Cassazione n. 03262/2022

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 8310/2014 R.G. proposto da Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; – ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma, via Pietro della Valle n. 1, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], che le rappresenta e difende giusta procura speciale a margine del controricorso; – controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 260/30/14, depositata il 21 gennaio 2014 e notificata il 30 gennaio 2014. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 9 marzo 2021 dal [OSCURATO:PERSONA]. F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 F i r m a t o D a : P E R R I N O A N G E L I N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 4 1 c b b 8 1 6 6 8 c a e 1 2 4 2 2 d 4 8 a a 2 9 1 8 d a 2 2 Numero registro generale 8310/2014 [OSCURATO:PERSONA] Numero sezionale 1792/2021Numero di raccolta generale 3262/2022 1. con sentenza n. 260/30/14 del 21/01/2014 la [OSCURATO:PERSONA] pubblicazione [OSCURATO:DATA_NASCITA] tributaria regionale della Lombardia (di seguito CTR) accoglieva l’appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Milano (di seguito CTP) n. 59/08/13, la quale aveva accolto parzialmente il ricorso proposto dal contribuente avverso l’avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA relative all’anno d’imposta 2008; 1.1. come si evince anche dalla sentenza della CTR e per quanto ancora interessa in questa sede, con l’avviso di accertamento si riprendevano a tassazione, tra l’altro, un prestito personale effettuato nei confronti di tale [OSCURATO:PERSONA] per complessivi euro 7.300,50 ed un prelievo allo sportello per euro 4.000,00 di cui non era stato documentato l’utilizzo; 1.2. la CTR accoglieva l’appello del contribuente evidenziando che: a) la ripresa concernente il prestito personale era erronea, essendo stato detto prestito giustificato dalla dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà resa dallo stesso mutuatario; b) il prelievo di euro 4.000,00 si giustificava pienamente in ragione del reddito dichiarato dal contribuente; 2. avverso la sentenza della CTR l’Agenzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione, affidato a due motivi; 3. [OSCURATO:PERSONA] resisteva con controricorso, depositando altresì memoria ex art. 380 bis.1 cod. proc. civ. [OSCURATO:PERSONA] 1. vanno prima di tutto rigettate le eccezioni pregiudiziali di inammissibilità del ricorso proposte dal controricorrente e concernenti: a) la mancata indicazione e allegazione della procura speciale; b) la mancata indicazione degli atti sui quali il ricorso si fonda ai sensi dell’art. 366, primo comma, n. 6, cod. proc. civ.; F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 F i r m a t o D a : P E R R I N O A N G E L I N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 4 1 c b b 8 1 6 6 8 c a e 1 2 4 2 2 d 4 8 a a 2 9 1 8 d a 2 2 Numero registro generale 8310/2014 1.1. con riferimento all’eccezione sub a), basterà evidenziare che Numero sezionale 1792/2021Numero di raccolta generale 3262/2022 «in tema di contenzioso tributario, l'Avvocatura dello Stato, per Data pubblicazione 02/02/2022 proporre ricorso per cassazione in rappresentanza dell'Agenzia delle Entrate, deve avere ricevuto da quest'ultima il relativo incarico, del quale, però, non deve farsi specifica menzione nel ricorso, atteso che l'art. 366, n. 5, c.p.c., inserendo tra i contenuti necessari del ricorso "l'indicazione della procura, se conferita con atto separato", fa riferimento esclusivamente alla procura intesa come negozio processuale attributivo dello "ius postulandi", peraltro non necessario quando il patrocinio sia assunto dall'Avvocatura dello Stato e non invece al negozio sostanziale attributivo dell'incarico professionale al difensore» (Cass. n. 23865 del 29/10/2020; Cass.n. 22434 del 04/11/2016; Cass. n. 14785 del 05/07/2011); 1.2. per quanto riguarda, invece, il rilievo sub b), il ricorso fa riferimento specifico agli atti