Cassazione n. 08160/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso 24434-2019 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]),[OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - ricorrente - [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 14 C/0 [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA]1 II, che la rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA]; - controricorrente e ricorrente incidentale - Contro AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - controricorrente al ricorso incidentale - avverso la sentenza n. 135/1/2019 della [OSCURATO:PERSONA] del MOLISE, depositata il 30/01/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 22/02/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Fatti e ragioni della decisione [OSCURATO:PERSONA] S.p.a., intestataria catastale e proprietaria di un'area sita in territorio di [OSCURATO:PERSONA] (IS), individuato in catasto al foglio 19, particella 265, categoria D/1, proponeva in data 21.04.2016, tramite procedura Docfa, una nuova rendita di euro 424,00 ottenuta tenendo conto della valore del terreno, del basamento in cemento armato e di una cabina elettrica e non computando la struttura di aerogeneratore (traliccio/torre, navicella e rotore), in quanto ritenuto irrilevante fiscalmente per effetto dell'entrata in vigore dell'art. 1, comma 21, I. 208/2015. L'Agenzia delle Entrate procedeva alla rettifica della rendita proposta, ritenendo congrua la categoria catastale proposta ed accertava la diversa e maggiore rendita di euro 2.830,00 che comprendeva il valore del suolo, del basamento, della cabina e della sola torre che compone l'aereogeneratore. Ric. 2019 n. 24434 sez. MT - ud. 22-02-2022 -2- [OSCURATO:PERSONA] S.p.a. impugnava l'avviso di rettifica della rendita catastale e l'adita CTP di Isernia accoglieva il ricorso sul presupposto che il palo di sostegno degli aerogeneratori non rientrava nel concetto di "costruzione" e che lo stesso, svolgendo soltanto una funzione tecnica strettamente necessaria alla funzionalità dell'impianto, non rilevava ai fini della determinazione della rendita catastale. La sentenza della CTP veniva impugnata dall'Agenzia delle entrate davanti alla CTR Molise che, con la sentenza indicata in epigrafe, respingeva il ricorso. Il giudice di appello rilevava che la torre di sostegno era funzionale alla produzione di energia elettrica e, quindi, costituiva elemento da considerare quale componente dell'impianto e non come costruzione passibile di rendita catastale. Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazione L'Agenzia delle Entrate, affidato ad un unico motivo. [OSCURATO:PERSONA] S.p.a. si è costituita proponendo ricorso incidentale, affidato ad un unico motivo. La ricorrente ha depositato memoria. La causa veniva rinviata con ordinanza interlocutoria a nuovo ruolo per l'acquisizione del fascicolo di merito. Con l'unico motivo proposto l'Agenzia delle entrate deduce la violazione dell'art. 1, comma 21, L. 208/2015, in relazione all'art. 360, comma 1, nr. 3 c.p.c. La CTR, in violazione della predetta disposizione, entrata in vigore il 1° gennaio 2016, avrebbe ritenuto che la torre di impianto eolico, pur stabilmente infissa al suolo, in quanto macchinario funzionale al processo produttivo di energia elettrica, non poteva concorrere alla determinazione della rendita catastale. Il motivo è infondato e va rigettato. Giova premettere che nell'ambito della disciplina catastale va richiamata la nozione di «immobile urbano» di cui all'art. 4 r.d.l. n. Ric. 2019 n. 24434 sez. MT - ud. 22-02-2022 -3- 652/1939, alla cui stregua «si considerano come immobili urbani i fabbricati e le costruzioni stabili di qualunque materiale costituiti, diversi dai fabbricati rurali. Sono considerati come costruzioni stabili anche gli edifici sospesi o galleggianti, stabilmente assicurati al suolo». La norma regolamentare dell'art. 2, comma 