Cassazione n. 28325/2025

la seguente ORDINANZA sul ricorso 21682-2019 proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA] nonché [OSCURATO:PERSONA] in proprio, rappresentatee difese dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]; -ricorrenti - contro I.N.A.I.L. - [OSCURATO:PERSONA] L'[OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA]', [OSCURATO:PERSONA]; -controricorrente - nonché contro I.N.P.S. -[OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA], Oggetto contributi R.G.N.21682/2019 Cron. Rep. Ud.17/09/2025 [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], CARLA D'ALOISIO, [OSCURATO:PERSONA]; -controricorrente - avverso la sentenza n. 196/2019 della CORTE D'APPELLO di FIRENZE, depositata il 07/05/2019 R.G.N. 863/2017; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 17/09/2025 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. La Corte di appello di Firenze, in riforma del la sentenza del Tribunale della stessa città,ha rigettato l’opposizione proposta dall’Associazione sportiva [OSCURATO:PERSONA] e da [OSCURATO:PERSONA] in proprio avverso il verbale di accertamento dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA] con il quale erano state contestate omissioni contributive e assicurative in relazione a 141 collaboratori impiegati nel periodo giugno 2008-giugno 2013 nei centri estivi gestiti in convenzione con il Comune di Firenze. 1.1. La Corte territoriale ha ritenuto che alla fattispecie non fosse applicabile l’esenzione prevista dall’art. 67 comma 1 lett. m) del T.U.I.R. -novellato ed interpretato dall’art. 35 comma 5 del d.l. 30 dicembre 2008 n. 207 convertito con modificazioni dalla legge 27 febbraio 2009 n. 14 – osservando che , avuto riguardo anche all’art. 69 del citato [OSCURATO:PERSONA],i redditi diversi totalmente esenti sono quelli erogati nell’esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche da parte di un organismo che persegua tali finalità e sia riconosciuto dal CONI. A tal proposito la Corte di merito ha sottolineato che ai sensi dell’art. 61 comma 3 del d.lgs. n. 276 del 2003 autorizza la deroga dalla disciplina del contratto a progetto in favore di enti di promozione sportiva che siano riconosciuti dal CONI per attività individuate e disciplinate dall’art. 90 della legge n. 289 del 2002. Ha quindi evidenziato che, in fatto , era stato accertato che la società nell’ambito dell’appalto con il Comune di Firenze si era occupata, nei centri estivi gestiti, dell’animazione e dell’intrattenimento e controllo dei ragazzi e non dello svolgimento ed organizzazione di manifestazioni sportive a carattere dilettantistico ed inoltre che i rapporti di lavoro erano di natura subordinata, evidenziando che per i fini perseguiti non era sufficiente la mera affiliazione al CONI ma era necessaria, piuttosto, l’esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche nella specie escluso. 2. Per la cassazione della sentenza ricorrono l ’ [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] in proprio articolandodue motivi ulteriormente illustrati con memoria . Sia l’INPS che l’INAIL hanno resistito con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso è denunciata la violazione e falsa applicazione dell’art. 67 comma 1 lett. m) del T . U . I . R . come novellato dall’art. 35 comma 5 del d.l. 30 dicembre 2008 n. 207 convertito con modificazioni dalla legge 27 febbraio 2009 n. 14. 1.1. Ad avviso dei ricorrenti l’interpretazione data dalla Corte sarebbe errata poiché non terrebbeconto del fatto che i campi estivi erano destinati a bambini e ragazzi dai 3 ai 14 anni e che le attività sportive svolte (rugby, calcio palla a volo palla canestro) possono essere iniziate in maniera agonistica solo da una certa età (solo per il nuoto e la danza è possibile una attività agonistica più precoce anche da parte di bambini piccolissimi) . Si sarebbe perciò dovuto tenere conto del fatto che le attività sportive erano svolte in maniera dilettantistica , finalizzat e proprio alla formazione, alla didattica e alla preparazione all’attività sportiva. 2. Con il s econdo motivo di ricorso è denunciata ancora una voltala violazione e falsa applicazione dell’art. 67 comma 1 lett. m) TUIR come novellato dall’art. 35 comma 5 del d.l. 30 dicembre 2008 n. 207 convertito con modificazioni dalla legge 27 febbraio 2009 n. 14 oltre che dell’art. 61 comma 1 d.lgs. n. 276 del 2003 in relazione all’art. 69 dello stesso d.lgs.. Ad avviso dei ricorrenti, infatti, la Corte di merito sarebbe incorsa nelle denunciate violazioni laddove ha ritenuto che non trovando applicazione l’art. 67 comma 1 lett. m) del TUIR neppure si applicasse la deroga prevista dall’art. 61 comma 3 del d.lgs n. 276 del 2003. 