Cassazione n. 00062/2026

iato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 29226/2022 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore generale pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato –ricorrente – [OSCURATO:PERSONA] 2002 [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t. [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso per procura speciale in atti dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] del foro di Roma -controricorrente– avverso la sentenza n. 2622/16/2022 della Commissione tributaria regionale del Lazio, depositata in data 7.6.2022, non notificata; udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA]; [OSCURATO:PERSONA] Avviso di accertamento: ART. 12, COMMA 7 L. 212/2000 – omessa menzione delle osservazioni del contribuente – nullità – esclusione. 1. Con ordine di servizio del 06 luglio 2016, il I° nucleo operativo del II° gruppo Roma della Guardia di Finanza disponeva la verifica ai fini delle imposte dirette, dell’IVA e degli altri tributi per le annualità dal 2011 al 2015 nei confronti della società [OSCURATO:SOCIETA].. In data 14 ottobre 2016, a seguito del processo verbale di constatazione nr. 2100, terminava l’attività di verifica da parte del medesimo comando. Il contribuente, nei termini di legge inoltrava specifiche memorie, ai sensi dell’art.12 dello Statuto del contribuente, spedite in data 13 dicembre 2016. A seguito della trasmissione del PVC alla competente Agenzia delle Entrate, la stessa emetteva l’avviso di accertamento n. TK503R906027/2016, relativo all’anno di imposta 2011, notificato in data 16.12.2016, ai sensi degli articoli 39 e 40 del d.p.r. 600/73, rideterminando il reddito di impresa ai fini Ires ed il valore della produzione ai fini Irap. 2. La C.T.P. di Roma accoglieva il ricorso, osservando che, seppure il termine dilatorio di cui all’art. 7, comma 12, fosse stato formalmente rispettato e seppure l’Ufficio non fosse tenuto ad indicare nell’avviso di accertamento le ragioni per cui disattendeva le osservazioni del contribuente, era pur vero che le osservazioni erano state spedite l’ultimo giorno utile (13 dicembre) a mezzo raccomandata consegnata il 14.12.2016 e che nell’avviso di accertamento non si dava atto della presentazione di osservazioni da parte del contribuente, segno che le stesse non erano state prese in alcuna considerazione. L’atto impugnato era pertanto nullo. 3. La C.T.R. del Lazio, adita dall’Agenzia delle Entrate, rigettava il gravame. 4. Avverso la precitata sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi. 5. La società [OSCURATO:SOCIETA]. resiste con controricorso. 6. Per la trattazione della causa è stata fissata l’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo – rubricato « violazione e/o falsa applicazione dell'articolo 12 comma 7 legge 212 del 2000 e dell'articolo 2697 del codice civile in relazione all'articolo 360, comma 1, numero 3 c.p.c.» – l’Agenzia delle Entrate assume che dalla lettura dell'articolo 12, comma 7, dello Statuto del contribuente e sulla scorta della consolidata giurisprudenza di legittimità, si ricava la distinzione tra l'ipotesi in cui l'atto di accertamento viene notificato prima del termine dei 60 giorni dal rilascio del processo verbale di constatazione e l'ipotesi in cui l'atto di accertamento viene emesso dopo il decorso del termine dilatorio. La nullità dell'atto di accertamento si verifica soltanto nella prima di dette due ipotesi e non nella diversa ipotesi in cui l'amministrazione finanziaria, pur non tenendo conto delle censure sollevate dal contribuente, notifichi l'atto di accertamento dopo il termine di 60 giorni dalla consegna del processo verbale di constatazione. Appunto in quest'ultimo caso, infatti, la giurisprudenza di legittimità ritiene che l'atto impositivo non possa essere dichiarato nullo. La stessa giurisprudenza di legittimità ha statuito, in alcuni casi, che la nullità dell'atto di accertamento può dichiararsi solo ove si dimostri che l'ufficio non ha tenuto conto neppure implicitamente di quanto ex adverso eccepito. Sarebbe inoltre onere del contribuente dimostrare che la disamina delle difese prodotte nel termine di 60 giorni dalla consegna del pvc avrebbe condotto ad una diversa determinazione da parte dell'Ufficio e quindi che esse presentassero requisiti di novità rispetto alla valutazione della pretesa operata in sede di accertamento. Soltanto se l'omessa valutazione ricade su elementi di novità di cui l'Ufficio non ha tenuto conto può ritenersi violato il diritto di difesa del contribuente. In ogni caso, le Sezioni Unite avevano chiarito che, perché operi la nullità dell'accertamento per lesione del diritto di difesa conseguente alla violazione delle regole sul contraddittorio preventivo, occorre che il contribuente dimostri che in sede di contraddittorio avrebbe potuto proporre elementi difensivi decisivi a suo favore. Nel caso di specie, la documentazione e le giustificazioni addotte dal contribuente non riportavano elementi di novità rispetto a quanto accertato. 