Cassazione n. 25411/2026

[OSCURATO:EMAIL]), con domicilio eletto in Roma, viaDei Portoghesi, n. 12;– ricorrente –Numero registro generale 8076/2025Numero sezionale 5684/2026Numero di raccolta generale 25411/2026Data pubblicazione 16/09/2026ControMASPORT [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t., rappresen-tata e difesa, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (pec: [OSCURATO:EMAIL]) ed elettivamente domiciliata all’indirizzo di posta elettronicacertificata [OSCURATO:EMAIL];– controricorrente –avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado dellaLombardia n. 2717/5/2024 e depositata il 18 ottobre 2024 e che nonrisulta notificata.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 10 settembre 2026dal consigliere [OSCURATO:PERSONA].1. La sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dellaLombardia respingeva l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate av-verso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di primo grado diBrescia n. 230/1/2023, con la quale veniva accolto il ricorso presentatodal contribuente avverso l’[OSCURATO:PERSONA] n.T9H06B200214/2022 relativo a IVA-ALTRO per l’anno di imposta 2016.2. Si legge nella sentenza impugnata che la società [OSCURATO:SOCIETA].,IVA con cui le veniva contestata l’indebita detrazione dell’imposta inrelazione ad operazioni di importazione infracomunitaria di merce, as-seritamente procurate dal broker [OSCURATO:PERSONA], contestate come sog-gettivamente inesistenti e fatturate da [OSCURATO:SOCIETA]., ritenutodall’Agenzia un soggetto giuridico non operativo.3. La ricorrente impugnava l’avviso lamentando, tra l’altro, la nullità ol’annullabilità dell’atto impositivo per difetto di motivazione, mancataNumero registro generale 8076/2025Numero sezionale 5684/2026Numero di raccolta generale 25411/2026Data pubblicazione 16/09/2026allegazione degli atti richiamati, difetto di motivazione sulle ragioni delmancato invito a comparire ai fini dell’instaurazione del contraddittoriopreventivo e la mancata redazione e notifica del processo verbale diconstatazione. In via principale richiedeva al giudice di prime cure didichiarare nullo l’atto in quanto illegittime, infondate e insussistenti lepretese dell’Ufficio. In subordine, chiedeva di dichiarare non dovute lesanzioni.4. Il giudice di prime cure accoglieva il ricorso respingendo le doglianzepreliminari, ma condividendo la prospettazione difensiva nel merito.Il giudice di appello confermava detta decisione, ritenendo che l’Agen-zia delle Entrate non avesse provato compiutamente la soggettiva ine-sistenza delle operazioni e che la [OSCURATO:SOCIETA]. avesse agito senza ladovuta diligenza.5. Avverso la sentenza propone ricorso per Cassazione l’Agenzia delleEntrate sulla base di quattro motivi, cui replica la società contribuentecon controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo la ricorrente prospetta, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione degli artt. 132, comma2, n. 4, cod. proc. civ., 36 d. lgs. n. 546/92, 118 disp. att. cod. proc.civ. e 111 Cost. e l’apparenza della motivazione, in quanto la sentenzaimpugnata sarebbe priva di reali contenuti motivazionali.1.1. Preliminarmente, va dato atto dell’eccezione di inammissibilità delmezzo di impugnazione, sollevata dalla controricorrente, che non puòessere accolta in quanto la censura non devolve surrettiziamente algiudice di legittimità un rinnovato esame del merito, bensì denuncia laNumero registro generale 8076/2025Numero sezionale 5684/2026Numero di raccolta generale 25411/2026Data pubblicazione 16/09/2026nullità della sentenza perché non darebbe evidenza del percorso logicoargomentativo seguito e degli elementi di prova a supporto.2. Il motivo è infondato.2.1. Si rammenta che la riformulazione dell'art. 360, primo comma, n.5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83,conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, allaluce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come ri-duzione al "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla mo-tivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia moti-vazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rile-vante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purchéil vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dalconfronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella"mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella"motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni in-conciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incom-prensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "suffi-cienza" della motivazione (Cass. Sez. Un., 7 aprile 2014 n. 8053).La sentenza d'appello può ben essere motivata "per relationem” senzache sia apparente la motivazione, purché il giudice del gravame diaconto, sia pur sinteticamente, delle ragioni della conferma in relazioneai motivi di impugnazione ovvero della identità delle questioni prospet-tate in appello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicchédalla lettura della parte motiva di entrambe le sentenze possa ricavarsiun percorso argomentativo esaustivo e coerente, mentre va cassata ladecisione con cui la corte territoriale si sia limitata ad aderire alla pro-nunzia di primo grado in modo acritico senza alcuna valutazione di in-fondatezza