Cassazione n. 09721/2023

to di pronunciare la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 16102/2020 del ruolo generale, proposto DA F RI -E [OSCURATO:SOCIETA]. ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), con sede in Bolzano, alla Piazza del Grano n. 3, in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa, in ragione di procura speciale e nomina poste in calce al ricorso, dal prof. avv. [OSCURATO:PERSONA] (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 60S30 L331 R) e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 77M60 D198 U), domiciliati, ai sensi dell’art. 366, secondo comma, cod. proc. civ., presso la cancelleria della Corte di cassazione. - RICORRENTE – CONTRO l’A GENZIA DELLE E NTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), presso i cui uffici, ope legis, domicilia in Roma, alla Via dei Portoghesi n. 12. - CONTRORICORRENTE – [OSCURATO:PERSONA] per la cassazione della sentenza n. 385/1/2019 della Commissione tributaria regionale della Basilicata, depositata il 23 ottobre 2019, non notificata; UDITA la relazione della causa svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] nella camera di consiglio non partecipata del 13 dicembre 2022 mediante collegamento da remoto, ai sensi dell'art. 27, comma 1, del D.L. 28 ottobre 2020 n. 137, convertito, con modificazioni, dalla Legge 18 dicembre 2020 n. 176, in virtù della proroga disposta dall'art. 16, comma 3, del D.L. 30 dicembre 2021 n. 228, convertito, con modificazioni, dalla Legge 25 febbraio 2022 n. 15, con le modalità stabilite dal decreto reso dal Direttore Generale dei [OSCURATO:PERSONA] ed Automatizzati del Ministero della Giustizia il 2 novembre 2020; [OSCURATO:PERSONA] : 1. con l’avviso di accertamento n. PZ0040690/2017 l’Agenzia delle Entrate – [OSCURATO:PERSONA] di Matera - Territorio - rettificava la rendita catastale proposta dalla società con il modello docfa in data 16 maggio 2016 in relazione all’unità immobiliare ([OSCURATO:PERSONA]) ubicata in Provincia di Matera, costituita da torri generatrici di energia elettrica, accertando una rendita di 8.330,00 € (maggiore di quella proposta dalla contribuente pari a 1.898,00 €), includendo nel computo della stessa il valore del palo di sostegno degli aereogeneratori; 2. la Commissione tributaria regionale della Basilicata, con la sentenza impugnata, rigettava l’appello proposto dalla suindicata società contro la sentenza n. 1236/1/2018 della [OSCURATO:PERSONA] di Matera, ritenendo che: -l’avviso di accertamento fosse stato validamente emesso sulla scorta di una corretta metodologia seguita dall’Ufficio per stabilire la misura della rendita catastale indicata nella relazione di stima, ripercorrendo (il Giudice dell’appello)i contenuti del procedimento ivi eseguito; -che la torre di sostegno del palo eolico «non può che essere identificata, date le caratteristiche di solidità, di stabilità, di consistenza volumetrica e di ancoraggio al suolo (altrimenti non avrebbe avuto un’idonea funzione) e dovendo essere realizzata con obbligatori calcoli, progetti ed autorizzazioni edilizie e paesaggistiche come una qualunque costruzione e come tale idonea ad incidere nella stima diretta finalizzata alla determinazione della rendita catastale dell’impianto eolico» (v. pagina n. 6 della sentenza impugnata); 3. avverso tale sentenza Fri-[OSCURATO:PERSONA] S.R.L. proponeva ricorso per cassazione, notificandolo all’Agenzia delle Entrate il 19 giugno 2020, formulando cinque motivi d’impugnazione, depositando, in data 30 novembre 2002, memoria ex art. 380-bis.1 cod. proc. civ.; 4. l’Agenzia delle Entrate notificava alla ricorrente, in data 18 luglio 2020, controricorso, con cui chiedeva il rigetto dell’impugnazione; [OSCURATO:PERSONA] : 5. con il primo motivo di impugnazione è stata dedotta la violazione dell'art. 1, comma 21, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, in relazione all'art. 360, primo comma, num. 3, cod. proc. civ., «per avere la CTR ritenuto che la torre eolica sia da annoverare tra i componenti da valorizzare nella determinazione della rendita castale dell’impianto eolico» (v. pagina n. 8 del ricorso), assumendo, di contro, che dopo l’entrata in vigore dell’art. 1, comma 21, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, non sussiste più alcuna logica incompatibilità tra la nozione di costruzione e quella di impianto funzionale ad una specifica costruzione e che la nozione di costruzione non si esaurisce nei caratteri di solidità, di consistenza volumetrica e di ancoraggio al suolo, per concludere che