Cassazione n. 08052/2023

gliere ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 15715/2016 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. , nella persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], anche disgiuntamente fra loro, giusta delega a margine del ricorso per cassazione, con domicilio eletto presso lo studio dell'Avv. [OSCURATO:PERSONA], in Roma, via Po, n. 9. - ricorrente- contro Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12. - controricorrente- avverso la sentenza della Commissione t ributaria r egionale d el la CAMPANIA,n. 11476/49/15, depositata in data 17 dicembre 2015 , non notificata;udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 2 4 gennaio 2023dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1.La società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. aveva proposto ricorso avverso l'avviso di accertamento emesso dalla Agenzia delle Entrate, con il quale, in sede di processo verbale di accesso del 18 dicembre 2012, l' U fficio aveva proceduto al riscontro dei movimenti finanziari sul conto bancario della società e, in rettifica delle dichiarazioni presentate in perdita, aveva recuperato a tassazione, ai fini IRES, IRAP e IVA , per l'anno 2006, maggiori ricavi accertando un reddito pari a euro 1.264.024,00 ed applicando le relative sanzioni. Con altro ricorso la società aveva contesta to l'iscrizione a ruolo della somma di euro 1.625.655,71, comprensiva di sanzioni ed interessi, effettuata in relazione all'accertamento di cui sopra ai sensi dell'art. 15 bisdel d.P.R. n. 602/1973 ed aveva impugna to la cartella lamentando l'assoluta mancanza di motivazione sulla deroga alle regole dell'ordinaria e limitata iscrizione a ruolo di cui all'art. 15bis del d.P.R. n. 602/1973 . 2.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Caserta, con sentenza n. 2993/8/14, depositata il 22 aprile 2014, aveva accolto il ricorso avverso l'iscrizione a ruolo, annullando la relativa cartella esattoriale, non essendo stata motivata ed in alcun modo fornita la prova, neanche in sede contenziosa, in ordine alla sussistenza delle ragioni e degli elementi specifici da cui derivava in concreto il pericolo per la riscossione ed aveva rigettato, invece , il ricorso avverso l'avviso di accertamento. 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale , adita dalla società contribuente, ha affermatoche: -) ladecisione dei primi giudici, le cui motivazioni logiche ed esaustive la Commissione fa ceva proprie, aveva adeguatamente valutato le doglianze dallo stesso proposte in sede di ricorso e, ritenendole insufficienti a contrastare l'operato dell'amministrazione, si era correttamente pronunciata sulla legittimità e correttezza della metodologia di accertamento utilizzata dall'Agenzia delle Entrate; -) l'appello come proposto era ai limiti dell'ammissibilità , avendo la società contribuente riproposto le doglianze sottoposte al primo giudice, senza precisare quali sarebbero a suo avviso gli specifici motivi che lo avevano indottoa appellare la sentenza di primo grado e, tanto, già comporterebbe l'inammissibilità dell'atto di impugnazione; -) nel caso di specie, l'atto di appello, pur contenendo in epigrafe la menzione della sentenza impugnata, si presentava come una riproduzione di un ricorso di primo grado , con deduzioni relative alla fattispecie tributaria, e nessuna volizione e argomentazione riferibili alla sentenza impugnata; mancava, dunque,la specificità dei motivi, o addirittura i motivi di appello; -) anche volendo esaminare il merito, l'appello era pure infondato in quanto correttamente i giudici di primo grado avevanoosservato che il termine per procedere all'accertamento non era quello del 31dicembre 2011, ossia il quarto anno successivo alla dichiarazione, come sostenuto dal contribuente, bensì quello del 31 dicembre 2015, ossia l'ottavo anno dalla dichiarazione, atteso che nella specie l'evasione accertata, per la sua entità, integrava gli estremi dell'illecito penale e comportava l'obbligo di denuncia all'A.G. per taluno dei reati previsti dal decreto legislativo n. 74/2000, denuncia puntualmente trasmessa dall'Agenzia delle Entrate alla Procura della Repubblica; -) ai fini del solo raddoppio dei termini per l'esercizio dell'azione accertatrice, rilevaval'astratta configurabilità di un'ipotesi di reato, non rilevava né l'esercizio dell'azione penale da parte del P.M. , ai sensi dell'articolo 405 cod. proc. pen., mediante la formulazione dell'imputazione, né la successiva emanazione di una sentenza di condanna o di assoluzione da parte del giudice penale, atteso anche il regime di «doppio binario» tra giudizio penale e procedimento e processo