Cassazione n. 16687/2022

r\I ) 60;7 ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 21720/2014 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in Roma in [OSCURATO:PERSONA] n. 88 presso lo studio dell'avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall'avv. [OSCURATO:PERSONA] in virtù di procura speciale a margine del ricorso, e dall'avv. [OSCURATO:PERSONA] giusta procura speciale a margine della memoria ex art. 378 cod. proc. civ. in data 4 febbraio 2021, - ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro-tempore, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] dei Portoghesi 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende, - controricorrente - [OSCURATO:SOCIETA]., in persona del curatore speciale ex art. 78 cod. proc. civ. avv. [OSCURATO:PERSONA]; EREDI di [OSCURATO:PERSONA], - intimati - avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. PUGLIA - sezione staccata di Foggia n. 631/25/2014, depositata il 18/03/2014; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 6 aprile 2022 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]; - Rilevato che: 1. L'Agenzia delle Entrate - [OSCURATO:PERSONA] di Foggia notificava a [OSCURATO:PERSONA], in qualità di socia (per la quota del 30%) della [OSCURATO:SOCIETA]. di [OSCURATO:PERSONA] & C., avvisi di accertamento per gli anni 2005, 2006 e 2007, con i quali venivano recuperati a tassazione costi asseritamente sostenuti dalla società riconducibili ad operazioni oggettivamente inesistenti, e venivano quindi accertati maggiori redditi della società, e quindi dei soci ex art. 5 TUIR. 2. Gli avvisi di accertamento notificati alla [OSCURATO:PERSONA], all'altro socio [OSCURATO:PERSONA] ed alla società [OSCURATO:SOCIETA]. venivano impugnati dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Foggia, la quale, con ordinanze interlocutorie, disponeva l'integrazione del contraddittorio nei confronti delle società [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. e [OSCURATO:PERSONA] s.a.s., e quindi, con sentenza n. 55/6/2013, dichiarava l'estinzione dei giudizi per i quali era stata emessa ordinanza di integrazione del contraddittorio, in ragione dell'inattività delle parti; rigettava le eccezioni preliminari sollevate dalla [OSCURATO:SOCIETA].; accoglieva parzialmente i ricorsi proposti dalla [OSCURATO:SOCIETA].; accoglieva il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] relativamente all'anno 2005, in ragione dell'intervenuta decadenza dell'Ufficio dall'accertamento, non essendo operante nei confronti di essa la possibilità del raddoppio dei termini. 3. Avverso tale sentenza interponevano appello [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e l'Ufficio impositore, che proponeva anche appello incidentale. R.G. N. 21 20/2014 2 Conti. etit. en tino I,enoci [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Puglia - sezione staccata di Foggia, con sentenza n. 631/25/2014 depositata il 18 marzo 2014, accoglieva l'appello proposto dall'Agenzia delle Entrate e rigettava gli appelli proposti da [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]. 4. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione [OSCURATO:PERSONA], sulla base di quattro motivi. Ke vvi \.• , Resiste con controricorso l'Agenzia delle Entrate. Con ordinanza interlocutoria n. 13849/2021 del 20 maggio 2021 è stata disposta l'integrazione del contraddittorio nei confronti di della [OSCURATO:SOCIETA]. di [OSCURATO:PERSONA] &C. (ora [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I.), e di [OSCURATO:PERSONA], i quali non si sono costituiti in giudizio. 5. Espletato tale incombente (con riferimento al [OSCURATO:PERSONA] nei confronti degli eredi impersonalmente, essendo egli nel frattempo deceduto), la discussione del ricorso è stata fissata per la camera di consiglio del 6 aprile 2022, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380-bis.1 cod. proc. civ., come introdotti dal d.l. 31 agosto 2016, n. 168, convertito, con modificazioni, dalla legge 25 ottobre 2016, n. 197. Considerato che: 6. Con il primo motivo di ricorso la ricorrente lamenta violazione e falsa applicazione gli artt. 7 e 12 I. 27 luglio 2000, n. 212, dell'art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 ed omesso esame di un fatto decisivo tra le parti. Deduce, in particolare, che la sentenza impugnata era errata, nella parte in cui aveva ritenuto inammissibile, poiché domanda nuova formulata in appello, l'eccezione relativa alla mancata notifica del processo verbale di constatazione, ed alla avvenuta notificazione