3. Con la memoria illustrativa, infine, si deduce che con l’art. 35 del d.lgs. n. 36 del 2021al comma 8 quater è stata introdotta una disposizione con la quale si esclude che per i rapporti di lavoro sportivo iniziati prima del 1.1.20 23 (termine poi prorogato al 1.7.2023) - inquadrati ai sensi dell’art. 67 primo comma lett. m) primo periodo del d.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 – si possa dar luogo a recupero contributivo. Si sostiene , richiamando al riguardo l’art. 1 comma 118 della legge n. 190 del 2014, che il riferimento alla contribuzione riguardi sia i contributi a carico dell’Inps che quelli a carico dell’Inaile, anche per tale profilo, si chiede in subordine l’accoglimento del ricorso. 4.Il primo motivo di ricorso è inammissibile. 4.1. Pur veicolata come violazione di legge la censura mira nella sostanza a sollecitare una diversa valutazione delle emergenze istruttorie non consentita davanti a questo giudice se non nell’ambito della denuncia di un vizio di motivazione qui neppure denunciato. 4.2. L’art. 67 comma 1 lett. m) del TUIR dispone che “costituiscono redditi e, quindi, imponibili se redditi di capitale, oppure, conseguiti nell'esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali o da [OSCURATO:SOCIETA] e in relazione alla qualità di lavoratore dipendente le indennità di trasferta, i rimborsi forfetari di spesa, i premi e i compensi erogati ai direttori artistici e ai collaboratori tecnici per prestazioni di natura professionale da parte di cori, bande musicali e filo- drammatiche che perseguono finalità dilettantistiche, e quelli erogati nell'esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche dal Coni, dalla società Sport e salute Spa, dalle FSN, dall'Unione Nazionale per l'incremento delle razze equine (UNIRE), dagli Eps e da qualunque organismo, comunque denominato, che persegua finalità sportive dilettantistiche e che da essi sia riconosciuto”. 4.3. Questa Corte(cfr. Cass. 23/07/2025 n.20293 ed anche n. 24642 del 2025)nel tracciare le caratteristiche dell’attività che danno luogo ad esonero,anche con riguardo alla loro natura, ha affermato che sono redditi diversi – sempre che non costituiscano redditi di capitale ovvero non siano conseguiti nell'esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali o da società in nome collettivo e in accomandita semplice, né in relazione alla qualità di lavoratore dipendente - i compensi erogati nell’esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche dal CONI, dalle Federazioni sportive nazionali, dall'Unione Nazionale per l'Incremento delle [OSCURATO:PERSONA] (UNIRE), dagli enti di promozione sportiva e da qualunque organismo, comunque denominato, che persegua finalità sportive dilettantistiche e che da essi sia riconosciuto. L’art. 35 comma 5 del d.l. n. 207/2008 ha autenticamente interpretato le parole "esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche" contenute nell'articolo 67, co.1, lettera m), e vi ha ritenuto comprese la formazione, la didattica, la preparazione e l'assistenza all'attività sportiva dilettantistica.Si è rammentato che l’art. 69 del TUIR ha poi integrato il contenuto della disposizione esonerativa nel senso che non concorrono a formare il reddito i compensi di cui alla lett. m)del comma 1 dell’art. 67 conseguiti per un importo non superiore complessivamente nel periodo di imposta a 10mila euro. 4.4. Nel delineare lafonte dell’obbligo contributivo e dei requisiti per l’esonero delle associazioni e società dilettantistiche questa Corte ha fornito parametri interpretativi della normativa applicabile e addentrandosi nella natura giuridica dell’attività delle associazioni sportive, delle specifiche attività svolte dagli istruttori, e della rilevanza del riconoscimento ed iscrizione nel registro ed affiliazione al CONI ha osservato che la disciplina fiscale sui redditi diversi consente agli enti sportivi dilettantistici di erogare, ai collaboratori di attività sportiva dilettantistica, somme sussumibili nella nozione fiscale di «redditi diversi» che, entro la soglia prevista dall'art. 69, co.2 del T.U.I.R. vigente ratione temporis (€ 7.500 per anno d'imposta) sono fiscalmente neutri.La giurisprudenza di questa Corte di legittimità ha in più occasioni ritenuto che la disposizione in esame, in quanto sostanziale eccezione all'obbligo contributivo previsto per gli addetti agli impianti sportivi, sia rilevante anche in materia previdenziale (cfr. Cass. n.11375 del 2020, n.24365 del 2019, n.21535del 2019, n.11492 del 2019, n.16449 del 20 16, le quali hanno presupposto l'astratta applicabilità della disposizione in esame alla materia previdenziale). 