processuali necessari alla sua delibazione, sicché lo stesso si rivela complessivamente ammissibile; 2. sempre in via pregiudiziale, va evidenziato che, con riferimento al prelievo di euro 4.000,00, l’Agenzia delle entrate non ha proposto impugnazione nei confronti della statuizione della CTR, sicché è intervenuto il giudicato interno sull’annullamento della ripresa; 2.1. il presente ricorso riguarda unicamente i prelevamenti e i versamenti effettuati (tutti a mezzo bonifici bancari) in conto corrente quale concessione e restituzione di un prestito che il ricorrente ha effettuato in favore di [OSCURATO:PERSONA]; 3. con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate contesta la violazione dell’art. 7 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e dell’art. 32 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., evidenziando che la CTR avrebbe erroneamente reputato sufficiente, al fine di vincere la presunzione legale relativa posta dalla legge in materia di accertamenti bancari, la semplice produzione di una dichiarazione di terzo; F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 F i r m a t o D a : P E R R I N O A N G E L I N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 4 1 c b b 8 1 6 6 8 c a e 1 2 4 2 2 d 4 8 a a 2 9 1 8 d a 2 2 Numero registro generale 8310/2014 3.1. con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione Numero sezionale 1792/2021Numero di raccolta generale 3262/2022 all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omessa ovvero Data pubblicazione 02/02/2022 insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, costituito dalla valenza solo indiziaria della dichiarazione resa dal terzo, come tale inidonea a vincere la presunzione di cui all’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973; 4. i motivi, sufficientemente specifici (la erronea indicazione dell’importo dell’asserito prestito non inficia la comprensibilità del riferimento alla ripresa operato dalla difesa erariale), possono essere esaminati congiuntamente e sono infondati; 4.1. va, in primo luogo, evidenziato che a seguito di Corte cost. n. 228 del 06/10/2014, intervenuta dopo la proposizione del ricorso per cassazione, la presunzione di cui all'art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, secondo cui sia i prelevamenti sia i versamenti operati sui conti correnti bancari, non annotati contabilmente, vanno imputati ai ricavi conseguiti, nella propria attività, dal contribuente che non ne dimostri l'inclusione nella base imponibile oppure l'estraneità alla produzione del reddito, si riferisce ai soli imprenditori e non anche ai lavoratori autonomi o professionisti intellettuali, per i quali detta presunzione opera, con effetto retroattivo (e, dunque, anche nei confronti dei rapporti giuridici non consolidati e non coperti da decisioni passate in giudicato: Cass. n. 2240 del 02/02/2021), solo con riferimento ai versamenti (cfr., ex multis, Cass. n. 16697 del 09/08/2016; Cass. n. 1519 del 20/01/2017; Cass. n. 7951 del 30/03/2018; Cass. n. 22931 del 26/09/2018; Cass. n. 29572 del 16/11/2018); 4.1.1. come chiarito, da ultimo, da Cass. n. 2240 del 02/02/2021, «la norma dichiarata costituzionalmente illegittima cessa di avere efficacia dal giorno successivo alla pubblicazione della sentenza (artt. 136 Cost. e 30, comma 3 della legge costituzionale n. 87 dell'11 marzo 1953); di conseguenza gli effetti della pronunzia retroagiscono e si applicano anche ai rapporti giuridici non F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 F i r m a t o D a : P E R R I N O A N G E L I N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 4 1 c b b 8 1 6 6 8 c a e 1 2 4 2 2 d 4 8 a a 2 9 1 8 d a 2 2 Numero registro generale 8310/2014 consolidati e non coperti da decisioni passate in giudicato (Cass., Numero sezionale 1792/2021Numero di raccolta generale 3262/2022 Sez. 1, Sentenza n. 6926 del 07/05/2003, Rv. 562712 - 01)»;Data pubblicazione 02/02/2022 4.1.2. la menzionata sentenza della Corte Costituzionale, pertanto, trova