dei motivi di gravame (Cass. n. 20883 del 2019).Numero registro generale 8076/2025Numero sezionale 5684/2026Numero di raccolta generale 25411/2026Data pubblicazione 16/09/20262.2. Orbene, nel caso in esame il giudice d’appello ha delineato ade-guatamente l’iter logico seguito per giungere alla definizione della con-troversia e tal fine va tenuto conto anche della parte relativa allo “svol-gimento del processo”, ove sono stati sintetizzati il thema decidendum,i contenuti della decisione di primo grado, i motivi di appello la tesidifensiva sostenuta dall’appellata.Inoltre, nei “motivi della decisione” il giudice aderisce sì al contenutodella decisione di primo grado, ma non senza spiegarne le ragioni, lad-dove a pagina 6 della sentenza dà conto che «L’Agenzia con il suo attodi appello ripropone le medesime ragioni già esposte con le controde-duzioni in primo grado e nulla aggiunge all’impianto indiziario che igiudici di prime cure hanno ritenuto insufficiente a sostenere l’atto diaccertamento qui in discussione» e l’adesione alla soluzione del primogrado è condivisa in quanto «appare evidente, dagli atti presentati ingiudizio, che la Peter […] abbia agito da intermediario tra la MasportS.r.l. ed i soggetti fornitori degli stock acquistati (si vedano anche lenote di accredito per resi di merce)» (ibidem). Viene così fornito un iterlogico che, per quanto conciso, è supportato da riferimenti individuatiai fatti di causa e al quadro istruttorio, e spiega la decisione assunta intermini che rispettano il minimo costituzionale.3. Col secondo motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, cod.proc. civ., sul presupposto della parziale diversità di motivazione adot-tata in primo e secondo grado, viene dedotto l’omesso esame di unfatto discusso e decisivo quanto all’effettiva attività di [OSCURATO:PERSONA],reale autore delle operazioni con la società [OSCURATO:SOCIETA], essendo la Peterun soggetto fittiziamente interposto.4. Con la terza censura si deduce la nullità della sentenza per violazioneo falsa applicazione dell’art. 115 cod. proc. civ. ai fini dell’art. 360Numero registro generale 8076/2025Numero sezionale 5684/2026Numero di raccolta generale 25411/2026Data pubblicazione 16/09/2026comma 1, n. 4, cod. proc. civ., per falsa applicazione del principio dinon contestazione nella parte in cui il giudice afferma che l’Ufficioavrebbe ammesso che la Peter effettuava acquisti di merce in sospen-sione d’imposta da fornitori comunitari e cedeva dei beni direttamentead altri soggetti passivi reali, destinatari degli stessi, ritenendola perciòa tutti gli effetti un soggetto operativo, senza indicare in sentenza dovee come l’Ufficio avrebbe rilevato ciò.5. Con il quarto motivo di ricorso si denuncia la violazione o falsa ap-plicazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ. e dell’art. 19, d.P.R.n. 633/72, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., inmateria di riparto dell’onere probatorio, disciplina della detrazione IVAe delle presunzioni semplici con riferimento alle operazioni soggettiva-mente inesistenti.6. Il quarto motivo non è inammissibile, come eccepito in controricorso,in quanto non mira esclusivamente ad una diversa valutazione del qua-dro probatorio in relazione al quale il giudice di secondo grado si èpronunciato, non avendo rilievo alcuno il fatto che vengono citati branidell’atto di appello, bensì censura la non corretta sussunzione deglielementi indiziari nel paradigma normativo della prova presuntiva e laviolazione di legge quanto al rilevante canone di riparto della prova.Inoltre, il quarto motivo è fondato, con assorbimento del secondo e delterzo.6.1. Va premesso che nel processo tributario il ricorso alle presunzionisemplici, ossia gravi, precise e concordanti, è la regola, salvo non val-gano per legge regole specifiche in relazione alla singola tipologia diaccertamento, ed è pacifico il fatto che l’Amministrazione ha contestatoalla contribuente l’indebita detrazione dell’IVA in relazione a operazioniritenute soggettivamente inesistenti.Numero registro generale 8076/2025Numero sezionale 5684/2026Numero di raccolta generale 25411/2026Data pubblicazione 16/09/20266.2. Va poi rammentato il corretto procedimento logico che il giudicedi merito deve seguire nella valutazione degli indizi ai fini della disa-mina della fondatezza delle riprese: la gravità, precisione e concor-danza richiesti dalla legge vanno desunti dal loro esame complessivo,in un giudizio non atomistico di essi (ben potendo ciascuno di essi es-sere insufficiente da solo), sebbene preceduto dalla considerazione diognuno per individuare quelli significativi, perché è necessaria la lorocollocazione in un contesto articolato, nel quale un indizio rafforza edad un tempo trae vigore dall'altro in vicendevole completamento (cfr.Cass. n. 12002 del 2017; Cass. n. 5374 del 2017).Il giudice è tenuto a seguire un procedimento che si articola necessa-riamente in due momenti valutativi: in primo luogo, occorre una valu-tazione analitica degli elementi indiziari per scartare quelli intrinseca-mente privi di rilevanza e conservare, invece, quelli che, presi singo-larmente, presentino una positività parziale o almeno potenziale di ef-ficacia probatoria; successivamente, è doverosa una valutazione com-plessiva di tutti gli elementi presuntivi isolati per accertare se