3, d.m. [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 28 precisa che <d'unità immobiliare è costituita da una porzione di fabbricato, o da un fabbricato, o da un insieme di fabbricati ovvero da un'area, che, nello stato in cui si trova e secondo l'uso locale, presenta potenzialità di autonomia funzionale e reddituale. Sono considerate unità immobiliari anche le costruzioni ovvero porzioni di esse, ancorate o fisse al suolo, di qualunque materiale costituite, nonché gli edifici sospesi o galleggianti, stabilmente assicurati al suolo, purché risultino verificate le condizioni funzionali e reddituali di cui al comma 1. Del pari sono considerate unità immobiliari i manufatti prefabbricati ancorché semplicemente appoggiati al suolo, quando siano stabili nel tempo e presentino autonomia funzionale e reddituale». Ciò posto, La questione della rilevanza ai fini della rendita catastale delle pale eoliche, dei pannelli fotovoltaici e delle turbine, in quanto manufatti che, pur rimanendo elementi oggettivamente distinti dall'immobile «centrale elettrica», in ragione della funzione svolta, presentano una potenziale mobilità, in quanto incorporate e solo imbullonate nella struttura muraria e quindi, separabili nei singoli componenti è, invero, risalente. Il legislatore ha infatti introdotto una norma di interpretazione autentica (art. 1-quinquies d.l. 31 marzo 2005, n. 44), passata indenne dalla verifica di costituzionalità -cfr. Corte cost. n. 162 del 2008- prevedendo, nel computo della rendita catastale, le «costruzioni stabili» connesse al suolo, anche in via transitoria, attraverso qualsiasi mezzo di Ric. 2019 n. 24434 sez. MT - ud. 22-02-2022 -4- unione, al fine di realizzare un unico bene complesso, ivi compresi gli elementi mobili necessari alle esigenze dell'attività industriale. In base a tale quadro normativo di riferimento si è formato un bel consolidato indirizzo giurisprudenziale di questa Corte, secondo il quale «I parchi eolici, in quanto costituiscono centrali elettriche, rispetto alle quali il sistema normativo non offre indicazioni che ne giustifichino un trattamento differenziato, sono accatastati nella categoria "D/1-Opificio" e le pale eoliche debbono essere computate ai fini della determinazione della rendita, come lo sono le turbine di una centrale idroelettrica, poiché anch'esse costituiscono una componente strutturale ed essenziale della centrale stessa, sicché questa senza quelle non potrebbe più essere qualificata tale, restando diminuita nella sua funzione complessiva ed unitaria ed incompleta nella sua struttura» (cfr., tra le tante, Cass. n. 4028/2012, n. 24815/14 Cass. n. 32861/2019). Ad avvalorare tale interpretazione ha contribuito anche l'art. 1, comma 244, della legge 190 del 2014 (legge di stabilità per l'anno 2015) che ha affrontato la questione degli impianti funzionali al processo produttivo con il richiamo alle «istruzioni di cui alla circolare dell'Agenzia del territorio n. 6/2012 del 30 novembre 2012, concernente la "Determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale e particolare: profili tecnico-estimativi"». In tale quadro legislativo e giurisprudenziale si è innestato l'art. 1, comma 21, I. 208/2015 (c.d. Legge di stabilità 2016), il quale ha previsto che «A decorrere dal 10 gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e Ric. 2019 n. 24434 sez. MT - ud. 22-02-2022 -5- l'utilità, nei limiti dell'ordinario apprezzamento. Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionari allo specifico processo produttivo». La norma appena ricordata, applicabile ratione tempolis alla presente controversia che ha avuto origine dalla presentazione della richiesta Docfa da parte del contribuente in data 21.4.2016, esclude dunque, nella parte finale, dalla nozione di bene immobile tutte le componenti funzionari al processo produttivo (macchinari, congegni, attrezzature, impianti) meglio noti con la denominazione di «imbullonati». La scelta legislativa è stata orientata a sottrarre dal carico impositivo il valore delle componenti impiantistiche secondo un criterio distintivo che privilegia la destinazione ad attività produttive dei settori della siderurgia, manifattura ed energia, indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionale del manufatto che fosse o meno infisso al suolo. Occorre ancora aggiungere che con la circolare n. 2/E dell'I. febbraio 2016 l'Agenzia delle Entrate ha indicato i nuovi criteri di individuazione dell'oggetto della stima diretta relativamente agli immobili a destinazione speciale e particolare alla luce delle previsioni dell'art. 1, comma 21,1. 208/2015, precisando «che le componenti costituenti l'unità immobiliare urbana possono essere sostanzialmente distinte, in funzione della rilevanza nella stima catastale, nelle seguenti quattro categorie: 1) il suolo; 2) le costruzioni; 3) gli elementi strutturalmente connessi al suolo o alle costruzioni che ne accrescono la qualità e l'utilità; 4) le componenti impiantistiche, di varia natura, funzionali ad uno ipecifico processo produttivo... Alla categoria "costruzioni" 09unto 2) - anch'esse da includere nella stima catastale - afferisce qualsiasi opera edile avente i caratteri della solidità, della stabilità, della consistenza volumetrica, nonché della immobilizzazione al suolo, realizzata mediante qualunque mezzo di unione, e ciò indipendentemente dal materiale con ali tali opere sono realizzate... [OSCURATO:PERSONA]. 2019 n. 24434 sez. MT - ud. 22-02-2022 -6- dz:Tosto normativo in esame prevede, altresì, l'inclusione nella stima catastale anche di quegli "elementi strutturalmente connessi al suolo o alle costruzioni che ne accrescono la qualità e l'utilità" (punto 3). Il secondo periodo della diiposkione in esame diTone, eTressamente, l'esclusione dalla stima catastale di "macchinari, congegni, attrezature ed altri impianti, furqionali allo Jpectlico processo produttivo" (punto 4). Si tratta di quelle componenti, di natura essenzialmente impiantistica, che assolvono a Tecifiche funioni nell'ambito di un determinato processo produttivo e che non conferiscono all'immobile una utilità comunque apprezbile, anche in caso di modifica del ciclo produttivo svolto al suo interno. Tali componenti sono, pertanto, da escludere dalla stima, indipendentemente dalla loro rilevana dimensionale... Così, ad esempio, a far data dal 1° gennaio 2016... Non sono più oggetto di stima ... gli aerogeneratori (rotori e navicelle), gli inverter e i pannelli fotovoltaici, ad ecceione, come detto, di quelli integrati nella struttura e costituenti copertura o pareti di costruzioni». Successivamente, con specifico riferimento alle centrali coliche, la [OSCURATO:PERSONA], Cartografia e Pubblicità, con nota prot. n. 60244 del 27 aprile 2016, ha chiarito che «Considerate ... le caratteristiche tipologiche e costruttive di tali elementi, è possibile riconoscere negli stessi la natura di "opera edile avente i caratteri della solidità, della stabilità, della consistenza volumetrica, nonché della immobilizzazione al suolo", così come precisato nella circolare n. 2/E del 2016. Pertanto, ai sensi del richiamato articolo 1, comma 21, della Legge, per le unità immobiliari in argomento vanno considerate, tra le componenti immobiliari oggetto di stima, il suolo, le torri con le relative fondazioni, gli eventuali locali tecnici che ospitano i sistemi di controllo e trasformazione e le sistemazioni varie, quali recinzioni, percorsi, ecc...». Tale indicazione è stata confermata anche con successiva circolare n. 27/E del 13 giugno 2016. Ric. 2019 n. 24434 sez. MT - ud. 22-02-2022 -7- Orbene, questa Corte ha già avuto modo di affermare (Cass. nn. 20726, 20727, 20728, 21460 del 2020 e più recentemente, Cass nn. 7343/2021 e 2114/2021, Cass.n.25784 del 22/09/2021, Cass.n.380/2022) che la nozione emergente dall'art. 1, comma 21, L. 