la torre costituisce uno degli elementi costitutivi dell’aerogeneratore, ha natura di impianto funzionale al processo produttivo, non può essere qualificata come costruzione ai sensi della predetta disposizione ed è pertanto da escludere dalla stima diretta prevista dalla citata norma; 2. con il secondo motivo di impugnazione la società ha dedotto, in relazione all'art. 360, primo comma, num. 4, cod. proc. civ., la «inesistenza o nullità della sentenza – quanto alla attribuzione al terreno di un valo re errato e sproporzionato, e alla erronea inclusione nel calcolo della rendita catastale, oltre che sproporzione dei relativi importi, delle voci riferibili a ‘spese tecniche’, ‘oneri finanziari’ e ‘profitto dell’imprenditore’ - per inidoneità al raggiungimento dello scopo, dovuto al difetto del requisito essenziale di forma-contenuto della motivazione, per violazione degli artt. 156, co. 2, c.p.c., 132, c. 2, n. 4, c.p.c., 118 disp. att. c.p.c. e 36, co. 2, n. 4, d.lgs. 546/1992» (v. pagina n. 19 del ricorso), sostenendo che la sentenza rechi una motivazione meramente apparente, non avendo fornito risposta alle deduzioni svolte dalla contribuente, concernenti l’attribuzione di un valore sproporzionato al terreno, l’erroneo impiego da parte dell’Ufficio deivalori delle fondazioni dichiarati dalla società nel modello docfa, l’erronea inclusione nel calcolo della rendita catastale delle voci riferibili a spese tecniche, agli oneri finanziari ed al profitto dell’imprenditore, in uno alla sproporzionata misura dei relativi importi; 3. con la terza doglianza la ricorrente ha lamentato, in relazione all'art. 360, primo comma num. 4, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. per l’omessa pronuncia «in ordine alla questione della sproporzione del valore attribuito alla voce ‘spese tecniche’ (v. pagina n. 32 del ricorso), che assume essere stata specificamente avanzata nel motivo di appello; 4. con la quarta censura la contribuente ha denunciato, in relazione all'art. 360, primo comma, num. 4, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. per l’omessa pronuncia «in ordine alla questione della sproporzione del valore attribuito alla voce ‘oneri finanziari’ (v. pagina n. 35 del ricorso), che evidenzia aver costituito specifico motivo d’appello; 5. con la quinta ed ultima ragione di impugnazione, l’istante ha rimproverato al Giudice dell’appello, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. per l’omessa pronuncia «in ordine alla questione dell’erronea inclusione nel calcolo della rendita catastale delle unità immobiliari costituenti il parco eolico, oltre che sproporzione del relativo importo, della voce relativa a ‘profitto dell’imprenditore’ (v. pagina n. 38 del ricorso), ponendo in evidenza che la domanda era stata proposta anche nel motivo di appello; 6. il primo motivo è fondato e va accolto. 6.1. la medesima questione, sorta tra le stesse parti, è stata decisa con le ordinanze nn. 3109/2022, 7923/2022, 2386/2022, 2885/2022 e2382/2022 di questa Corte, la quale sul tema in rassegna ha avuto modo, altresì, di pronunciarsi, di recente, svariate volte (cfr. Cass. nn. 8534/2022, 8524/2022, 7412/2022, 3108/2022, 2381/2022, 6658/2021, 6569/2021, 6568/2021, 6567/2021, 6566/2021, 6290/2021, 6289/2021, 5692/2021, 5691/2021, 5690/2021, 5689/2021, 3422/2021, 3421/2021, 2510/2021, 2509/2021), così consolidando un orientamento favorevole alle contribuenti alla luce del mutato quadro normativo di riferimento introdotto dall’art. 1, comma 21,della legge 28 dicembre 2015, n. 208; 6.2. non vi è, quindi, motivo di ripercorrere, funditus, le ragioni poste a fondamento delle suindicate decisioni, ben note alle parti, essendo sufficiente richiamare, anche ai sensi dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., i relativi contenuti, avendo cura in tale sede solo di ribadire, in estrema, quanto doverosa sintesi ed anche sul tracciato di altre svariate pronunce rese sul tema in esame (cfr., senza pretesa di completezza, Cass. nn. 20726/2020, 20727/2020, 20728/2020, 21286/2020, n. 21287/2020, 21288/2020, 21460/2020, 21461/2020, 21462/2020, 19763/2022, 3919/2022, 6687/2022, 6719/2022, 6830/2022, 25784/2021, 27787, 25789, 25790 del 2021, nonché Cass. nn. 7343/2021, 2114/2021, 380/2022), quanto segue: - l'art. 1 , comma 21, della legge 28 dicembre 2015, n. 208 (legge di stabilità 2016) ha previsto che «A decorrere dal 10 gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l'utilità, nei limiti dell'ordinario apprezzamento. Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo»; - il legislatore del 2015, attraverso una tecnica legislativa cd. “per esclusione”, ha descritto nella prima parte della disposizione normativa le caratteristiche del bene immobile o di parte integrante di esso (suolo, costruzioni ed altri elementi ad essi strutturalmente connessi) che ne accresce l'utilità ed il valore e poi, nell'ultima parte, ha escluso da tale bene tutte quelle componenti che sono funzionali al processo produttivo (macchinari, congegni, attrezzature, impianti), così sottraendolo al regime fiscale, il tutto prescindendo dalla circostanza che i manufatti siano o meno infissi stabilmente al suolo, essendo richiesto,per l'esclusione dalla stima, il loro impiego nel processo produttivo, in quanto ad esso funzionale; - è divenuto, quindi, irrilevante la consistenza fisica della costruzione, perché ciò che ora conta è il rapporto di strumentalità rispetto al processo produttivo; - tale conclusione è conforme alla ratio sottostante alla disciplina introdotta dalla disposizione in esame, la quale sancisce l'irrilevanza catastale di tutta la componente impiantistica che, in quanto tale, risulta inidonea ad apportare al fabbricato a cui accede ed al di fuori dello specifico processo produttivo ivi svolto un'effettiva (residua) utilità produttiva/reddituale; - ai fini della determinazione della rendita, non si deve, dunque, tenere conto di tutte quelle dotazioni che sono meramente funzionali al processo produttivo, ancorché esse risultino in qualche modo integrate o strutturalmente connesse al fabbricato; - la torre di sostegno costituisce parte inscindibile dell'unicum impiantistico dell'aerogeneratore (rotore-navicella-torre) e rappresenta un elemento funzionale essenziale dell'impianto eolico, il quale, in mancanza della torre, non può attuare la funzione per cui è concepito (produzione di energia eolica), così risultando superato l'indirizzo assunto dall'amministrazione finanziaria in ordine all'applicazione della c.d. normativa imbullonati al settore eolico (v. le circolari n. 2/E di febbraio 2016 e n. 27/E di giugno 2016); 6.3. alla luce di tali principi, va dato conto che nella specie la proposta di variazione della rendita risale al 16 maggio 2016 e, pertanto, ricade sotto la menzionata disciplina dell’art. 1, co. 21, della legge n. 208/2015, con la conseguenza che la torre di sostegno e/o palo eolico va esclusa dal computo della rendita catastale; 7. non risulta, invece, fondato il secondo motivo di ricorso, volto a conseguire la nullità della sentenza, in ragione della sua motivazione apparente in relazione alla ritenuta correttezza della misura della rendita catastale; 7.1. si resta nel solco di principi ripetutamente affermati da questa Corte nel ritenere che sussiste motivazione apparente, come tale suscettiva di integrare il vizio di nullità della sentenza in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4, cod. proc. civ., allorchè l’apparato argomentativo, pur graficamente esistente (come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale), non renda tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché costituita da argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l'iter logico seguito per la formaz ione del convincimento, così precludendo ogni effettivo controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice (cfr., tra le tante, Cass. n. 11473/2022, che richiama Cass. nn. 16057/2018, 9097/2017, Sez. U 22232/2016, Sez. U 16599/2016, Sez. U 8053/2014 ed ancora Cass. nn. 4891/2000, 1756/2006, 24985/2006, 11880/2007, 161/2009, 871/2009, 20112/2009, nonché Cass. n. 9105/2017; 20921/2019 ed ancora Cass. n. 13248/2020, oltre che, per analoga fattispecie tra le medesime parti, ex multis, Cass. nn. 8534/2022 e 8524/2022), risultando, altresì, essere stato chiarito che «"In seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla I. n. 134 del 2012, non è più deducibile quale vizio di legittimità il semplice difetto di sufficienza della motivazione …“» (così, tra le tante, Cass. n. 11473/2022 citata, che richiama Cass. n. 22598/2018); 7.2. il Giudice del merito non deve, inoltre, dar conto di ogni argomento difensivo sviluppato dalla parte, essendo, invece, necessario e sufficiente, in base all'art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., che esponga, in maniera concisa, gli elementi in fatto e di diritto posti a fondamento della sua decisione, dovendo in talmodo ritenersi disattesi, per implicito, tutti gli argomenti non espressamente esaminati, ma subvalenti rispetto alle ragioni della decisione (cfr. Cass. n. 3108/2022 