2. Con il secondo motivo, rubricato « omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all'articolo 360 primo comma, numero 5, c.p.c.», la ricorrente rimprovera alla CTR di non aver tenuto conto del fatto che l'Agenzia aveva notificato l'atto impositivo dopo il decorso del termine di 60 giorni. In particolare, il giudice di seconde cure non avrebbe valutato il fatto storico/naturale che l'Agenzia aveva emesso l'avviso di accertamento dopo il decorso del termine di 60 giorni, senza aver avuto conoscenza delle difese del contribuente stesso, il quale ben avrebbe potuto inviarle a mezzo pec ovvero anticiparle via fax o utilizzare l’ufficiale giudiziario, chiedendo la notifica urgente (c.d. ultimo giorno). 3. I motivi sono fondati. 4. La C.T.R. ha annullato l’avviso di accertamento, notificato in data 16.12.2016, non già perché non era stato rispettato il termine dilatorio di sessanta giorni dalla consegna del PV.C., ma in quanto, pur essendo state presentate osservazioni da parte del contribuente entro il termine di giorni sessanta, nell’avviso di accertamento non si dava neppure atto della ricezione di tali osservazioni, segno che le stesse non erano state prese in alcuna considerazione. L’Agenzia delle Entrate aveva dedotto di non aver potuto prendere cognizione di tali osservazioni, in quanto la raccomandata era stata spedita l’ultimo giorno utile (13 dicembre 2016) e consegnata in data 14.12.2016 ossia dopo la scadenza del termine dilatorio e che il contribuente ben avrebbe potuto anticiparle via fax entro il 13.12.2016 oppure richiedere la notifica urgente tramite ufficiale giudiziario e non spedire una raccomandata l’’ultimo giorno utile, ben sapendo che sarebbe arrivata dopo la scadenza del termine dilatorio. 4.1. Può pertanto ritenersi pacifico che l’A.F. ha omesso di valutare le osservazioni inviate dal contribuente tramite raccomandata ricevuta dopo la scadenza del termine dilatorio. 5. Contrariamente a quanto sostiene la parte controricorrente, è orientamento consolidato di questa Corte, cui questo Collegio intende prestare adesione, quello per cui l'avviso di accertamento che non menzioni le osservazioni del contribuente ex art. 12, settimo comma, I.n. 212 del 2000, è valido, atteso che, da un lato, la nullità consegue solo alle irregolarità per le quali sia espressamente prevista dalla legge oppure da cui derivi una lesione di specifici diritti o garanzie tale da impedire la produzione di ogni effetto e, dall'altro lato, l'Amministrazione ha l'obbligo di valutare tali osservazioni, ma non di esplicitare detta valutazione nell'atto impositivo (cfr. ex plurimis, Cass. 12343/2024, Cass. 03/05/2022, n. 1398, in motivazione; Cass. 10/05/2021, n. 12268, in motivazione; Cass. 31/03/2017, n. 8378; Cass. 24/02/2016, n. 3583). 6. Inoltre , in un caso in cui l’Agenzia delle Entrate aveva notificato l’avviso di accertamento in pendenza del termine dilatorio, questa Corte ha ritenuto valido l'avviso di accertamento che non menzionava le osservazioni presentate dal contribuente ai sensi dell'art. 12, comma 7, della I. n. 212 del 2000, osservando che la nullità consegue solo alle irregolarità per le quali sia espressamente prevista dalla legge, oppure da cui derivi una lesione di specifici diritti o garanzie tale da impedire la produzione di ogni effetto. In materia di garanzie del contribuente, peraltro, la violazione del diritto di difesa, ed in particolare del diritto di essere sentiti, determina l'invalidità del provvedimento conclusivo solo se, in mancanza di tale irregolarità, il procedimento avrebbe potuto comportare un risultato diverso, come si desume dalle sentenze della Corte di giustizia del 3 luglio 2014 in C-129/13 e del 22 ottobre 2013 in C-276/12 (v. Cass. n. 16036 del 29/07/2015), Nel caso citato, il ricorso dell’A.F. è stato accolto , in quanto la C.T.R. si era limitata a statuire l'illegittimità dell'accertamento per l'omessa valutazione dell'istanza della contribuente, "in alcun modo riscontrata" dall'Ufficio, che aveva notificato l'avviso di accertamento in pendenza del termine di sessanta giorni dalla notifica del processo verbale di constatazione, senza null'altro accertare in merito alla rilevanza delle deduzioni di parte ai fini della validità dell'avviso impugnato (cfr. Cass. n. 14667/2018). 7. Nella fattispecie oggetto di questo giudizio, la C.T.R. non si è attenuta ai suddetti principi e neppure ha tenuto in considerazione la circostanza, pacifica, che le osservazioni sono state “comunicate”, ossia sono pervenute all’amministrazione finanziaria, il giorno successivo alla scadenza del termine dilatorio. 8. In accoglimento del ricorso, la sentenza va cassata e rinviata alla C.G.T.2 del Lazio, in diversa composizione, affinchè proceda ad un nuovo e motivato esame, oltre che a liquidare le spese del giudizio di legittimità. P.Q.M La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla C.G.