Cassazione n. 18050/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso 14562-2020 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] D'ASCOLI; - intimata - avverso la sentenza n. 3702/23/2019 della [OSCURATO:PERSONA] della PUGLIA, depositata il 16/12/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 12/04/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Ric. 2020 n. 14562 sez. MT - ud. 12-04-2022 -2- Premesso che: 1. con il primo motivo di ricorso per la cassazione della sentenza in epigrafe, l'Agenzia delle Entrate censura l'affermazione sulla base della quale la Ctr della Puglia ha ritenuto illegittimo perché notificato tardivamente l'avviso emesso dalla ricorrente nei confronti della associazione [OSCURATO:PERSONA]Ascoli per omessa dichiarazione Iva per l'anno 2000. L'affermazione è la seguente: per gli accertamenti Iva relativi a periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016, i termini previsti dall'art. 57 del d.P.R. n. 633 del 1972, come modificati dall'art. 37 del d.l. n. 223 del 2006, conv., in I. n.248 del 2006, sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l'obbligo di presentazione di denuncia penale, solo se la denuncia sia stata effettivamente presentata entro i termini ordinari; 1.1. L'Agenzia sostiene che detta affermazione contrasti con Vart.57, comma 2, del d.p.r. 633/1972, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.; 2.con il secondo motivo di ricorso l'Agenzia denuncia violazione dell'art.132 c.p.c.. Sostiene che non sia motivata l'affermazione della CTR secondo cui da parte di essa ricorrente "nessuna censura è stata formulata" contro l'applicazione fatta dai primi giudici del regime della continuazione relativamente alle sanzioni irrogate alla [OSCURATO:PERSONA] con gli avvisi per omessa dichiarazione Iva degli anni 2001-2004; 3. la contribuente non si è costituita; considerato che: 1. riguardo al primo motivo di ricorso valgono le seguenti osservazioni. 1.1. L'affermazione su cui fa perno la sentenza impugnata è in contrasto con la giurisprudenza di questa Corte. Nondimeno la sentenza impugnata laddove ha dichiarato la tardività dell'avviso è corretta. E' stato infatti affermato: «In tema di accertamento tributario, i termini previsti dagli artt. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per l'IRPEF e 57 del d.P.R. n. 633 del 1972 per VIVA, nella versione applicabile "ratione temporis", sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l'obbligo di presentazione di denuncia penale, anche se questa sia archiviata o presentata oltre i termini di decadenza», come peraltro stabilito dalla Corte costituzionale nella sentenza 25 luglio 2011, n. 247, «senza che, con riguardo agli avvisi di accertamento per i periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016 e già notificati, incidano le modifiche introdotte dall'art. 1, commi da 130 a 132, della I. n.208 del 2015, attesa la disposizione transitoria ivi introdotta, che richiama l'applicazione dell'art. 2 del d.lgs. n. 128 del 2015, che fa salvi gli effetti degli avvisi già notificati» (v. Cass. n. 16728 del 2016; conf. Cass. n. 26037 del 2016). E' stato altresì specificamente detto che: "qualora gli avvisi di accertamento relativi a periodo d'imposta precedenti a quello in corso alla data 31 dicembre 2016 siano stati già notificati ... si applica la disciplina dettata dall'art. 2 del d.lgs. n. 128 del 2015 (che non è stato modificato dalla successiva legge n. 208 del 2015), che fa espressamente salvi gli effetti degli avvisi di accertamento notificati alla data di entrata in vigore del predetto decreto" (Cass. sez.6-5, ordinanza 326 del 10/01/2018). Inoltre è stato anche escluso che "a supporto della tesi dell'imprescindibilità dell'obbligo di presentazione della denuncia con riferimento all'art. 43, terzo comma, del d.P.R.n.600/1973, quale applicabile ratione temporis, possa essere invocato il criterio direttivo che la legge delega n. 23/2014 ha posto, all'art. 8, per il legislatore delegato, secondo cui il raddoppio di termine per l'accertamento in tanto può essere utilizzato se ed in quanto la presentazione della denuncia penale avvenga prima dello spirare del termine per l'accertamento. Si tratta, infatti, di norma entrata in vigore successivamente alle annualità oggetto di accertamento per cui è causa ed alla quale, diversamente da quanto dedotto da parte controricorrente, non può assolutamente riconoscersi natura di norma d'interpretazione autentica, essendo diretta a dettare un principio al quale il legislatore delegato (poi intervenuto al riguardo con il d.lgs. n. 158/2015) era tenuto ad attenersi nel contesto di una compiuta ridefinizione dei termini dell'esercizio del potere di accertamento tributario, tant'è che il succitato decreto legislativo ha dettato, con l'art. 2, comma 3, una specifica