essi sianoconcordanti e se la loro combinazione sia in grado di fornire una validaprova presuntiva, che magari non potrebbe dirsi raggiunta con certezzaconsiderando atomisticamente uno o alcuni di essi (v. Cass. n.9059 del2018).Ciò che rileva è che dalla valutazione complessiva emerga la sufficienzadegli indizi a supportare la presunzione semplice di fondatezza dellapretesa, fermo restando il diritto del contribuente a fornire la provacontraria.6.3. Ciò chiarito, in punto di onere della prova in tema di IVA, l'Ammi-nistrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad ope-razioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di unaNumero registro generale 8076/2025Numero sezionale 5684/2026Numero di raccolta generale 25411/2026Data pubblicazione 16/09/2026frode carosello, ha l'onere di provare non solo l'oggettiva fittizietà delfornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazionesi inseriva in una evasione dell'imposta, dimostrando, anche in via pre-suntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuenteera a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l'ordinaria dili-genza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanzialeinesistenza del contraente.Ove l'Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul con-tribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coin-volto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenza massimaesigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza edi proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto (Cass.Sez. 5, sentenza n. 9851 del 20/04/2018; conforme Sez. 5, ordinanzan. 27555 del 30/10/2018).7. Così individuati il paradigma della prova presuntiva e il canone diriparto in materia di operazioni soggettivamente inesistenti, il Collegioosserva che la sentenza impugnata afferma, innanzitutto, che PeterS.r.l.s. non sarebbe un soggetto fittizio e avrebbe agito quale interme-diario tra la contribuente e i fornitori. Il riferimento probatorio posto abase di tale affermazione è però del tutto incongruo alla luce dei prin-cipi di diritto che precedono, in quanto il giudice menziona un unicoelemento di prova a supporto di tale asserzione, ossia le note di accre-dito per i resi merce, che rientra proprio tra gli elementi non decisivi,in quanto formali e facilmente falsificabili.In secondo luogo, il giudice non si confronta con gli ulteriori elementidi prova evidenziati dall’Ufficio per spiegare la contestazione delle ope-razioni come soggettivamente inesistenti: ad esempio, a fronte di ope-razioni per circa 2 milioni di euro di valore il legale rappresentante dellaNumero registro generale 8076/2025Numero sezionale 5684/2026Numero di raccolta generale 25411/2026Data pubblicazione 16/09/2026contribuente ha dichiarato di non aver mai conosciuto l’identità, verifi-cato la sede, né mai incontrato il legale rappresentante di [OSCURATO:SOCIETA]sostenendo di aver agito sempre attraverso Bolzan, circostanza illo-gica. Inoltre, l’Agenzia deduce che Bolzan risulta avere aperto la partitaIVA per la prima volta come procacciatore d’affari a fine 2016, mesidopo l’emissione di fatture di acquisto per importi ingenti, superiori almilione di euro e ciò in punto di fatto non può riconciliarsi sul pianologico con l’affermazione di aver agito sempre tramite Bolzan. Ancora,gli acquisti dei capi di abbigliamento e moda contestati provengono dapiù Stati infracomunitari, formalmente attraverso la fatturante PeterS.r.l.s., e ciò consente alla contribuente una detrazione dell’IVA che,se l’acquisto fosse stato direttamente contabilizzato in capo alla Ma-sport, non avrebbe titolo per detrarre, profilo che spiega la logica eco-nomica dell’interposizione.Ne risulta completamente stravolto il ragionamento presuntivo e il giu-dice del rinvio, nel rivalutare il compendio probatorio, al fine di accer-tare se sussiste l’elemento soggettivo in capo alla contribuente, terràconto che secondo la consolidata giurisprudenza di legittimità di cuisopra si è dato conto, è bastevole la mera conoscibilità del fatto chel'operazione si inseriva in una evasione dell'imposta e, a tal fine, è ne-cessario e sufficiente fare riferimento alla ordinaria diligenza in ragionedella qualità professionale ricoperta circa la sostanziale inesistenza delcontraente.8. L’accoglimento del quarto motivo di ricorso per cassazione deter-mina l’assorbimento del secondo e del terzo motivo, relativi all’omessoesame di fatto discusso e decisivo sull’effettiva attività di [OSCURATO:PERSONA] sulla nullità della sentenza per violazione o falsa applicazione delprincipio di non contestazione nel processo tributario.Numero registro generale 8076/2025Numero sezionale 5684/2026Numero di raccolta generale 25411/2026Data pubblicazione 16/09/20269. La sentenza impugnata è perciò cassata con rinvio alla Corte di giu-stizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composi-zione, per ulteriore esame e per il regolamento delle spese di lite. P.Q.MLa Corte:accoglie il quarto motivo di ricorso, assorbito il secondo e il terzo, ri-gettato il primo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte diGiustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa com-posizione, per ulteriore esame e per il regolamento delle spese di lite.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 10 settembre 2026La PresidenteGiulia Iofrida