertamento, della carenza di motivazione dell’avviso e dell’errato inquadramento nei redditi d’impresa anziché fondiari. 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Lazio (di seguito, per brevità, CTR), con la sentenza che qui si impugna, riteneva infondato l’appello. 4. Avverso la decisione della CTR, ha proposto ricorso per cassazione la società, affidandosi a sei motivi, cui resiste l’Agenzia delle Entrate con controricorso. 2 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 2217/2013 Numero sezionale 735/2022 Numero di raccolta generale 8477/2022 Data pubblicazione 15/03/2022 5. Nelle more, la società ha presentato istanza per potersi avvalere della definizione agevolata delle controversie tributarie con contestuale richiesta di sospensione del giudizio, ai sensi dell’art. 6, comma 10, d.l. 119 del 2018 conv. in legge n. 136 del 2019. Con ordinanza del 19/03/2019 questa sezione ha accolto l’istanza di sospensione del processo, rinviando a nuovo ruolo. 6. Con pec del 18/02/2022, l’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], ha inoltrato “comunicazione di cortesia”, con la quale ha rappresentato il fallimento della società [OSCURATO:PERSONA] portuense s.r.l. e ha evidenziato che, in virtù dei principi espressi dalla sentenza di questa Corte n. 4795 del 24/02/2020, non avendo più titolo per proseguire la propria attività difensiva, non ha presentato memoria. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Preliminarmente va considerato che la dichiarazione di fallimento della società ricorrente, avvenuta in data 30 settembre 2020 (v. estremi della procedura allegati alla comunicazione di cortesia effettuata dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]), non ha effetti nel presente del giudizio di cassazione, nel quale non trovano applicazione le comuni cause di interruzione del processo previste in via generale dalla legge (ex plurimis, v. Cass., Sez. 5, 15/11/2017 n. 27143; Cass., Sez. 5, 23/03/2017 n. 7477; Sez. 5, 28/09/2016, n. 19119). Come evidenziato nella comunicazione dell’Avv.to Romeo, per effetto della dichiarazione di fallimento del cliente il mandato difensivo si scioglie immediatamente, non trovando applicazione il principio dell'ultrattività del mandato solo perché l'apertura del fallimento non comporta l'interruzione del giudizio di legittimità, fondandosi, la mancata interruzione, esclusivamente sull'impulso d'ufficio che lo caratterizza (Cass., Sez. 1, 24/02/2020, n. 4795). 1.2. Sempre in via preliminare, va evidenziato che la sospensione in prevenzione, non ha avuto seguito, atteso che, decorso il termine 3 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 2217/2013 Numero sezionale 735/2022 Numero di raccolta generale 8477/2022 Data pubblicazione 15/03/2022 del 10/06/2019 (cadente in data immediatamente successiva all’ordinanza di sospensione preventiva), e quelli successivi, non risulta depositata dalla società contribuente la documentazione condonistica; il ricorso deve essere, dunque, esaminato nel merito. 2. Con il primo motivo di gravame, la società ricorrente deduce la violazione dell’art. 36 bis del d.P.R. [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 600, in riferimento all’art. 360, comma primo, n. 3 cod. proc. civ., dolendosi del fatto che la CTR non ha considerato la cogenza delle procedure ivi prescritte, applicando erroneamente l’articolo 39 dello stesso d.P.R. cit., che riguarda i casi di omessa presentazione della dichiarazione, mentre il Modello unico era stato presentato nel 2000, per redditi del 1999, come risulterebbe dall’allegato al ricorso “doc. 11” (e non 1, come erroneamente indicato). 3. Come già precisato dai giudici di appello «l'ufficio ha svolto l'accertamento di cui si discute non in base ad un controllo automatizzato ex art. 36 bis ma nell'ambito della sua attività istituzionale di controllo sostanziale, ponendo in essere un accertamento induttivo ex art. 39 e 40 del dPR n. 600 del 1973» come «risulta in tutta evidenza dalla motivazione dell'avviso del testamento contestato». 3.1. Essendo incontestata la fonte dell’accertamento, la censura risulta del tutto decentrata rispetto all’oggetto della controversia sì da profilarsi inammissibile proprio perché non aggredisce il thema decidendum. Ed infatti, in disparte l’errore materiale nell’indicazione numerica dell’allegato al ricorso - rivenendosi il modello unico società all’allegato n. 11 e non al n. 1 - la ricorrente incorre nell’errore di prospettazione della normativa applicabile alla fattispecie richiamando, al fine di dedurne la violazione, le norme che disciplinano l’iscrizione a ruolo delle imposte liquidate a seguito di controllo automatizzato, nonché i termini per l’iscrizione a ruolo e la 4 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 2217/2013 Numero sezionale 735/2022 Numero di raccolta generale 