dell'avviso di accertamento prima del decorso del termine di sessanta giorni dalla chiusura delle operazioni. Con il secondo motivo di ricorso la sig.ra [OSCURATO:PERSONA] deduce la nullità della sentenza impugnata per omesso esame di un fatto decisivo discusso tra le arti, carenza di motivazione dell'avviso di accertamento R.G. N. 217, /2u14 3 Cons. est., [OSCURATO:PERSONA] per mancata allegazione del P.V.C., violazione e falsa applicazione dell'art. 42, comma 2, d.P.R. n. 600/1973, in considerazione della mancata notificazione preventiva del P.V.C. presupposto, la cui conoscenza, peraltro, era stata erroneamente presunta dalla C.T.R. Con il terzo motivo di ricorso eccepisce violazione e falsa applicazione dell'art. 8 del d.l. 2 marzo 2012, n. 16, conv. dalla legge 26 aprile 2012, n. 44, che prevede che, ai fini dell'accertamento delle imposte sui redditi, non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica i componenti negativi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati. Infine, con il quarto motivo di ricorso la ricorrente deduce violazione e falsa applicazione dell'art. 43 del d.P.R. n. 600/1973, essendo carente la motivazione della sentenza con riferimento all'applicabilità del raddoppio dei termini per l'accertamento relativo all'anno d'imposta 2005. 7. I motivi sono infondati. 7.1. Per quel che riguarda il primo motivo, va rilevato che non risulta in alcun modo - né dalla sentenza impugnata né dagli atti di causa - che la contribuente avesse, già con il ricorso in primo grado, eccepito l'illegittimità degli avvisi di accertamento, per essere stati questi emanati prima del decorso del termine di sessanta giorni per proporre osservazioni, ex art. 12, comma 7, I. n. 212/2000. Sul punto, del tutto improprio e fuorviante è il richiamo, operato dalla difesa della Fisanella, al passaggio della motivazione della sentenza impugnata, ove si legge che «la contribuente evidenziava che la sentenza era carente di motivazione (...) Rilevava poi che l'avviso era stato notificato prima dello scadere dei sessanta giorni dalla chiusura delle operazioni di verifica, senza alcuna motivazione in ordine alla urgenza...»: tale passaggio, invero, richiama i motivi di appello, non R.G. N. 2172_1/2014 4 Cons. est. len tino I .enoci .7- già i motivi del ricorso in primo grado. Ne consegue che, non risultando in alcun modo che la contribuente avesse eccepito tale profilo di illegittimità già in primo grado, correttamente la C.T.R. ha ritenuto inammissibile tale motivo di appello, ai sensi dell'art. 57 d.lgs 31 dicembre 1992, n. 546. 7.2. Infondato è anche il secondo motivo di ricorso. Con tale motivo, la ricorrente eccepisce la mancata notificazione del P.V.C. posto a fondamento degli avvisi di accertamento impugnati, nonché la mancata instaurazione del contraddittorio preventivo rispetto all'emanazione dell'avviso. Sul punto, mette conto evidenziare, innanzitutto, che non vi è obbligo legale dell'Ente impositore di notificare al socio il P.V.C. redatto nei confronti della società, essendo piuttosto l'Ente impositore tenuto a motivare adeguatamente i propri atti (in tal senso, da ultimo, Cass. 30 ottobre 2020, n. 24095). L'obbligo di motivazione degli atti tributari, come disciplinato dalla I. n. 212 del 2000, art. 7, e dal d.P.R. n. 600 del 1983, art. 42, peraltro, è soddisfatto - nelle società di persone - dall'avviso di accertamento dei redditi del socio che rinvii per relationem a quello riguardante i redditi della società, ancorché solo a quest'ultima notificato, giacché il socio ex art. 2261 c.c. ha il potere di consultare la documentazione sociale, prendendo visione dell'accertamento presupposto e dei suoi documenti giustificativi (Cass. 4 giugno 2018, n. 14275; Cass. 28 novembre 2014, n. 25296). Quanto alla eccepita mancata instaurazione del contraddittorio preventivo, va osservato che, in tema di accertamento tributario, ove sia stato redatto un processo verbale di costatazione, il contraddittorio preventivo è garantito dall'art. 12, comma 7, della I. n. 212 del 2000, il quale prevede uno spatium deliberandi tra la regolare notifica del p.v.c. e la notificazione dell'avviso di accertamento, durante il quale il contribuente può far valere le proprie ragioni esercitando il diritto di R.G. N. 21. _0/2014 5 Cons. est alerltino Lenoci esser sentito; la previsione generalizzata che sia l'Ufficio a dover invitare con atto formale il soggetto verificato a contraddire sui rilievi, è stata introdotta solo dall'art. 4-octies del d.l. n. 34 del 2019, come conv. in I. n. 58 del 2019, che ha aggiunto l'art. 5-ter al d.lgs. n. 218 del 1997, disposizione con la quale si è previsto che l'Ufficio, prima di emettere un avviso di accertamento, notifica al contribuente l'invito a comparire di cui all'articolo 5, ma sempre con esclusione dei casi in cui sia stata rilasciata copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo (Cass. 10 aprile 2021, n. 9076). Nel caso di specie, dalla sentenza impugnata emerge che gli avvisi di accertamento sono stati notificati dopo la decorrenza del termine di sessanta giorni previsto dall'art. 12, comma 7, I. n. 212 del 2000, ragion per cui il diritto al contraddittorio preventivo è stato comunque assicurato. 7.3. Venendo ora ad esaminare il terzo motivo di ricorso, ritiene la Corte che anch'esso sia infondato. La ricorrente ritiene che la C.T.R. abbia male interpretato ed applicato lo ius superveniens (più favorevole) di cui all'art. 8 del d.l. n. 16 del 2012, conv. dalla legge n. 44 del 2012, in quanto il maggior reddito d'impresa, stante l'assunto dell'Ufficio impositore di inesistenza oggettiva dei costi recuperati a tassazione, non poteva che essere pari a zero in ragione della altamente probabile e parallela esistenza di fatture emesse dalla società per operazioni inesistenti. Sul punto, deve evidenziarsi che, nel caso di specie, l'Ufficio ha recuperato a tassazione costi riguardanti operazioni oggettivamente inesistenti, e quindi costi non effettivamente sostenuti. Del tutto irrilevante - quale ius superveniens più favorevole - è il richiamato art. 8, comma 2, del d.l. n. 16 del 2012, in base al quale «non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica i R.G. N. 217 1/201-1 6 Cons. est. alen tino ,enoci • componenti positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati». L'Ufficio, invero, ha correttamente recuperato a tassazione tali costi, nel mentre il contribuente non ha dimostrato l'esistenza di componenti positivi direttamente afferenti a spese o ad altri componenti negativi relativamente a beni e servizi non effettivamente scambiati o prestati (Cass. 20 novembre 2013, n. 25967). Va rilevato, peraltro, che i costi in questione sono stati ritenuti indeducibili con riferimento all'accertamento nei confronti della società, e rispetto ad essi la condotta del legale rappresentante [OSCURATO:PERSONA] è caratterizzata non da semplice colpa, ma da dolo, essendo state emesse fatture per un imponibile di oltre C 1.400.000,00, utilizzando le denominazioni di altre ignare società fornitrici, che hanno negato qualsiasi rapporto di lavoro con la società committente, ragion per cui i costi in questioni sono stati giustamente ritenuti indeducibili, trattandosi di costi attinenti a fatti costituenti reato. 7.4. E' infondato, infine, anche il quarto motivo di ricorso. La C.T.R. ha infatti chiaramente spiegato che, nel caso di specie, con riferimento all'avviso di accertamento per l'anno 2005, sia applicabile il raddoppio dei termini per l'emanazione dell'avviso, ai sensi dell'art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 (introdotto dall'art. 37, comma 24, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, conv. in I. 4 agosto 2006, n. 248). Nel caso di specie, poiché gli importi oggetto di accertamento superavano abbondantemente i limiti stabiliti dalle disposizioni di cui al d.lgs. n. 74 del 2000, e tenuto conto che l'unica condizione per l'operatività del raddoppio è stata fissata nella mera sussistenza dell'obbligo di denuncia penale, sussistevano le condizioni per l'applicazione del raddoppio dei termini in questione. 8. Consegue il rigetto del ricorso. R.G. N. 217 0/2014 7 Cons. est. alentmo l ,enoci Le spese di giudizio seguono la soccombenza della ricorrente nei confronti dell'Agenzia delle Entrate, secondo la liquidazione di cui al dispositivo. Nulla per le spese nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. e degli eredi di [OSCURATO:PERSONA], non costituiti in giudizio. Ricorrono i presupposti per il pagamento, da parte della ricorrente, di un importo pari al contributo unificato dovuto per tale impugnazione, ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. [OSCURATO:PERSONA] alla rifusione, in favore dell'Agenzia delle Entrate, delle spese del giudizio di legittimità, che si liquidano in C 1.785,00 per onorari, oltre 15% per rimborso spese generali, C.A.P. ed I.V.A. come per legge. Nulla per le spese nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. e degli eredi di [OSCURATO:PERSONA]. Dà atto della sussistenza dei presupposti per il pagamento, da parte