4.5. Si tratta di orientamento che espr ime una corretta interpretazione della normativa relativa al sistema previdenziale proprio dell'attività sportiva dilettantistica. In assenza di una espressa disciplina previdenziale, in materia di collaborazione resa in favore di associazioni dilettantistiche, va considerato l'impatto della neutralizzazione degli effetti tributari delle erogazioni corrisposte in tale contesto, anche relativamente al calcolo dell'imponibile contributivo. Una relazione che, seppure riferita espressamente ai soli effetti tributari, esprime il più generale intento della legge di reputare un determinato valore monetario, riferito ad una determinata attività umana, non espressivo di un valore economico utile alla produzione di un reddito suscettibile di realizzare la base imponibile di un’obbligazione patrimoniale pubblica. 4.6. Va rilevato che dall'affermazione della riferibilità dell'art. 67 TUIR anche ad effetti previdenziali non discende con certezza l'individuazione di un’area di automatica esenzione dall'obbligo contributivo invocabile dalle associazioni o società formalmente riconosciute quali dilettantistiche, a prescindere, cioè, dalla effettiva e concreta riprova della presenza dei requisiti specifici richiesti dalla citata disposizione (cfr. Cass. n. 3965 del 2022 e n. 2710del 2022). 4.7. In questa prospettiva, rileva, dunque, a monte (come evidenzia Cass . n.3965 del 2022), «la verifica, in sede giudiziale, dell’effettiva natura «dilettantistica» del soggetto (associazione e/o società sportiva) in favore del quale la collaborazione è stata esercitata. L'accertamento a tale riguardo condotto dal giudice di merito deriva non (tanto) dall'elemento formale della veste giuridica assunta (associazione e/o società sportiva dilettantistica) e dal corretto inserimento in statuto di tutte le clausole riguardanti la via associativa, quanto piuttosto dal requisito di natura sostanziale, ossia dall'effettivo svolgimento di attività senza fine di lucro e, quindi, da una operatività concreta conforme a quanto indicato nelle clausole dell'atto costitutivo e dello statuto, il cui onere probatorio ricade sulla parte contribuente, e non può ritenersi soddisfatto dal dato del tutto neutrale dell'affiliazione ad una federazione sportiva o al CONI (così Cass. n. 10393 del 2018; Cass. n. 23789 del 2016; Cass. n. 16449 del 2016; Cass. n. 2152 del 2020; negli stessi termini Cass., sez. lav., nr. 21535 del 2019 e nr. 5904 del 2016 cit.).» Stante l’assenza di automatismi per la qualificazione della natura dilettantistica dell’attività e il carattere neutro dell’affiliazione al CONI va qui ribadito quanto affermato dalla giurisprudenza di questa Corte che ha osservato che (cfr. Cass.n. 2389 del 2022 ) “Per effetto della previsione contenuta nell'art. 67, comma 1°, lettera m), TUIR, che determina effetti eccettuativi anche rispetto all'obbligo contributivo previdenziale, non risultano soggette agli obblighi predetti le prestazioni, se compensate nei limiti monetari di cui all'art. 69 TUIR, relative alla formazione, alla didattica, alla preparazione ed all'assistenza all'attività sportiva dilettantistica (art. 35, comma 5, d.l. n. 207/2008, conv. con l . n. 14/2009), a condizione che chi invoca l'esenzione, con accertamento rimesso al giudice di merito, dimostri che: le prestazioni rese non siano compensate in relazione all'attività di offerta del servizio sportivo svolta da lavoratori autonomi o da imprese commerciali o da società in nome collettivo e in accomandita semplice, né in relazione alla qualità di lavoratore dipendente assunta dal prestatore (art. 67, comma 1 TUIR); tali prestazioni siano rese in favore di associazioni o società che non solo risultano qualificate come dilettantistiche, ma che in concreto posseggono tale requisito di natura sostanziale, ossia svolgono effettivamente l'attività senza fine di lucro e quindi operano concretamente in modo conforme a quanto indicato nelle clausole dell'atto costitutivo e dello statuto, con onere probatorio a carico della parte contribuente che non può ritenersi soddisfatto dal dato del tutto neutrale dell'affiliazione ad una federazione sportiva o al CONI; le prestazioni siano rese nell'esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche, ossia in ragione del vincolo associativo esistente tra il prestatore e l'associazione o società dilettantistica, restando esclusa la possibilità che si tratti di prestazioni collegate all'assunzione di un distinto obbligo personale; il soggetto che rende la prestazione e riceve il compenso non svolga tale attività con carattere di professionalità e cioè in corrispondenza all'arte o professione abitualmente esercitata anche se in modo non esclusivo (art. 53 TUIR)”. 