8477/2022 Data pubblicazione 15/03/2022 notifica della cartella di pagamento, norme del tutto estranee alla fattispecie in esame che, invece, riguarda l’accertamento con metodo induttivo. Tale controllo, nella specie, è stato originato dalla verifica effettuata dall’Amministrazione a seguito della mancata presentazione da parte della società contribuente del bilancio alla Camera di Commercio, nonché dell’omessa dichiarazione dei redditi relativa alla cessione del terreno (v. allegato doc. 11), il che non preclude il potere dell’amministrazione finanziaria di esercitare l’accertamento con le modalità indicate dall’art. 39, secondo comma, e dall’art. 41 del d.P.R. [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 600 (per l’Iva il riferimento è all’art. 54, comma 3, del d.P.R. 26/10/1972 n. 633). 3.3. Ai sensi dell'art. 41, comma 1, d.P.R. n. 600 del 1973, per determinare il reddito complessivo l'Ufficio può utilizzare elementi probatori, dati e notizie, comunque raccolti o venuti a sua conoscenza e può anche fare ricorso al metodo induttivo, avvalendosi di presunzioni cd. supersemplici - cioè prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza di cui all'art. 38, comma 3, del citato d.P.R. - le quali determinano un'inversione dell'onere della prova, ponendo a carico del contribuente la deduzione di elementi contrari tesi a dimostrare che il reddito (risultante dalla somma algebrica di costi e ricavi) non ̀ stato prodotto o ̀ stato prodotto in misura inferiore a quella indicata dall'Ufficio (v. Cass., Sez. 6-5, 15/06/2017, n. 14930; nello stesso senso, Cass., Sez. 5, 18/10/2021 n. 28559; v., altresì, Cass., Sez. 5, 04/02/2021, n. 2581, la quale precisa, che l'Amministrazione finanziaria deve comunque determinare, sia pure induttivamente, i costi relativi ai maggiori ricavi accertati, senza che possano operare le limitazioni previste dall'art. 75 (ora, art. 109) del d.P.R. 22/12/1986 n. 917 (t.u.i.r.) in tema di accertamento dei costi - disciplinando tale norma la diversa ipotesi in cui una dichiarazione dei redditi, ancorché infedele, sia comunque sussistente - e, quindi, 5 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 2217/2013 Numero sezionale 735/2022 Numero di raccolta generale 8477/2022 Data pubblicazione 15/03/2022 considerare anche le componenti negative emerse dagli accertamenti compiuti ovvero, in difetto, determinate induttivamente). 3.4. Analogamente, con riguardo all'IVA, «ai sensi dell'art. 55 del d.P.R. n. 633 del 1972, l'inottemperanza del contribuente all'obbligo della dichiarazione annuale rende legittimo l'accertamento induttivo da parte dell'Ufficio - il quale può desumere i dati per la ricostruzione del giro d'affari del contribuente da qualunque elemento a sua conoscenza, ivi compresa la dichiarazione tardivamente presentata da quest'ultimo - e preclude che l'imposta versata sugli acquisti di beni e servizi nel periodo dell'omessa dichiarazione possa essere detratta, se non risulti dalle dichiarazioni periodiche, essendo irrilevante che il pagamento di tali imposte sia evincibile da altra documentazione, inclusa la contabilità d'impresa.» (Cass., Sez. 6-5, Ordinanza n. 1020 del 20/01/2016). 4. Col secondo motivo la ricorrente si duole della violazione dell’art. 2 del d.lgs. [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 462, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ. per aver l’accertamento disatteso la preliminare procedura di iscrizione a ruolo, la notifica della comunicazione della liquidazione e l’avviso di pagamento. 4.1. Anche in tal caso, l’errore di prospettazione del motivo ̀ il richiamo alla normativa di cui all’art. 36 bis d.P.R. cit., norma che, si ripete, non riguarda l’accertamento de quo, che basandosi su un accertamento sostanziale poteva essere notificato, ex art. 43 d.P.R. cit., entro il quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, con ulteriore proroga di due anni, ex art. 10 della legge del 24/12/2002 n. 289. Trattandosi di accertamento per l’anno 1999, esso poteva, dunque, essere effettuato entro il termine ultimo, prorogato, del 31/12/2006, così come avvenuto, essendosi la notifica pacificamente perfezionatasi in data 22/12/2006. 6 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 2217/2013 Numero sezionale 735/2022 Numero di raccolta generale 8477/2022 Data pubblicazione 15/03/2022 5. Col terzo motivo, deduce la violazione dell’articolo 17, comma 1, d.P.R. del 29/09/1973 n. 602, in relazione all’articolo 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., per non aver la CTR valutato che per la validità dell’atto impositivo non ̀ sufficiente la formazione del ruolo entro il termine di cui all’art. 17, d.P.R. cit., ma è necessaria la notifica dell’ordinativo di pagamento. 