applicazione anche nel presente procedimento, in quanto il rapporto processuale non si è ancora esaurito, atteggiandosi alla stregua di uno ius superveniens; 4.1.3. trattandosi di una questione di diritto, «può essere rilevata d'ufficio, senza necessità di preventiva prospettazione della questione alle parti, perché la regola di cui all'art. 384, comma 3, cod. proc. civ. si riferisce soltanto all'ipotesi in cui la Corte ritenga di dover decidere nel merito (Cass. 20 luglio 2011, n. 15964)» (così ancora Cass. n. 2240 del 2021); 4.2. nel caso di specie, è pacifico che il contribuente sia un professionista (avvocato) e che la censura si riferisca anche ad un prelevamento (bonifico bancario di euro 3.000,50 in favore di [OSCURATO:PERSONA]) effettuato dallo stesso in conto corrente, prelevamento in relazione al quale – come sopra evidenziato – non opera più la presunzione di cui all’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973; 4.3. venendo ai versamenti (cinque bonifici bancari effettuati da [OSCURATO:PERSONA] per il complessivo importo di euro 4.300,00), è noto che nel processo tributario, il divieto di prova testimoniale posto dall'art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992 si riferisce alla prova testimoniale da assumere con le garanzie del contraddittorio e non implica, pertanto, l'impossibilità di utilizzare, sia da parte dell’Agenzia delle entrate che del contribuente, le dichiarazioni che gli organi dell'Amministrazione finanziaria sono autorizzati a richiedere anche ai privati nella fase amministrativa di accertamento ovvero le dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale; tali dichiarazioni, che rilevano quali elementi indiziari, possono concorrere a formare il convincimento del giudice unitamente ad altri elementi (cfr. Cass. n. 29757 del 19/11/2018; Cass. n. 6616 del F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 F i r m a t o D a : P E R R I N O A N G E L I N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 4 1 c b b 8 1 6 6 8 c a e 1 2 4 2 2 d 4 8 a a 2 9 1 8 d a 2 2 Numero registro generale 8310/2014 16/03/2018; Cass. n. 9080 del 07/04/2017; Cass. n. 8369 del Numero sezionale 1792/2021Numero di raccolta generale 3262/2022 05/04/2013); Data pubblicazione 02/02/2022 4.4. il superiore principio è stato ribadito anche da due sentenze di questa Corte (Cass. nn. 12053 e 12054 del 13/06/2016) intervenute in cause tra le stesse parti e aventi oggetto del tutto similare alla presente; 4.4.1. anche in quella sede, la S.C. ha sottolineato che le dichiarazioni sostitutive di atto di notorietà, provenienti da terzo, possono essere utilizzate anche dal contribuente a sostegno delle proprie ragioni, ma non costituiscono prove della verità del loro contenuto, bensì semplicemente indizi, valutabili in relazione agli altri elementi acquisiti, non potendo costituire da sole il fondamento della decisione; 4.4.2. in quei giudizi, peraltro, la S.C. ha evidenziato che la CTR non aveva fondato il proprio giudizio unicamente sulle dichiarazioni di terzo come unici elementi indiziari, ma aveva piuttosto valorizzato, accanto agli atti di notorietà, ulteriori elementi indiziari, specificamente indicati, ed era così giunta al rigetto della censura proposta dall’Agenzia delle entrate; 4.5. orbene, anche nel presente giudizio deve ritenersi che la CTR non si sia limitata a valorizzare la dichiarazione di terzo, ma ha fondato il proprio convincimento, in ordine al superamento della presunzione posta dall’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, anche su di un ulteriore elemento di valutazione, idoneo a trasformare l’indizio in prova presuntiva (tale da renderla grave e precisa ai sensi dell’art.2729 cod. civ.: cfr. Cass. n. 16711 del 09/08/2016); 4.5.1. tale elemento è costituito dalla condotta di non contestazione tenuta in giudizio dall’Agenzia delle entrate, di cui si dà ampiamente conto nella sentenza impugnata (cfr., in particolare, pag. 6), condotta che, unitamente alla dichiarazione