disciplina transitoria, che ha fatto salvi gli accertamenti notificati alla data del 2 settembre 2015" (Cass. sez.6-5, ordinanza 39416/2021). In tale contesto -si è statuito- "è manifestamente infondata la questione di legittimità costituzionale del citato art. 2, comma 3, del d. Igs. n. 158/2015, per contrasto con gli artt. 2 e 3, 24, 53 e 97 Cost. e per intrinseca irragionevolezza della disposizione in esame che determinerebbe, in ragione di un mero accadimento temporale (la notifica dell'atto impositivo prima o dopo la data del 2 settembre 2015) diversità di effetti in presenza di fattispecie alle quali sarebbe imputabile il medesimo disvalore". La prospettata questione di legittimità costituzionale del citato art. 2, comma 3, del d. Igs. n. 158/2015 omette "la fondamentale considerazione che la nuova disciplina dei termini di accertamento di cui all'art. 43 del d.P.R. n. 600/1973, quale sostituito, infine, dall'art. 1, comma 131, della I. n. 208/2015, presupponga a monte un più lungo periodo rispetto alla precedente disciplina per l'esercizio del potere di accertamento (cinque anni in luogo di quattro per la verifica dell'infedeltà della dichiarazione con decorrenza dall'anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione e sette anni, in luogo dei cinque di cui alla disciplina previgente, in caso di omessa dichiarazione), ragione per la quale - nel contesto di tale più lunga previsione dei termini di accertamento - è di fatto venuta meno la disciplina del c.d. raddoppio dei termini, dovendo, diversamente da quanto dedotto dal controricorrente, ritenersi espressione di ragionevole esercizio discrezionale del potere del legislatore la conservazione, pur a seguito dell'entrata in vigore dell'art. 1, comma 132 della I. n. 208/2015, della vigenza della disciplina transitoria di cui al succitato art. 2, comma 3, del d. Igs. n. 158/2015, che al primo periodo, per quanto qui rileva, stabilisce che sono comunque fatti salvi gli effetti degli avvisi di accertamento, dei provvedimenti che irrogano sanzioni amministrative tributarie e degli altri atti impugnabili con i quali l'Agenzia delle entrate fa valere una pretesa impositiva o sanzionatoria, notificati alla data di entrata in vigore del decreto medesimo (cioè al 2 settembre 2015)" (Cass. 39416/2021). 1.2. Da quanto precede emerge che la CTR ha errato nel ritenere necessario, ai fini del raddoppio dei termini di accertamento in questione, l'avvenuta presentazione della denuncia entro i termini medesimi. 1.3. Tuttavia la sentenza è corretta laddove ha ritenuto l'avviso di cui trattasi tardivo. Si legge infatti nella sentenza impugnata che l'avviso è relativo all'omessa dichiarazione Iva dell'anno 2000 ed è stato notificato il 3 ottobre 2012. Il termine di accertamento applicabile al caso di specie era di cinque anni a far tempo dal 31 dicembre 2001. E' scaduto quindi -considerato il raddoppio- il 31 dicembre 2011. La nuova disciplina dei termini di accertamento di cui all'art. 43 del d.P.R. n. 600/1973 e all'art. 57 del d.P.R. 633/72, quali sostituiti, infine, dall'art. 1, comma 131, della I. n. 208/2015, -cinque anni in luogo di quattro per la verifica dell'infedeltà della dichiarazione con decorrenza dall'anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione e sette anni, in luogo dei cinque di cui alla disciplina previgente, in caso di omessa dichiarazione- non si applica con riguardo agli avvisi di accertamento per i periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016, perché tanto è previsto dalla I. n. 208 del 2015, il cui art. 1, comma 132; 1.4. la sentenza deve essere corretta nella motivazione (384, comma 4, c.p.c.) e il motivo va rigettato; 2.con riguardo al secondo motivo si osserva che sotto il titolo di omessa motivazione, l'Agenzia lamenta che la CTR ha affermato che essa ricorrente non aveva proposto appello contro il capo della sentenza di primo grado relativo alla applicazione del regime della continuazione (art. 12 d.lgs. 472/1997) tra le sanzioni irrogate con gli avvisi per Iva degli anni 2001-2004 laddove invece nell'atto di appello -il cui contenuto e riportato nel ricorso per cassazione- quel capo era espressamente censurato; 3. il motivo è inammissibile. L'Agenzia denuncia in sostanza un errore di lettura degli atti di causa. Tale errore non rientra in alcuna delle tassative ipotesi per le quali è dato ex art. 360 c.p.c. ricorso per cassazione. Simile errore può semmai essere formulata come motivo di revocazione ex art.395, comma 1, n.4 c.p.c. 4. il ricorso va rigettato; 5. non vi è luogo a pronuncia sulle spese atteso che la contribuente è rimasta intimata né ad applicazione dell'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, risultando soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato; P.Q.M. la Corte rigetta il ricorso. C