5.1. Anche tale motivo risente dell’equivoco di fondo riguardante la non applicabilità della normativa richiamata all’accertamento induttivo: l’art. 17 d.P.R. cit. riguarda, infatti, la liquidazione delle dichiarazioni ex art. 36 bis d.P.R. cit., mentre il caso che ci occupa, come già ripetutamente detto, riguarda l’accertamento induttivo che poteva compiersi nel quarto anno successivo a quello della presentazione della dichiarazione. 6. Con il quarto motivo di ricorso, la ricorrente deduce la violazione dell’articolo 1, comma 5 bis, del d.l. del 17/06/2005 n. 106, come convertito dalla legge del 31/07/2005 n. 156, in relazione all’art. 360, n. 3), cod. proc. civ., per non aver la CTR applicato la relativa normativa che disciplina la tempistica delle cartelle di pagamento relative alle liquidazioni delle dichiarazioni ex art. 36 bis d.P.R. cit. 6.1. Tale motivo va rigettato per le stesse ragioni di cui ai paragrafi che precedono, cui si rinvia. 7. Con il quinto motivo la società ricorrente deduce l’omesso esame, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5), cod. proc. civ., della questione riguardante l’inquadramento nell’ambito del reddito d’impresa, anziché in quello fondiario, della cessione del terreno agricolo nonché dell’esistenza di elementi probatori atti a dimostrarlo. Premesso che alla fattispecie si applica la disciplina previgente dell’art. 360, primo comma, n. 5), cod. proc. civ., in quanto la sentenza impugnata è stata pubblicata in data 23/11/2011, non 7 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 2217/2013 Numero sezionale 735/2022 Numero di raccolta generale 8477/2022 Data pubblicazione 15/03/2022 sussiste il vizio di motivazione denunciato avendo il giudice di appello descritto adeguatamente il processo cognitivo (cd. contenuto “dinamico” della motivazione) attraverso il quale è giunto al giudizio finale di rigetto dell’appello [v. paragrafo 5 della sentenza impugnata: «solo dal 2007 le società agricole possono essere titolari di reddito agrario e previa specifica opzione così disponendo all'articolo 1 comma 1093 della legge 296 del 2006. Va anche detto che una cessione di fondo immobiliare (come nella fattispecie) deve essere considerato operazione autonoma e distinta dalla normale attività agricola e come tale deve essere ricondotta nell'ambito del reddito d'impresa, assoggettabile al relativo sistema di tassazione. Per quanto riguarda la transazione che sarebbe intervenuta con il signor [OSCURATO:PERSONA] il collegio è dell'avviso che la società non fornisca alcuna prova certa di tale transazione per cui le affermazioni della parte sul punto hanno valore veramente aspettative non convincono questo giudice sulla loro veridicità»]. 8. Con l’ultimo motivo di ricorso la ricorrente censura la sentenza impugnata, sotto il profilo dell’omessa motivazione, ex art. 360, primo comma, n. 5), cod. proc. civ., per non aver sollevato la questione di legittimità costituzionale dell’articolo 10 della legge [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 286 nella parte in cui proroga di due anni i termini per l’accertamento per le annualità interessate al condono fiscale non attivato o non perfezionatosi. 7.1. Come da giurisprudenza consolidata di questa Corte, non è configurabile il vizio di motivazione con riguardo ad una questione di legittimità costituzionale che, in quanto costituente una quaestio iuris, può essere sollevata d'ufficio anche dalla Corte di cassazione, ove non sia ritenuta manifestamente infondata, quali che siano i difetti formali nei quali sia incorso il giudice di merito nella sua argomentazione (cfr. Cass., 22/07/2010, n. 17224). E’ stato precisato 8 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 2217/2013 Numero sezionale 735/2022 Numero di raccolta generale 8477/2022 Data pubblicazione 15/03/2022 che: «La questione di legittimità costituzionale di una norma, in quanto strumentale rispetto alla domanda che implichi l'applicazione della norma medesima, non può costituire oggetto di un'autonoma istanza rispetto alla quale, in difetto di esame, sia configurabile un vizio di omessa pronuncia, ovvero (nel caso di censure concernenti le argomentazioni svolte dal giudice di merito) un vizio di motivazione, denunciabile con il ricorso per cassazione: la relativa questione è infatti deducibile e rilevabile nei successivi stati e gradi del giudizio che sia validamente instaurato, ove rilevante ai fini della decisione». (cfr. Cass., 19/01/2018, n. 1311; Cass., 10/04/2018, n. 8777). 8. ll ricorso va, dunque, integralmente rigettato. 9. Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo. P.Q.M. Rigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento delle spese del presente giudizio in favore dell’Agenzia delle entrate, che liquida in complessivi euro 11.300,00, oltre spese prenotate a debito. Così deciso, in data 25 febbraio 2022. [OSCURATO:PERSONA] 9 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a