del terzo, è idonea a integrare, secondo una valutazione discrezionale del giudice 6 di 8 F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 F i r m a t o D a : P E R R I N O A N G E L I N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 4 1 c b b 8 1 6 6 8 c a e 1 2 4 2 2 d 4 8 a a 2 9 1 8 d a 2 2 Numero registro generale 8310/2014 che non può essere sindacata nel merito, una valida giustificazione Numero sezionale 1792/2021Numero di raccolta generale 3262/2022 dei versamenti effettuati dal ricorrente; Data pubblicazione 02/02/2022 4.5.2. in altri termini, a fronte della presunzione (iuris tantum) di ricavo del versamento accertato posta dall’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, la CTR ha legittimamente individuato nella condotta di non contestazione mantenuta dall’Agenzia delle entrate un valido riscontro alla dichiarazione del terzo, tale da renderlo idoneo a costituire prova delle circostanze nella stessa dedotte e, cioè, che quei versamenti integrassero effettivamente un rimborso del prestito erogato in favore di [OSCURATO:PERSONA]; 4.6. di qui il rigetto non solo del primo motivo di ricorso, ma anche del secondo motivo, con il quale l’Agenzia delle entrate censura sostanzialmente l’insufficienza motivazionale della sentenza impugnata, in violazione di quanto previsto dal novellato art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., ratione temporis applicabile alla presente controversia (Cass. S.U. n. 8053 del 07/04/2014; conf. Cass. n. 21257 del 08/10/2014; Cass. n. 23828 del 20/11/2015; Cass. n. 23940 del 12/10/2017; Cass. n. 22598 del 25/09/2018); 4.7. del resto, spetta, in via esclusiva, al giudice di merito il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l'attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, dando così liberamente prevalenza all'uno o all'altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge (cfr. Cass. n. 331 del 13/01/2020; Cass. n. 19547 del 04/08/2017; Cass. n. 24679 del 04/11/2013; Cass. n. 27197 del 16/12/2011; Cass. n. 2357 del 07/02/2004); 5. in conclusione, il ricorso va rigettato e la ricorrente va condannata al pagamento, in favore del controricorrente, delle spese del presente giudizio, che si liquidano come in dispositivo, avuto conto di un valore dichiarato della lite di euro 7.200,00; F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 F i r m a t o D a : P E R R I N O A N G E L I N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 4 1 c b b 8 1 6 6 8 c a e 1 2 4 2 2 d 4 8 a a 2 9 1 8 d a 2 2 Numero registro generale 8310/2014 5.1. il provvedimento con cui il giudice dell'impugnazione, nel Numero sezionale 1792/2021Numero di raccolta generale 3262/2022 respingere integralmente la stessa, ovvero nel dichiararla Data pubblicazione 02/02/2022 inammissibile o improcedibile, disponga, a carico della parte che l'abbia proposta, l'obbligo di versare - ai sensi dell'art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, nel testo introdotto dall'art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228 - un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto ai sensi del comma 1 bis del medesimo art. 13, non può aver luogo nei confronti di quelle parti della fase o del giudizio di impugnazione, come le Amministrazioni dello Stato, che siano istituzionalmente esonerate, per valutazione normativa della loro qualità soggettiva, dal materiale versamento del contributo stesso, mediante il meccanismo della prenotazione a debito (Cass. n. 5955 del 14/03/2014; Cass. n. 23514 del 05/11/2014; Cass. n. 1778 del 29/01/2016). P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento, in favore del controricorrente, delle spese del presente giudizio, che si liquidano in complessivi euro 2.300,00, oltre ad euro 200,00 per spese borsuali, alle spese forfettarie nella misura del quindici per cento e agli accessori di legge. Così deciso in Roma il 9 marzo 2021. Il Presidente (Angelina-[OSCURATO:PERSONA]) F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7