resa tra le stesse in ordine ad un analogo avviso di accertamento, che richiama Cass. nn. 12652/2020, 10937/2016, 12123/2013); 7.3. nella fattispecie in rassegna il Giudice dell’appello ha dato conto che nella relazione di stima erano stati riportati gli elementi che determinano il valore del bene con riferimento al costo di costruzione, «inmodo tale che il costo dell'immobile come indicato nella relazione di stima, risulta essere dato dalla somma del valore del lotto, del costo di realizzazione a nuovo delle strutture, del costo, sempre a nuovo, degli impianti fissi, delle spese tecniche (progettazione, direzione lavori e di calcolo), degli oneri concessione e urbanizzazione e degli oneri finanziari» (cfr. pagina n. 5 della sentenza impugnata); 7.4. la Commissione regionale ha precisato, altresì, che «tutti questi elementi e criteri, previsti dalla normativa sopra richiamata (ndr. artt. 10, RDL n. 651/1939, 8, 28, 29, 30 del d.P.R. n. 142/1949 - Regolamento per formazione del catasto -) sommati tra loro, così come indicato dalla circolare dell’Agenzia del Territorio (n. 6 del 30.11.2012), ris ultano, nel caso di specie, nella determinazione del valore e nel conseguente accertamento essere stati applicati per la determinazione del valore, esplicitati ed applicati nel conseguente accertamento», per concludere nel senso che «l'Ufficio … ha determinato il valore del lotto considerando il valore del diritto di superficie prendendo in esame atti pubblici identificati nella relazione di stima, che per loro natura pubblica non dovevano essere allegati, e del costo di realizzazione a nuovo calcolato avvalendosi dei progetti depositati presso la Regione per impianti di diversa potenza nonché del prezzario della Regione Basilicata tutti atti a conoscenza della contribuente o perché pubblici ovvero perché allegati» (così sempre a pagina n. 5 della sentenza impugnata); 7.5. in tal guisa, deve riconoscersi, in linea con quanto già ritenuto da questa Corte in ordine ad avvisi di accertamento del tutto analoghi (cfr., tra le tante citate, Cass. nn. 8534/2022, 8524/2022, 3108/2022), che la suddetta motivazione, già in ordine al primo profilo dedotto dalla ricorrente (attribuzione al terreno di un valore sproporzionato) consente di ricostruire l'iter logico - giuridico in relazione ai fatti costitutivi (diritto di superficie e costo di realizzazione a nuovo) ed alle fonti del convincimento (atti di pubblico dominio o allegati, relativi anche a impianti analoghi); 7.6. allo stesso modo, per quel che concerne le altre contestazioni sollevate dalla società (erroneo impiego da parte dell'Ufficio dei valori delle fondazioni dichiarati dalla società nel modello Docfa ed erronea inclusione nel calcolo della rendita catastale delle voci relative a spese tecniche, agli oneri finanziari ed al profitto dell'imprenditore, oltre alla sproporzione dei relativi importi), i riportati contenuti della sentenza impugnata danno conto che la motivazione non è stata omessa, essendo state, invece, esplicitate, sia pure in forma sintetica e per relationem, le ragioni della decisione, ove si consideri lo specifico riferimento, che la Commissione ha operato sul punto, alla predetta circolare dell’Agenzia delle Entrate; 7.7. per tale via, la motivazione della sentenza non può ritenersi viziata in modo così radicale da considerarla meramente apparente, giacchè permette di comprendere le ragioni della decisione, così integrando il minimo costituzionale richiesto per ritenere assolto l’obbligo della motivazione; 8. le considerazioni da ultimo svolte, volte a riconoscere la sussistenza della motivazione anche sugli aspetti concernenti la sproporzione del valore attribuito alle voci relative alle ‘spese tecniche’, agli ‘oneri finanziari’ e al ‘profitto dell’imprenditore’, che integrano gli ultimi tre motivi di impugnazione, consentono di ritenere assorbito il loro esame, fondato sul dedottoomesso esame di tali domande; 9. alla stregua delle riflessioni che precedono, il primo motivo di ricorso va accolto nei termini di cui in motivazione, mentre va rigettato il secondo, restando assorbiti gli ultimi tre motivi di impugnazione; 10. la sentenza impugnata va, quindi, cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, perché proceda ad un nuovo accertamento della rendita catastale dell'unità immobiliare senza considerare nel relativo calcolo il valore della torre eolica, regolando, altresì anche le spese processuali del presente giudizio di legittimità. P . Q . M . la Corte accoglie il primo motivo di ricorso e rigetta il second