tributario; -) nella specie, risultava essere intervenuta una denuncia penale a carico del legale rappresentante della società, per omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, essendo l'imposta evasa superiore al limite individuato dall'art. 5 del decreto legislativo n. 74/2000; -) non sussisteva la dedotta nullità dell'accertamento per violazione dell'art. 7 della legge n. 212/2000 per la mancata allegazione del verbale di accesso, perché, come era stato osservato nella sentenza impugnata,il contenuto del p.v. era stato riportato nel suo contenuto essenziale nell'atto notificato ed era stato consegnato alla legale rappresentante della società dopo essere stato redatto alla presenza della stessa e da essa sottoscritto davanti ai verbalizzanti; -) sulla doglianza sollevata nel ricorso circa l'infondatezza dei recuperi in materia di imposte dirette e IVA doveva essere condivisa l'osservazione dei giudici di primo grado sulla non possibilità di esaminare nel presente giudizio la produzione documentale della parte ricorrente oggi appellante, in quanto se il contribuente era tenuto a conservare la documentazione fino allo scadere del termine raddoppiato, veniva meno la sua pretesa di produrre in sede contenziosa la documentazione e le scritture non esibite in sede di accesso e in seguito alla successiva richiesta da parte dell'Agenzia delle Entrate per asserita causa a lui non imputabile; né del resto poteva ritenersi una causa a lui non imputabile il non ricordare da parte di un consulente di avere la documentazione in archivio, come dedotto nell'appello; -) i giudici di primo grado si erano pronunciati sul motivo dedotto in ricorso rubricato come «incongruenza e inesistenza del reddito e conseguente nullità dell'atto di accertamento per mancanza di motivazione», avendo osservato, con una motivazione pienamente condivisibile, che « il contribuente non ha dato a questo giudice la possibilità di verificare a quali operazioni si riferiscano i versamenti ed i prelievi in conto corrente , con la conseguenza che questi, per la presunzione derivante dalla legge e non vinta da prova analitica contraria, siano stati sommati tra loro e ritenuti derivanti i versamenti e destinati i prelievi all'esercizio di impresa e considerati ricavi occulti». 4.La società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a quattromotivi. 5. L'Agenzia delle Entrateresiste con controricorso. 6.La società ricorrente ha depositato memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1.Il primo motivo deduce la v iolazione e falsa applicazione dell'art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600/1973 e dell'art. 1, comma 132 della legge n. 208/2015 (legge di stabilità del 2016) quale ius superveniens in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., per non avere la Commissione tributaria regionale riconosciuto la nullità dell 'avviso di accertamento per intempestività dello stesso dovendosi applicare alla fattispecie il disposto di cui all'art. 43 del d. P.R.n. 600/1973, per come novellato dall'art.1, comma 132, della legge n. 208/2015, in punto di raddoppio dei termini per l'accertamento, e perché la C ommissione tributaria regionale non aveva indagato circa la sussistenza dei presupposti di obbligatorietà della notizia criminis, laddove la denuncia penale non avrebbe potuto comunque trovare spazio essendosi in presenza di una ipotesi di ricostruzione presuntiva di un reddito, e laddove la Commissione tributaria regionale aveva asser ito, in tale ambito, che si era in presenza di una dichiarazione omessa, mentre l'avviso di accertamento riguardava la rettifica di una dichiarazio ne tempestivamente presentata. Non era possibile supporre una «sopravvivenza»del disposto di cui al decreto legislativo n. 128/2015 laddove era intervenuta una legge successiva (appunto il comma 132 dell'art. 1 della legge n. 208/2015) di pari grado, che disciplina va la medesima materia.L'avviso di accertamento era stato notificato dopo lo spirare del termine ordinario di decadenza di cui all'art. 43del d.P.R. n. 600/1973, ovvero come risultavadalla relata di notifica apposta in calce in data 4 giugno 2013. I giudici di secondo grado non avevano verificato la denuncia agli atti di causa tanto da affermare, erroneamente, che si era di fronte ad una ipotesi di « omessa presentazione della dichiarazione»da ricondurre all'art. 5 del decreto legislativon. 74/2000. 