208/2015 di macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali e strutturali allo specifico processo produttivo e sottratti al regime fiscale, prescinde dal fatto che i manufatti siano o meno infissi stabilmente al suolo, essendo invece essenziale il loro impiego nel processo produttivo. È dunque irrilevante la consistenza fisica della costruzione, assumendo per converso rilievo il rapporto di strumentalità rispetto al processo produttivo. Ritiene il Collegio che tale conclusione sia pienamente conforme alla ratio sottostante alla disciplina introdotta dall'art. 1, comma 21, 1. 208/2015, che sancisce l'irrilevanza catastale di tutta la componente impiantistica che, in quanto tale, risulta inidonea ad apportare al fabbricato a cui accede - al di fuori dello specifico processo produttivo ivi svolto - un'effettiva (residua) utilità produttiva/reddituale. E', quindi, ben possibile che un elemento strutturalmente connesso al suolo o alla costruzione che ne accresce la qualità o l'utilità debba essere espunto dalla valutazione catastale in ragione della sua specifica funzionalità rispetto al processo produttivo. Orbene, l'orientamento di questa Corte sopra richiamato è fermo nel ritenere che spetta al giudice di merito verificare se la funzione delle torri sia assolutamente integrata nell'impianto di produzione, tanto da esserne una componente essenziale o addirittura un unicum con gli impianti interni e/o se tali strutture possano o meno avere caratteristiche di autonomia funzionale e fornire utilità indipendenti dal processo produttivo di energia eolica. Ric. 2019 n. 24434 sez. MT - ud. 22-02-2022 -8- Nel caso di specie tale accertamento è stato operato dalla CTR. Il giudice di appello, con la sentenza qui impugnata, ha ritenuto che "la funzione della torre è assolutamente integrata nell'impianto di produzione, tanto da esserne una componente essenziale: il vincolo di funzionalità è tale da rendere evidente che torre, rotore e navicella si atteggiano ad unico bene o impianto di produzione... La torre di sostegno è una componente primaria per il funzionamento dell'aerogeneratore, che svolge una funzione di contrasto alla forza impressa dal vento, al fine di consentire alla pala di offrire la massima resistenza possibile e al generatore di sfruttare la potenza eolica per generare così energia elettrica". La CTR ha, inoltre, ritenuto che tale funzione fosse prevalente rispetto all'utilità statica di sostegno, atteso che dalle dimensioni della torre e dalla sua forma dipende anche la produttività dell'impianto, infine, concludendo nel senso della funzionalità della torre nel processo produttivo di energia elettrica. Orbene, le censure che ha mosso la ricorrente a tale pronunzia tendono, all'evidenza ad una diversa lettura e rivalutazione degli elementi ponderati dal giudice di merito che è impedita a questa Corte, di guisa che la censura anzidetta, pur formalmente sussunte nel vizio di violazione di legge, finisce con l'attingere l'accertamento fattuale operato dalla CTR che in questa sede non può essere aggredito, nemmeno essendosi posto un vizio di omessa motivazione di elementi fattuali decisivi e controversi per il giudizio, alla stregua dell'art. 360, c. 1, n. 5 c.p.c. Sulla base di tali conclusioni che non risultano incrinate dalla memoria depositata dalla ricorrente, ove peraltro risultano elementi spuri rispetto a quelli esaminati e considerati dal giudice di merito, il ricorso va rigettato. Ne consegue il rigetto del ricorso principale. Ric. 2019 n. 24434 sez. MT - ud. 22-02-2022 -9- Il rigetto del ricorso principale impone l'assorbimento del ricorso incidentale, avendo il giudice di merito annullato integralmente l'accertamento dell'Ufficio. Ricorrono giusti motivi per compensare le spese del giudizio fra le parti, in relazione al recente formarsi della giurisprudenza di legittimità sul contenzioso omologo a quello qui oggetto di ricorso. P.Q.M.