4.8. La Corte territoriale ha fatto corretta applicazione dei principi sopra enunciati e, in esitoad una ricostruzione dei fatti acquisitial processo, ha accertato che l’attività svolta nei c entri estivi gestiti per conto del Comune di Firenze era del tutto estranea all’organizzazione e allo svolgimento di gare , competizioni o manifestazioni sportive a carattere dilettantistico e che aveva ad oggetto piuttostol’animazione, l’intrattenimento e il controllo dei ragazzi. La loro custodia durante la permanenza nel centro e l’assistenza ai pasti. Si tratta all’evidenza di accertamento di fatto riservato al giudice di merito e non reiterabile in questa sede. 5. Anche il secondo motivo di ricorso non può essere accolto. 5.1. La Corte di merito, esclus a l’applicazione alla fattispecie dell’art. 67 lett. m) del TUIR, ha coerentemente escluso l’applicabilità della deroga contenuta nell’art. 61 comma 3 del d.lgs. n. 276 del 2003 che prevede che siano “ escluse dal campo di applicazione del presente capo (…) i rapporti e le attività di collaborazione coordinata e continuativa comunque rese e utilizzate a fini istituzionali in favore delle associazioni e società sportive dilettantistiche affiliate alle federazioni sportive nazionali, alle discipline sportive associate e agli enti di promozione sportiva riconosciute dal C.O.N.I., come individuate e disciplinate dall'articolo 90 della legge 27 dicembre 2002, n. 289”. A tale decisione è pervenuta ancora una volta in esito ad un accertamento delle emergenze istruttorie qui non sindacabile se non attraverso un vizio di motivazione che neppure è denunciato. 6. In conclusione e per entrambe le censure dietro lo schermo della violazione di legge e, in particolare, delle regole sulla distribuzione dell’onere della prova e di quelle per l’individuazione dei caratteri della subordinazione le censure tendono sostanzialmente a ottenere una revisione del giudizio di merito, preclusa in questa sede di legittimità. 6.1. Peraltro, va qui precisato che nessun ribaltamento dell’onere della prova sarebbe imputabile alla Corte di appello che, semplicemente, ha accertato la mancanza del progetto e ad essa ha applicato le conseguenze previste dalla legge. 6.2. Comunque è chi invoca l’esonero contributivo che deve provare che le prestazioni rese: a) non siano state compensate in relazione all’attività di offerta del servizio sportivo svolta da lavoratori autonomi o da imprese commerciali o da società in nome collettivo e in accomandita semplice, né in relazione alla qualità di lavoratore dipendente assunta dal prestatore; b) siano state espletate in favore di associazioni o società dilettantistiche e senza fine di lucro; c) trovino fonte nel vincolo associativo e non in un distinto obbligo personale; d) non trovino corrispondenza nell’arte o nella professione abitualmente esercitata, anche in modo non esclusivo, da colui che ha effettuato la prestazione (Cass., sez. lav., 23 dicembre 2021, n. 41397). Èproprio tutto questo che la Corte di merito ha escluso con un apprezzamento di fatto sul tipo di attività svolta dalla società sportiva ricorrente, sull’accertamento della natura del rapporto instaurato con i collaboratori istruttori, sull’oggetto delle prestazioni loro rese in favore dei clienti facendo buon governo dei principi consolidati dalla giurisprudenza di questa Corte e fin qui illustrati. 7. Essendo stato accertato che non si verte nell’ambito dei “rapporti di lavoro sportivo” per i quali l’art. 35 comma 8 quater del d.lgs. n. 36del 2021 prevede che “non si dà luogo a recupero contributivo” la disposizione non può trovare applicazione. 8. In conclusione il ricorso deve essere rigettato. Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate in dispositivo.Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quaterdel d.P.R. n. 115 del 2002 va dato atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma dell’art.13 comma 1 bis del citato d.P.R., se dovuto. P.Q.M [OSCURATO:PERSONA] il ricorso. Condannaparte ricorrente al pagamento delle spese del giudizio che liquida, n favore di ciascuna delle parti costituite, in e 6000,00 per compensi professionali, € 200,00 per esborsi, 15% per spese forfetarie oltre agli accessori dovuti per legge. Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quaterdel d.P.R. n. 115 d