2.Il secondo motivo deduce, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell'art. 7 della legge n. 212/2000, perché al l'avviso di accertamento non era stato allegato il p.v. di accesso breve redatto in data 18dicembre 2012. La sentenza impugnata era viziata nella parte in cui i giudici di secondo grado non si erano avveduti del vizio motivazionale dell'atto impositivo oggetto del gravame, per non avere l'amministrazione finanziaria allegato gli atti in esso richiamati come necessari ai fini di una esaustiva motivazione nel rispetto dell'art. 7,comma 1, della legge n. 212/2000 e per non avere la stessa neppure prodotto in giudizio tali atti, così non solo illegittimamente ostacolando il diritto di difesa del contribuente, ma ulteriormente non consentendo al giudice adito di poter conoscere l'oggetto stesso dell'atto contestato. 3. Il terzo motivo deduce la vi olazione e falsa applicazione dell'art. 32, comma 3, del d.P.R. n. 600/1973, per avere la C ommissione tributaria regionale ritenuto non suscettibile di esame in sede contenziosa la documentazione prodotta dalla parte perché non depositata in sede amministrativa su richiesta dell'Agenzia delle entrate non avvedendosi, da un lato, che parte di detta documentazione era già stata esibita in sede di verifica dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. e che dunque con riferimento ad essa nessuna preclusione avrebbe mai potuto operare e, dall'altro lato, che, in ogni caso, anche con riferimento a tutta la documentazione ulteriormente prodotta dalla parte davanti ai giudici di merito nessun limite di esame poteva operare perché la mancata produzione della stessa documentazione durante la fase precontenziosa era da attribuirsi a causa non imputabile alla parte contribuente. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale aveva errato, richiamando l'art. 32, comma 3, del d.P.R. n. 600/1973, a non considerare chela parte aveva prodotto fin dal momento della verifica il mastrino «Clienti c/caparre» e dunque proprio quella documentazione che, rispecchiando esattamente le movimentazioni bancarie in esame, costituiva la prova documentale necessaria a superare la presunzione di cui all'art. 39 del d.P.R. n. 600/1973ed, in ogni caso, era incorsa nella violazione della predetta disposizione avendola interpretata in modo non corretto e non avvedendosi che ricorreva nella fattispecie una ipotesi di mancata produzione per causa non imputabile alla parte contribuente, in quanto le scritture contabili richieste erano state depositate presso il consulente che, visti gli anni trascorsi, aveva inizialmente dichiarato di non esserne più il depositario con ciò impedendo alla società [OSCURATO:SOCIETA]. di ademp iere all'invito dell'ufficio in modo incolpevole. 4. Il quarto motivo deduce l'o messo esame di un fatto decisivo , ex art. 360, primo comma, n. 5 , cod. proc. civ., per avere la Commissione tributaria provinciale omesso di pronunciarsi sulla congruità del maggior reddito accertato in via presuntiva senza tenere conto in alcun modo dei costi connessi alla realizzazione dei maggiori ricavi presuntivamente accertati.Fin dal ricorso introduttivo la società contribuente aveva eccepito la illegittimità dell'avviso di accertamento per avere l'Agenzia delle entrate ricostruito in via presuntiva il reddito imponibile della parte contribuente limitandosi a qualificare quali ricavi non dichiarati le somme transitate sul conto della società nel 2006 senza a ciò contrapporre alcun costo e a disconoscere ai fini IVA la deducibilità dei costi sostenuti; l'Agenzia delle entrate non aveva mai contestato che l'attività della società [OSCURATO:SOCIETA]. fosseconsistita nella ristrutturazione e nella vendita dei 64appartamenti realizzati, né, circostanza questa determinante, che gli atti di vendita fossero intervenuti, per la maggior parte dei predetti beni, nel corso del 2007 e 2008, né, infine, con riguardo a tali annualità, che l'amministrazione finanziaria aves se rettificato i redditi dichiarati dalla parte; fin da subito la società contribuente aveva dichiarato che la prova documentale dei costi era rappresentata dalle caparre confirmatorie versate dai promissari acquirenti degli appartamenti in corso di realizzazione e poi ultimati e oggetto di vendita nel corso del 2007 e del 2008, circostanza poi comprovata dalla documentazione prodotta nel corso del giudizio ma non presa in esame dai giudici di merito perché assunta intempestivamente prodotta dalla parte.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale su tale punto non si era pronunciata, cosìomettendo di pronunciarsi su una circostanza decisiva al fine del giudizio. 5. In via preliminare va esaminata l'eccezione sollevata nel controricorso di inammissibilità del ricorso per cassazione, alla luce della dichiarata inammissibilità dell'atto di appello d a parte della Commissione tributaria regionale nella sentenza impugnata. 5.1L'eccezione è fondata. 5.2Ed invero, il ricorso per cassazione non introduce un terzo grado di giudizio tramite il quale far valere la mera ingiustizia della sentenza impugnata, caratterizzandosi, invece, come un rimedio impugnatorio, a critica vincolata ed a cognizione determinata dall'ambito della denuncia attraverso il vizio o i vizi dedotti. Ne consegue che, qualora la decisione impugnata si fondi su di una pluralità di ragioni, tra loro distinte ed autonome, ciascuna delle quali logicamente e giuridicamente sufficiente a sorreggerla, è inammissibile il ricorso che non formuli specifiche doglianze avverso una di tali «rationes decidendi», neppure sotto il profilo del vizio di motivazione (Cass., Sez. U., 29 marzo 2013, n. 7931; Cass., 18 giugno 2019, n. 16314). Nel caso, dunque, in cui venga impugnata con ricorso per cassazione una decisioneche si fondi su più ragioni, tutte autonomamente idonee a sorreggerla, è necessario, per giungere alla cassazione della pronuncia, non solo che ciascuna di esse abbia formato oggetto di specifica censura, ma anche che il ricorso abbia esito positivo nella sua interezza con l'accoglimento di tutte le censure, affinché si realizzi lo scopo proprio di tale mezzo di impugnazione, il quale deve mirare alla cassazione del provvedimento, per tutte le ragioni che autonomamente lo sorreggano (Cass., 12 ottobre 2007, n. 21431; Cass., Sez. U., 8 agosto 2005, n. 16602). Ne consegue che è sufficiente che anche una sola delle dette ragioni non abbia formato oggetto di censura, ovvero, che pur essendo stata impugnata, sia stata rigettata, perché il ricorso debba essere respinto nella sua interezza, divenendo inammissibili, per difetto di interesse, le censure avverso le altre ragioni poste a base del provvedimento impugnato» (Cass., Sez. U., 8 agosto 2005, n. 16602). 5.3 Ciò posto, i giudici di secondo grado hanno sostanzialmente affermato, con una autonoma ratio decidendi , n on censurata minimamente dalla società ricorrente, l'inammissibilità dell'atto di gravame proposto dalla società contribuente, rilevando che la società contribuente aveva riprodotto, in sede di appello, le stesse doglianze sottoposte al primo giudice, senza precisare i motivi di appello; che, inoltre, anche l'atto di appello, pur contenendo in epigrafe la menzione della sentenza impugnata, si presentava come una riproduzione d el ricorso diprimo grado, con deduzioni relative alla fattispecie tributaria, e nessuna volizione e argomentazione era riferibil e alla sentenza impugnata; era, dunque, mancante della specificità dei motivi e addirittura degli stessi motivi di gravame. Poiché questa affermazione che, integra un'autonoma ratio decidendi ed è idonea a sorreggere di per sé sola la decisione sul punto, non è stata fatta oggetto di alcuna contestazione, ne deriva, per quanto diffusamente rilevato, che la società ricorrente non ha interesse a dolersi deiprofili qui impugnat i , poiché, quand'anche se ne riscontrasse la fondatezza, l'impugnata decisione si suffragherebbe pur sempre in base all'affermazione non censurata. 5.4 Va, inoltre, evidenziato che la stessa Commissione tributaria regionale, a pag. 4 della sentenza impugnata si legge «Ma anche volendo esaminare la questione di merito, va detto che l'amministrazione ha correttamente operato». Si tratta, invero, di una argomentazione contenuta nella sentenza impugnata svolta ≪ ad abundantiam ≫ , che non ha spiegato alcuna influenza sul dispositivo della stessa e, per ciò solo, improduttiva di effetti giuridici e non costituente la ragione del decidere della medesima, in quanto, come già detto, il nucleo fondante della motivazione è la dichiarata inammissibilità dell'appello per la mancata specificità dei motivi e addirittura per la mancanza dei motivi di appello (cfr. Cass., 10 aprile 2018, n. 8755). Ne consegue che le censure proposte con i motivi, sopra diffusamente richiamati, in quanto trascurano del tutto di censurare l' iter argomentativo della Corte di merito sull'inammissibilità dell'atto di gravame,non possono trovare ingresso in sede di legittimità.6.Per quanto esposto, il ricorso va rigettato e l a società ricorrente va condannata al pagamento delle spese processuali, sostenute dall'Agenzia controricorrente e liquidate come in dispositivo, nonchéal pagamento dell'ulteriore importo, previsto per legge e pure indicato in dispositivo. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna la società ricorre nte al pagamento, in favore dell'Agenzia controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro8.000,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comm a 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della legge n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti