Fons Iuris
Torna alla ricerca
CassazionesentenzaSezione 5

Cassazione n. 10884/2022

Il testo disponibile è l'estratto OCR della fonte e può non coincidere con il provvedimento integrale. Apri il documento originale.

Testo disponibile della fonte

Testo disponibile della fonte

guente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 17542 del ruolo generale dell'anno 2016, proposto [OSCURATO:PERSONA] s.n.c. di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] nella qualità di soci, rappresentati e difesi, giusta procura speciale a margine del ricorso, dall'Avv.to [OSCURATO:PERSONA], dall'Avv.to [OSCURATO:PERSONA] e dall'Avv.to [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliati presso lo studio legale degli ultimi due difensori, in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 91; -ricorrenti - Contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore - intimata - per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, n. 355/45/2016, depositata in data 21 gennaio 2016.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 12 gennaio 2022 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera.

Rilevato che -con sentenza n. 355/45/2016, depositata in data 21 gennaio 2016, la Commissione tributaria regionale della Lombardia rigettava l'appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] s.n.c. di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], nella qualità di soci nei confronti dell'Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, avverso la sentenza n. 192/01/14 della Commissione tributaria provinciale di Lodi che, previa riunione, aveva accolto parzialmente i ricorsi proposti dalla suddetta società e dai soci rispettivamente avverso: 1) l'avviso di accertamento T9R02D100936/2012 con cui l'Ufficio, previo p.v.c. della G.d.f., aveva contestato nei confronti della società, per l'anno 2007, maggiori ricavi (per euro 2.054.870,00) ai fini Ires, Irap e Iva, in relazione a movimentazioni bancarie risultate ingiustificate sui conti correnti della società e dei soci; 2) gli avvisi di accertamento n.

T9R02D100942/2012, n.

T9R02D100941/2012, n.

T9R02D100944/2012 e n.

T9R02D100940/2012 emessi nei confronti dei soci, a titolo di reddito di partecipazione, ai fini Irpef; -in punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR - nel confermare la sentenza di primo grado che, in accoglimento parziale dei ricorsi dei contribuenti, aveva rideterminato i maggiori ricavi nell'importo inferiore di euro 958.764,84 sulla base di quanto proposto dall'Ufficio nel corso della procedura di accertamento con adesione (non andata a buon fine) - ha osservato che: 1) legittimamente l'Ufficio aveva ricondotto, in via presuntiva, alla società, a ristretta base familiare, le movimentazioni, risultate ingiustificate, dei conti correnti bancari intestati ai soci; 2) in sede di contraddittorio, nel corso della procedura di accertamento con adesione, l'Agenzia aveva ritenuto giustificate una molteplicità di operazioni bancarie afferenti ai conti correnti dei singoli soci in forza della documentazione prodotta che consentiva di individuare i soggetti beneficiari e, dunque, di qualificare l'operazione come estranea all'attività imprenditoriale della società (erano state, in sostanza, ritenute non giustificate solo le movimentazioni collegate all'emissione di assegni al portatore e successivamente girati dalla società senza prova che si trattasse di versamenti di corrispettivi, di assegni per i quali non era stato possibile individuare il beneficiario come estraneo all'attività societaria, etc.); 3) l'Agenzia aveva, peraltro, tenuto presente la dedotta esistenza in capo ai soci di patrimoni personali preesistenti ai quali i medesimi avrebbero attinto "proprio in ragione della ormai decennale mancanza di redditività dell'azienda", come si evinceva, ad esempio, dal processo verbale di contraddittorio del 28.3.2013, nel quale l'operazione segnalata dall'Ufficio come "uscita" dal conto corrente intestato a un socio era stata riconosciuta /01 giustificata in quanto costituente, in base alla documentazione bancaria, un "giro conto stessa banca";4) i contribuenti non avevano prodotto in sede giudiziale una univoca giustificazione in ordine alle contestate movimentazioni oggetto delle riprese, in larga parte già ridimensionate, in sede di contraddittorio nel corso della procedura di adesione; 5) quanto alla doglianza inerente la assunta erronea determinazione delle sanzioni per l'omessa applicazione del cumulo giuridico, in forza della pretesa continuazione con le analoghe violazioni contestate per gli anni 2005-2006, i contribuenti non avevano fornito elementi sufficienti al riscontro della fattispecie unitaria e progressiva tipica della continuazione di cui all'art. 12 del d.lgs. n. 472 del 1997 neanche ai fini dell'applicazione del comma quinto della detta disposizione; -avverso la sentenza della CTR, la società e i soci propongono ricorso per cassazione affidato a dieci motivi; rimane intimata l'Agenzia delle entrate; - la società e i soci hanno depositato memoria ex art. 380bis.1 c.p.c. e istanza di trattazione in pubblica udienza; - il ricorso è stato fissato in camera di consiglio, ai sensi dell'art. 375, secondo comma, e dell'art. 380-bis.1 cod. proc. civ., introdotti dall'art. 1 -bis del d.l. 31 agosto 2016, n. 168, convertito, con modificazioni, dalla legge 25 ottobre 2016, n. 197.

Considerato che -con il primo motivo, i ricorrenti denunciano, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione degli artt. 111, comma 6 Cost., 132 comma 2, n. 4 c.p.c., 118 disp. att. c.p.c., 36, comma 2, n. 4 del d.lgs. n. 546/92, per avere la CTR, con una motivazione apparente, respinto l'eccezione (contenuta nel terzo motivo di appello) circa la non imputabilità alla società delle movimentazioni risultate ingiustificate sui conti personali dei soci; - il motivo è infondato; - premesso che «ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un'approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento» (Cass. n. 9105 del 07/04/2017; 25456 del 2018), nella specie, dalla sentenza impugnata si evince chiaramente la ratio decidendi, avendo il giudice di appello ritenuto legittimo l'accertamento dell'Ufficio - sebbene confermando il ridimensionamento degli imponibili già operato dal giudice di primo grado sulla base dell'importo proposto dall'Amministrazione in sede di procedura di adesione (non andata a buon fine) - stante la utilizzabilità da parte dell'Ufficio, nell'esercizio dei poteri attribuitigli dagli artt. 32, comma 1, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 2, n.n. 2 e 7 del d.P.R. n. 633/72, delle risultanze di conti correnti bancari intestati (anche) ai soci, con imputabilità alla società a ristretta base familiare, a titolo di ricavi non contabilizzati, delle movimentazioni ivi riscontrate risultate ingiustificate, fatta salva la prova contraria in ordine alla estraneità delle dette operazioni all'attività imprenditoriale, nella specie, ad avviso della CTR, non fornita dai contribuenti al di là dell'importo dei maggiori ricavi (di euro 958.764,84) già rideterminato dal giudice di primo grado sulla base di quanto proposto dall'Ufficio, a seguito di contraddittorio, nel corso della procedura di accertamento per adesione; - con il secondo motivo, i ricorrenti denunciano, in relazione all'art.360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 32, comma 1, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 2, n.n. 2 e 7 del d.P.R. n. 633/72, 2697, 2727 e 2729 c.c. e 115 c.p.c. anche alla luce degli artt. 3,53 e 24 Cost., per avere la CTR ritenuto legittima, ai fini dell'accertamento di maggiori ricavi, l'imputazione alla società delle movimentazioni bancarie sui conti personali dei soci in base al mero vincolo societario/familiare, nonostante la mancanza di ulteriori elementi, anche presuntivi, atti a dimostrare l'intestazione fittizia dei conti dei terzi o quantomeno la loro effettiva riferibilità alla società, tanto più che trattavasi di fattispecie in cui era pacifica la preesistenza di patrimoni personali che i soci titolari avevano via via disinvestito e la maggior parte delle residue operazioni sui conti dei soci era formata da uscite di minimo importo e non documentabili; - il motivo è infondato; - questa Corte ha ritenuto di dover distinguere le situazioni, tra di loro costituenti casi diversi, nelle quali è necessario per l'Ufficio dar prova dell'intestazione fittizia del conto bancario rispetto alle situazioni nelle quali le circostanze sono indice della riferibilità delle operazioni finanziarie alla società; salva in entrambi i casi la prova contraria il cui onere incombe in capo al contribuente; - infatti si ritiene (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 26173 del 06/12/2011) che in tema di accertamento dell'imposta sui redditi, l'art. 51, comma secondo, numero 7, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (nel testo vigente "ratione temporis"), secondo cui gli Uffici finanziari e la Guardia di Finanza, previa autorizzazione degli organi a ciò deputati, possono richiedere copia dei conti intrattenuti con il contribuente, non prevede alcuna limitazione all'attività di indagine volta al contrasto dell'evasione fiscale, circoscrivendo l'analisi ai soli conti correnti bancari e postali o ai libretti di deposito intestati esclusivamente al titolare dell'azienda, in quanto l'accesso ai conti intestati formalmente a terzi, le verifiche finalizzate a provare per presunzioni la condotta evasiva e la riferibilità alla società delle somme movimentate sui conti intestati al coniuge del contribuente, ben possono essere giustificati da alcuni elementi sintomatici come il rapporto di stretta contiguità familiare, l'ingiustificata capacità reddituale dei prossimi congiunti nel periodo di imposta, l'infedeltà della dichiarazione e l'attività di impresa compatibile con la produzione di utili, incombendo in ogni caso sulla società contribuente la prova che le ingenti somme rinvenute sui conti dei familiari dell'amministratore non siano ad essa riferibili; - ove quindi il titolare "terzo" del conto sia formalmente "terzo", effettivamente sarà necessario, per l'Amministrazione, provare (anche in forza delle circostanze di cui sopra si è detto), che tal "terzietà" è solo apparente, fungendo il soggetto da mera testa di legno del contribuente; -diverso è invece il caso (Cass., sez. 5, Ord. n. 6595 del 15/03/2013; Sez. 5, Ord. n. 30098 del 21/11/2018) in cui, in tema di accertamenti sui redditi di società di persone a ristretta base familiare, l'Ufficio finanziario può legittimamente utilizzare, nell'esercizio dei poteri attribuitigli dall'art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, le risultanze di conti correnti bancari intestati ai soci, riferendo alla società le operazioni ivi riscontrate, perché la relazione di parentela tra i soci è idonea a far presumere la sostanziale sovrapposizione tra interessi personali e societari, identificandosi gli interessi economici in concreto perseguiti dalla società con quelli propri dei soci, salva la facoltà dell'ente di dimostrare l'estraneità delle singole operazioni alla comune attività d'impresa; ugualmente, in tema di accertamento IVA relativo a società di persone a ristretta base familiare, l'Ufficio finanziario può legittimamente utilizzare, nell'esercizio dei poteri attribuitigli dall'art. 51, secondo comma, nn. 2 e 7, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, le risultanze di conti correnti bancari intestati ai soci, riferendo alla medesima società le operazioni ivi riscontrate tenuto conto della relazione di parentela tra quelli esistente idonea a far presumere, salvo facoltà di provare la diversa origine delle entrate, la sostanziale sovrapposizione degli interessi personali e societari, nonché ad identificare in concreto gli interessi economici perseguiti dalla società con quelli stessi dei soci (Cass., sez. 5, Ord. n. 6595 del 15/03/2013); - in questo caso la qualità di socio in capo al soggetto sottoposto a indagini finanziarie ne riduce la lontananza dalla società alla quale partecipa, e pertanto consente all'Amministrazione di riferire al contribuente le movimentazioni, salva la prova contraria a suo carico, al fine di determinarne i maggiori ricavi non dichiarati, in quanto tali rapporti di contiguità rappresentano elementi indiziari che assumono consistenza di prova presuntiva legale, ove il soggetto formalmente titolare del conto non sia in grado di fornire indicazioni sulle somme prelevate o versate e non disponga di proventi diversi o ulteriori rispetto a quelli derivanti dalla gestione dell'attività imprenditoriale(Cass. Sez. 5, Sentenza n. 20668 del 01/10/2014; 7758 del 2019); - anche con riferimento alle società di capitali, questa Corte ha affermato che l'art. 51, secondo comma, n. 7, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (nel testo vigente "ratione temporis"), nel prevedere che gli Uffici finanziari e la Guardia di finanza, previa autorizzazione degli organi a ciò deputati, possono richiedere copia dei conti intrattenuti con il contribuente, non pone alcuna limitazione all'attività di indagine, in quanto l'accesso ai conti intestati formalmente a terzi, le verifiche finalizzate a provare per presunzioni la condotta evasiva e la riferibilità alla società delle somme movimentate sui conti intestati all'amministratore, ai soci o ai loro familiari, ben possono essere giustificati da elementi sintomatici anche presuntivi evidenziati dalla peculiare fattispecie (quale anche la particolare ristrettezza della compagine sociale), incombendo in ogni caso sulla società contribuente la prova che le ingenti somme rinvenute sui conti dell'amministratore, o del di lui coniuge (e socio), non siano allo stesso riferibili (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 26829 del 18/12/2014; conformi Cass. Sez. 5, Sentenza n. 12276 del 12/06/2015; Cass. Sez. 6 - 5, Ord. n. 1898 del 01/02/2016; Cass. Sez. 5, Sentenza n. 8112 del 22/04/2016); - questa Corte ha altresì chiarito (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 15003 del 16/06/2017; 7758 del 2019) che in tema di accertamenti fondati sulle risultanze delle indagini sui conti correnti bancari, ai sensi degli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, l'onere del contribuente di giustificare la provenienza e la destinazione degli importi movimentati sui conti correnti intestati a soggetti per i quali è fondatamente ipotizzabile che abbiano messo il loro conto a sua disposizione non viola il principio "praesumptum de praesumpto non admittitur" (o il c.d. divieto di doppie presunzioni o divieto di presunzioni di secondo grado o a catena) sia perché tale principio è, in realtà, inesistente, non essendo riconducibile agli artt. 2729 e 2697 c.c. né a qualsiasi altra norma dell'ordinamento, sia perché, anche qualora lo si volesse considerare esistente, esso atterrebbe esclusivamente alla correlazione di una presunzione semplice con un'altra presunzione semplice, ma non con una presunzione legale, sicché non ricorrerebbe nel caso di specie; - nella specie, la CTR si è attenuta ai suddetti principi, avendo ritenuto legittima la imputazione in capo alla società di persone, a ristretta base familiare, a titolo di maggiori ricavi non contabilizzati, delle movimentazioni risultate ingiustificate riscontrate (anche) sui conti correnti personali dei soci, con conferma della rideterminazione dell'imponibile nell'importo (di euro 958.764,84) già ridimensionato dal giudice di primo grado sulla base di quanto proposto dall'Ufficio, a seguito di contraddittorio, in sede di procedura di accertamento con adesione, non avendo, ad avviso del giudice di appello- con un valutazione di merito non sindacabile in sede di legittimità - i contribuenti fornito in sede giudiziale ulteriori giustificazioni delle contestate operazioni bancarie, e, dunque, anche prova, con riferimento ad esse, degli eccepiti disinvestimenti da parte dei soci di patrimoni personali preesistenti ("deve, in via di estrema sintesi, la Commissione osservare come non abbiano gli appellanti offerto univoca, obiettiva e verificabile giustificazione in ordine alle contestate movimentazioni oggetto degli accertamenti in esame, peraltro già in larga parte ridimensionati, in sede di contraddittorio per effetto della compiuta verifica degli elementi documentali offerti dai contribuenti e del loro raffronto con le emergenze del p.v.c. dal quali sono scaturiti gli avvisi" pagg. 7-8 della sentenza impugnata); - con il terzo motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell'art. 115 c.p.c. per non avere il giudice di appello considerato il fatto pacifico della disponibilità in capo ai soci di risorse finanziarie proprie derivanti dal disinvestimento di patrimoni personali preesistenti e, dunque, non derivanti dall'attività aziendale esercitata dalla società; - il motivo si profila inammissibile; - in tema di ricorso per cassazione, per dedurre la violazione dell'art.115 c.p.c., occorre denunciare che il giudice, in contraddizione espressa o implicita con la prescrizione della norma, abbia posto a fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti, ma disposte di sua iniziativa fuori dei poteri officiosi riconosciutigli (salvo il dovere di considerare i fatti non contestati e la possibilità di ricorrere al notorio), mentre è inammissibile la diversa doglianza che egli, nel valutare le prove proposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza di convincimento ad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attività valutativa consentita dall'art. 116 c.p.c. (Cass. Sez.

U, Sentenza n. 20867 del 30/09/2020); pertanto, il sindacato, in sede di legittimità, con riferimento all'art. 115 c.p.c. non può essere esteso all'apprezzamento espresso dal giudice del merito in esito alla valutazione delle prove ritualmente acquisite, come appunto avvenuto nel caso di specie; -con il quarto motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 32, comma 1, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 2, n.n. 2 e 7 del d.P.R. n. 633/72, alla luce della sopravvenuta sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, per avere la CTR ritenuto legittima la imputazione alla società, quali ricavi non contabilizzati, delle "uscite", rimaste prive di documentazione, annotate sui conti correnti personali dei soci, ancorché un'interpretazione costituzionalmente orientata di tali norme, in considerazione anche dei principi espressi dalla Corte costituzionale (nella sentenza n. 228 del 2014 di illegittimità dell'art. 32 cit. limitatamente ai "compensi" da lavoro autonomo) escludesse tale automatica imputazione alla società dei "prelevamenti" registrati sui conti correnti personali dei soci; in particolare, ad avviso dei ricorrenti, la lettura costituzionalmente orientata dell'art. 32 (nonché 51) cit., anche alla luce di quanto espresso dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 228 del 2014, esigerebbe l'applicazione di tale norma ai soli conti correnti bancari intestati a una impresa e non anche ai conti intestati a "terzi non imprenditori" anche se collegati ad essa - come nel caso dei soci, soggetti privati non tenuti alla registrazione nelle scritture contabili delle loro movimentazioni bancarie; - il motivo è infondato; -invero, la ratio sottesa alla sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014 - in base alla quale è stata esclusa l'applicabilità della presunzione di cui all'art. 32 cit. in capo al lavoratore autonomo con riguardo ai prelevamenti - non può essere estesa "al terzo non imprenditore" anche se collegato all'impresa - quale, come nella specie, il socio delle società di persone - in quanto mentre la richiamata pronuncia di illegittimità costituzionale è limitata alla posizione del lavoratore autonomo in considerazione della caratterizzante preminenza, rispetto all'imprenditore, dell'apporto del lavoro proprio e della marginalità dell'apparato organizzativo, nonché della "fisiologica promiscuità delle entrate e delle spese professionali e personali", avuto riguardo al "sistema di contabilità semplificata di cui generalmente e legittimamente si avvale la categoria", la presunzione di imputazione alla società di persone a ristretta base familiare, a titolo di ricavi non contabilizzati, delle movimentazioni risultate ingiustificate riscontrate sui conti correnti intestati ai singoli soci si fonda, come già chiarito da questa Corte, sulla relazione di parentela tra i soci che è idonea a far presumere la sostanziale sovrapposizione tra interessi personali e societari, identificandosi gli interessi economici in concreto perseguiti dalla società con quelli propri dei soci, salva la facoltà del contribuente di dimostrare l'estraneità delle singole operazioni alla comune attività d'impresa (ex multis, in tal senso, Cass. Sez. 5, Ord. n. 30098 del 21/11/2018 Cass., sez. 5, Ord. n. 6595 del 15/03/2013);nella specie, la CTR si attenuta ai suddetti principi nel ritenere imputabile alla società di persone, a titolo di ricavi non contabilizzati - nella misura (di euro 958.764) già ridimensionata dalla CTP, avuto riguardo a quanto proposto dall'Ufficio, a seguito di contraddittorio, in sede di procedura di accertamento con adesione - le movimentazioni, sia in entrata che in uscita, ritenute non giustificate riscontrate ( anche) sui conti correnti personali dei soci, non avendo i contribuenti, ad avviso del giudice di appello, offerto "univoca, obiettiva e verificabile giustificazione" del residuo importo contestato;-va poi dichiarata manifestamente infondata la questione di legittimità costituzionale sollevata dai contribuenti, in subordine, avente ad oggetto gli artt. 32, comma 1, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 2, n.n. 2 e 7 del d.P.R. n. 633/72- ove interpretati nel senso della riferibilità alla società delle operazioni "in uscita" sui conti correnti bancari personali intestati a terzi a ad essa collegati senza che sia richiesta l'allegazione di ulteriori elementi- per assunto contrasto con gli artt. 3, sotto il profilo della ragionevolezza, 53 Cost., quanto al risultato della tassazione di una capacità contributiva fittizia nonché con gli artt. 24, 111 e 117 Cost. in riferimento all'art. 6 della CEDU, per l'ulteriore effetto di rendere eccessivamente difficoltoso l'esercizio del diritto di difesa della società costretta a ricostruire, ex post, dopo anni, ogni singola movimentazione "in uscita" annotata nei conti personali dei soci persone fisiche, non tenuti ad obblighi di registrazione contabile e documentazione; -quanto al prospettato contrasto con gli artt. 3 e 53 Cost., va osservato che la presunzione legale (relativa) di cui agli artt. 32 e 51 cit. di imputazione a ricavi societari delle operazioni- comprese quelle "in uscita" - riscontrate sui conti correnti dei singoli soci opera soltanto in presenza di rapporti di contiguità del terzo titolare del conto con il contribuente (che nel caso di società di persone si ravvisano nella ristretta base familiare e nel vincolo di parentela tra soci) idonei a fare presumere la sostanziale sovrapposizione degli interessi personali e societari, fatta salva la facoltà di prova (a contrario) a carico del contribuente della estraneità delle movimentazioni all'attività di impresa; pertanto, non risulta configurabile la denunciata irragionevolezza né tantomeno il paventato risultato di tassazione di una capacità contributiva fittizia;- quanto al denunciato contrasto con gli artt. 24, 111 e 117 Cost., in relazione all'art. 6 della CEDU, sotto il profilo del giusto processo, l'onere della società contribuente di dimostrare l'estraneità alla comune attività d'impresa delle singole operazioni - comprese quelle in "uscita"- annotate sui conti correnti personali dei soci (ancorché non titolari di obblighi di registrazione contabile e documentazione) non è configurabile come particolarmente gravoso e, pertanto, tale da rendere eccessivamente difficoltoso l'esercizio del diritto di difesa, proprio in considerazione dei "rapporti di contiguità" tra il terzo titolare del conto e il contribuente (che nel caso di società di persone si ravvisano nella ristretta base familiare e nel vincolo di parentela tra soci) posti a fondamento della operatività della presunzione legale ex artt. 32 e 51 cit.; la manifesta infondatezza della prospettata questione di legittimità costituzionale induce questa Corte a rigettare, altresì, la istanza di trattazione della presente controversia in pubblica udienza; - con il quinto motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell'art. 115 c.p.c. per non avere il giudice di appello considerato e valutato le prove documentali giustificative delle movimentazioni bancarie sui conti dei soci; - il motivo è inammissibile, in quanto- come già enunciato con riferimento al terzo motivo di ricorso- a fronte di un apprezzamento del giudice di appello come "non univoca, obiettiva e verificabile" della giustificazione offerta dai contribuenti per superare la presunzione legale di imputazione in capo alla società, a titolo di ricavi non contabilizzati, delle contestate operazioni (in entrata e in uscita) riscontrate sui conti correnti dei soci, oggetto di accertamento - già ridimensionato in sede di contraddittorio nel corso della procedura di adesione - la questione non si poteva porre in termini di violazione dell'art. 115 c.p.c., ma tutt'al più, attraverso il corretto paradigma normativo del difetto di motivazione, nei limiti consentiti dall'art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., come riformulato dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv. con modif. dalla legge n. 134 del 2012 (tra le altre v.

Cass.n. 23940 del 2017 e n. 12634 del 2020); - con il sesto motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione degli artt.111, comma 6 Cost., 132 comma 2, n. 4 c.p.c., 118 disp. att. c.p.c., 36, comma 2, n. 4 del d.lgs. n. 546/92, per mancanza di motivazione da parte della CTR in ordine alla reiezione della documentazione giustificativa; - il motivo è infondato, in quanto la CTR, nel confermare la sentenza di primo grado, ha reso chiaramente palese il ragionamento logico- giuridico seguito per la formazione del proprio convincimento, non avendo "gli appellanti offerto univoca, obiettiva e verificabile giustificazione in ordine alle contestate movimentazioni oggetto degli accertamenti in esame, peraltro già in larga parte ridimensionati [..1" (pag.7 della sentenza impugnata); - con il settimo motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 32, comma 1, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 2, n.n. 2 e 7 del d.P.R. n. 633/72, 2697 c.c. per avere la CTR confermato la pretesa tassazione di "prelevamenti" sui conti correnti personali dei soci nonostante la produzione di documentazione bancaria dalla quale risultava l'indicazione del beneficiario e della causale di pagamento; - il motivo è inammissibile, in quanto, pur prospettando una violazione degli artt. 32, comma 1, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 2, n.n. 2 e 7 del d.P.R. n. 633/72, 2697 c.c., in realtà tende inammissibilmente ad una nuova interpretazione di questioni di merito, CI avendo la CTR, con una valutazione in fatto non sindacabile dinanzi al giudice di legittimità, ritenuto non offerta dagli appellanti "univoca, obiettiva e verifica bile giustificazione in ordine alle contestate movimentazioni" [sia "in entrata" che "in uscital oggetto degli accertamenti, peraltro già in larga parte ridimensionati" (nella misura di euro 958.764, 84) in sede di contraddittorio, nel corso della procedura per adesione; con ciò valutando la documentazione prodotta in giudizio dai contribuenti inidonea a giustificare il residuo importo contestato; - con l'ottavo motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell'art. 112 c.p.c. avendo la CTR omesso di pronunciare sulla eccezione dedotta nei gradi di merito di illegittimità degli avvisi nella parte in cui non riconoscono alcun importo in deduzione dai maggiori ricavi accertati a titolo di spese di produzione degli stessi; - attesa l'ammissibilità del motivo, avendo i contribuenti, in punto di autosufficienza, riportato in ricorso lo stralcio dell'atto di appello contenente l'eccezione relativa all'incidenza dei costi sul maggior reddito accertato, la doglianza è infondata; - premesso che "per integrare gli estremi del vizio di omessa pronuncia non basta la mancanza di un'espressa statuizione del giudice, ma è necessario che sia stato completamente omesso il provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto: ciò non si verifica quando la decisione adottata comporti la reiezione della pretesa fatta valere dalla parte, anche se manchi in proposito una specifica argomentazione, dovendo ravvisarsi una statuizione implicita di rigetto quando la pretesa avanzata col capo di domanda non espressamente esaminato risulti incompatibile con l'impostazione logico-giuridica della pronuncia" (Cass. Cass. 1237 del 2018; Cass. n. n. da 21424 a 21428 del 2017, conf. n. 17956 del 2015, n. 20311 del 2011), nella specie, la CTR ha rigettato l'appello dei contribuenti, confermando la pronuncia di primo grado in forza della quale era stato rideterminato il maggior reddito imponibile nel minore importo di euro 958.764,84 (in base a quanto proposto dall'Ufficio, a seguito di contraddittorio, nel corso della procedura di accertamento per adesione) con ciò implicitamente disattendendo l'eccezione relativa alla necessaria deduzione dai maggiori ricavi accertati dei relativi costi; tanto, in ossequio all'orientamento di questa Corte secondo cui "in tema di accertamento, la considerazione dell'incidenza percentualizzata dei costi corrispondenti alla ricostruzione dei ricavi è applicabile alla rettifica induttiva e non anche a quella fondata su indagini bancarie, atteso che, in questa ipotesi, ai sensi dell'art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 (e, per l'IVA, dell'art. 51, comma 2, n. 2, del d.P.R. n. 633 del 1972), opera a favore dell'Amministrazione finanziaria una presunzione legale rispetto ai dati emergenti dalle movimentazioni bancarie, che il contribuente ha l'onere di superare" (Cass. Sez. 5, Ord. n. 24422 del 05/10/2018; Cass. Sez. 5, Sent. n. 28580 del 18/10/2021); -con il nono motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell'art. 112 c.p.c., per avere la CTR omesso di pronunciarsi sull'illegittimità degli avvisi di accertamento nella parte in cui, in presenza di versamenti ritenuti non giustificati ripresi a tassazione, assumono ugualmente irragionevolmente i prelevamenti non giustificati quali maggiori ricavi evasi; -premessa l'ammissibilità del mezzo, in punto di autosufficienza, avendo i contribuenti riportato in ricorso lo stralcio del motivo di gravame contenente la relativa eccezione, il motivo è infondato, in quanto il giudice di appello - nel rigettare il gravame dei contribuenti confermando la rideterminazione dei maggiori ricavi, già operata dalla CTP, nel minore importo di euro 958.764,84, ritenendo, per tale residuo importo, non "univoca, obiettiva e verificabile la giustificazione" delle movimentazioni ricondotte alla società riscontrate sui conti correnti dell'ente e dei soci - ha disatteso implicitamente l'eccezione relativa alla assunta illegittima equiparazione dei prelevamenti ai maggiori ricavi non contabilizzati in presenza di versamenti ritenuti ingiustificati ripresi a tassazione; ciò conformemente alla giurisprudenza consolidata di questa Corte secondo cui tanto la presunzione, stabilita dall'art. 51, secondo comma, n. 2, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in tema di accertamento dell'IVA, quanto la presunzione di cui alla analoga norma dell'art. 32, primo comma, n. 2, d.P.R. n. 600 del 1973, dettata in materia di imposte sui redditi presentano un contenuto complesso, consentendo di riferire tutti i movimenti bancari rilevati dal conto all'attività economica svolta dal contribuente, qualificando gli "accrediti" come ricavi, e gli "addebiti" egualmente come manifestazione di ricchezza in quanto considerati spese per corrispettivi versati per acquisti di beni e servizi reimpiegati nella produzione di maggiori ricavi di ammontare non inferiore agli importi prelevati: la presunzione legale "juris tantum", può essere vinta dal contribuente soltanto se offre la prova liberatoria che dei movimenti sui conti bancari egli ha tenuto conto nelle dichiarazioni, o che gli accrediti e gli addebiti registrati sui conti non si riferiscono ad operazioni imponibili, occorrendo all'uopo che vengano indicati e dimostrati dal contribuente la provenienza e la destinazione dei singoli pagamenti con riferimento tanto ai termini soggettivi dei singoli rapporti attivi e passivi, quanto alle diverse cause giustificative degli accrediti e dei prelievi (Cass. n. 26692 del 2005; n. 20199 del 2010; n. 16650 del 2011; n. 26173 del 2011 -con riferimento all'art. 32 Dpr n. 600/73 in materia di imposte sui redditi; n. 15217 del 2012; n. 1418 del 2013; n. 6595 del 2013; n. 21303 del 2013; n. 20668 del 2014; n. 26111 del 2015; n. 30376/2018; n. 11762 del 2019.

La presunzione legale in questione ha superato il vaglio di costituzionalità in relazione agli artt. 3 e 53 Cost. -sentenza Corte cost. n. 225 del 2005 -: cfr. Cass. n. 13036 del 2012.

Vedi Corte cost. ord. n. 260 del 2000; Corte cost. ord. n. 173 del 2008; Corte cost. n. 228 del 2014); - con il decimo motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell'art. 12 del d.lgs. n. 472/97 per avere la CTR confermato gli accertamenti (anche) nella parte relativa alle sanzioni respingendo erroneamente il motivo di appello concernente la dedotta applicazione della regola della "continuazione" di cui all'art. 12 cit., trattandosi di violazioni della stessa indole rispetto a quelle contestate con gli accertamenti emessi per le precedenti annualità (2005-2006); - il motivo si profila inammissibile; -premesso che la continuazione, in quanto tale - come, del resto, il cumulo giuridico previsto dai primi due commi (dell'art. 12 cit.) per il concorso formale e materiale e per la progressione - integra un meccanismo di favor per il contribuente mirato ad evitare che la reiterazione dell'illecito porti ad una sanzione complessiva eccessivamente onerosa (v. da ultimo, Cass, Sez. 5, Ordinanza n. 16017 del 09/06/2021), nella specie, i ricorrenti non colgono la ratio decidendi, avendo il giudice di appello rigettato il motivo di appello dei contribuenti ritenendo - con un apprezzamento di fatto non suscettibile di rivisitazione in sede di legittimità- che "gli appellanti non [avessero] fornito elementi sufficienti al riscontro della fattispecie unitaria e progressiva tipica della continuazione non ponendo "la Commissione in grado di procedere secondo il dettato del comma quinto dell'art. 12 cit. (...) vedendosi, nella specie, nell'ipotesi ivi contemplata di pluralità di procedimenti, non riuniti, e verosimilmente e per quanto [era] dato conoscere, in diversa fase"; - in conclusione, il ricorso va complessivamente rigettat

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
guente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 17542 del ruolo generale dell'anno 2016, proposto [OSCURATO:PERSONA] s.n.c. di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] nella qualità di soci, rappresentati e difesi, giusta procura speciale a margine del ricorso, dall'Avv.to [OSCURATO:PERSONA], dall'Avv.to [OSCURATO:PERSONA] e dall'Avv.to [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliati presso lo studio legale degli ultimi due difensori, in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 91; -ricorrenti - Contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore - intimata - per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, n. 355/45/2016, depositata in data 21 gennaio 2016. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 12 gennaio 2022 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. Rilevato che -con sentenza n. 355/45/2016, depositata in data 21 gennaio 2016, la Commissione tributaria regionale della Lombardia rigettava l'appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] s.n.c. di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], nella qualità di soci nei confronti dell'Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, avverso la sentenza n. 192/01/14 della Commissione tributaria provinciale di Lodi che, previa riunione, aveva accolto parzialmente i ricorsi proposti dalla suddetta società e dai soci rispettivamente avverso: 1) l'avviso di accertamento T9R02D100936/2012 con cui l'Ufficio, previo p.v.c. della G.d.f., aveva contestato nei confronti della società, per l'anno 2007, maggiori ricavi (per euro 2.054.870,00) ai fini Ires, Irap e Iva, in relazione a movimentazioni bancarie risultate ingiustificate sui conti correnti della società e dei soci; 2) gli avvisi di accertamento n. T9R02D100942/2012, n. T9R02D100941/2012, n. T9R02D100944/2012 e n. T9R02D100940/2012 emessi nei confronti dei soci, a titolo di reddito di partecipazione, ai fini Irpef; -in punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR - nel confermare la sentenza di primo grado che, in accoglimento parziale dei ricorsi dei contribuenti, aveva rideterminato i maggiori ricavi nell'importo inferiore di euro 958.764,84 sulla base di quanto proposto dall'Ufficio nel corso della procedura di accertamento con adesione (non andata a buon fine) - ha osservato che: 1) legittimamente l'Ufficio aveva ricondotto, in via presuntiva, alla società, a ristretta base familiare, le movimentazioni, risultate ingiustificate, dei conti correnti bancari intestati ai soci; 2) in sede di contraddittorio, nel corso della procedura di accertamento con adesione, l'Agenzia aveva ritenuto giustificate una molteplicità di operazioni bancarie afferenti ai conti correnti dei singoli soci in forza della documentazione prodotta che consentiva di individuare i soggetti beneficiari e, dunque, di qualificare l'operazione come estranea all'attività imprenditoriale della società (erano state, in sostanza, ritenute non giustificate solo le movimentazioni collegate all'emissione di assegni al portatore e successivamente girati dalla società senza prova che si trattasse di versamenti di corrispettivi, di assegni per i quali non era stato possibile individuare il beneficiario come estraneo all'attività societaria, etc.); 3) l'Agenzia aveva, peraltro, tenuto presente la dedotta esistenza in capo ai soci di patrimoni personali preesistenti ai quali i medesimi avrebbero attinto "proprio in ragione della ormai decennale mancanza di redditività dell'azienda", come si evinceva, ad esempio, dal processo verbale di contraddittorio del 28.3.2013, nel quale l'operazione segnalata dall'Ufficio come "uscita" dal conto corrente intestato a un socio era stata riconosciuta /01 giustificata in quanto costituente, in base alla documentazione bancaria, un "giro conto stessa banca";4) i contribuenti non avevano prodotto in sede giudiziale una univoca giustificazione in ordine alle contestate movimentazioni oggetto delle riprese, in larga parte già ridimensionate, in sede di contraddittorio nel corso della procedura di adesione; 5) quanto alla doglianza inerente la assunta erronea determinazione delle sanzioni per l'omessa applicazione del cumulo giuridico, in forza della pretesa continuazione con le analoghe violazioni contestate per gli anni 2005-2006, i contribuenti non avevano fornito elementi sufficienti al riscontro della fattispecie unitaria e progressiva tipica della continuazione di cui all'art. 12 del d.lgs. n. 472 del 1997 neanche ai fini dell'applicazione del comma quinto della detta disposizione; -avverso la sentenza della CTR, la società e i soci propongono ricorso per cassazione affidato a dieci motivi; rimane intimata l'Agenzia delle entrate; - la società e i soci hanno depositato memoria ex art. 380bis.1 c.p.c. e istanza di trattazione in pubblica udienza; - il ricorso è stato fissato in camera di consiglio, ai sensi dell'art. 375, secondo comma, e dell'art. 380-bis.1 cod. proc. civ., introdotti dall'art. 1 -bis del d.l. 31 agosto 2016, n. 168, convertito, con modificazioni, dalla legge 25 ottobre 2016, n. 197. Considerato che -con il primo motivo, i ricorrenti denunciano, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione degli artt. 111, comma 6 Cost., 132 comma 2, n. 4 c.p.c., 118 disp. att. c.p.c., 36, comma 2, n. 4 del d.lgs. n. 546/92, per avere la CTR, con una motivazione apparente, respinto l'eccezione (contenuta nel terzo motivo di appello) circa la non imputabilità alla società delle movimentazioni risultate ingiustificate sui conti personali dei soci; - il motivo è infondato; - premesso che «ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un'approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento» (Cass. n. 9105 del 07/04/2017; 25456 del 2018), nella specie, dalla sentenza impugnata si evince chiaramente la ratio decidendi, avendo il giudice di appello ritenuto legittimo l'accertamento dell'Ufficio - sebbene confermando il ridimensionamento degli imponibili già operato dal giudice di primo grado sulla base dell'importo proposto dall'Amministrazione in sede di procedura di adesione (non andata a buon fine) - stante la utilizzabilità da parte dell'Ufficio, nell'esercizio dei poteri attribuitigli dagli artt. 32, comma 1, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 2, n.n. 2 e 7 del d.P.R. n. 633/72, delle risultanze di conti correnti bancari intestati (anche) ai soci, con imputabilità alla società a ristretta base familiare, a titolo di ricavi non contabilizzati, delle movimentazioni ivi riscontrate risultate ingiustificate, fatta salva la prova contraria in ordine alla estraneità delle dette operazioni all'attività imprenditoriale, nella specie, ad avviso della CTR, non fornita dai contribuenti al di là dell'importo dei maggiori ricavi (di euro 958.764,84) già rideterminato dal giudice di primo grado sulla base di quanto proposto dall'Ufficio, a seguito di contraddittorio, nel corso della procedura di accertamento per adesione; - con il secondo motivo, i ricorrenti denunciano, in relazione all'art.360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 32, comma 1, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 2, n.n. 2 e 7 del d.P.R. n. 633/72, 2697, 2727 e 2729 c.c. e 115 c.p.c. anche alla luce degli artt. 3,53 e 24 Cost., per avere la CTR ritenuto legittima, ai fini dell'accertamento di maggiori ricavi, l'imputazione alla società delle movimentazioni bancarie sui conti personali dei soci in base al mero vincolo societario/familiare, nonostante la mancanza di ulteriori elementi, anche presuntivi, atti a dimostrare l'intestazione fittizia dei conti dei terzi o quantomeno la loro effettiva riferibilità alla società, tanto più che trattavasi di fattispecie in cui era pacifica la preesistenza di patrimoni personali che i soci titolari avevano via via disinvestito e la maggior parte delle residue operazioni sui conti dei soci era formata da uscite di minimo importo e non documentabili; - il motivo è infondato; - questa Corte ha ritenuto di dover distinguere le situazioni, tra di loro costituenti casi diversi, nelle quali è necessario per l'Ufficio dar prova dell'intestazione fittizia del conto bancario rispetto alle situazioni nelle quali le circostanze sono indice della riferibilità delle operazioni finanziarie alla società; salva in entrambi i casi la prova contraria il cui onere incombe in capo al contribuente; - infatti si ritiene (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 26173 del 06/12/2011) che in tema di accertamento dell'imposta sui redditi, l'art. 51, comma secondo, numero 7, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (nel testo vigente "ratione temporis"), secondo cui gli Uffici finanziari e la Guardia di Finanza, previa autorizzazione degli organi a ciò deputati, possono richiedere copia dei conti intrattenuti con il contribuente, non prevede alcuna limitazione all'attività di indagine volta al contrasto dell'evasione fiscale, circoscrivendo l'analisi ai soli conti correnti bancari e postali o ai libretti di deposito intestati esclusivamente al titolare dell'azienda, in quanto l'accesso ai conti intestati formalmente a terzi, le verifiche finalizzate a provare per presunzioni la condotta evasiva e la riferibilità alla società delle somme movimentate sui conti intestati al coniuge del contribuente, ben possono essere giustificati da alcuni elementi sintomatici come il rapporto di stretta contiguità familiare, l'ingiustificata capacità reddituale dei prossimi congiunti nel periodo di imposta, l'infedeltà della dichiarazione e l'attività di impresa compatibile con la produzione di utili, incombendo in ogni caso sulla società contribuente la prova che le ingenti somme rinvenute sui conti dei familiari dell'amministratore non siano ad essa riferibili; - ove quindi il titolare "terzo" del conto sia formalmente "terzo", effettivamente sarà necessario, per l'Amministrazione, provare (anche in forza delle circostanze di cui sopra si è detto), che tal "terzietà" è solo apparente, fungendo il soggetto da mera testa di legno del contribuente; -diverso è invece il caso (Cass., sez. 5, Ord. n. 6595 del 15/03/2013; Sez. 5, Ord. n. 30098 del 21/11/2018) in cui, in tema di accertamenti sui redditi di società di persone a ristretta base familiare, l'Ufficio finanziario può legittimamente utilizzare, nell'esercizio dei poteri attribuitigli dall'art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, le risultanze di conti correnti bancari intestati ai soci, riferendo alla società le operazioni ivi riscontrate, perché la relazione di parentela tra i soci è idonea a far presumere la sostanziale sovrapposizione tra interessi personali e societari, identificandosi gli interessi economici in concreto perseguiti dalla società con quelli propri dei soci, salva la facoltà dell'ente di dimostrare l'estraneità delle singole operazioni alla comune attività d'impresa; ugualmente, in tema di accertamento IVA relativo a società di persone a ristretta base familiare, l'Ufficio finanziario può legittimamente utilizzare, nell'esercizio dei poteri attribuitigli dall'art. 51, secondo comma, nn. 2 e 7, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, le risultanze di conti correnti bancari intestati ai soci, riferendo alla medesima società le operazioni ivi riscontrate tenuto conto della relazione di parentela tra quelli esistente idonea a far presumere, salvo facoltà di provare la diversa origine delle entrate, la sostanziale sovrapposizione degli interessi personali e societari, nonché ad identificare in concreto gli interessi economici perseguiti dalla società con quelli stessi dei soci (Cass., sez. 5, Ord. n. 6595 del 15/03/2013); - in questo caso la qualità di socio in capo al soggetto sottoposto a indagini finanziarie ne riduce la lontananza dalla società alla quale partecipa, e pertanto consente all'Amministrazione di riferire al contribuente le movimentazioni, salva la prova contraria a suo carico, al fine di determinarne i maggiori ricavi non dichiarati, in quanto tali rapporti di contiguità rappresentano elementi indiziari che assumono consistenza di prova presuntiva legale, ove il soggetto formalmente titolare del conto non sia in grado di fornire indicazioni sulle somme prelevate o versate e non disponga di proventi diversi o ulteriori rispetto a quelli derivanti dalla gestione dell'attività imprenditoriale(Cass. Sez. 5, Sentenza n. 20668 del 01/10/2014; 7758 del 2019); - anche con riferimento alle società di capitali, questa Corte ha affermato che l'art. 51, secondo comma, n. 7, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (nel testo vigente "ratione temporis"), nel prevedere che gli Uffici finanziari e la Guardia di finanza, previa autorizzazione degli organi a ciò deputati, possono richiedere copia dei conti intrattenuti con il contribuente, non pone alcuna limitazione all'attività di indagine, in quanto l'accesso ai conti intestati formalmente a terzi, le verifiche finalizzate a provare per presunzioni la condotta evasiva e la riferibilità alla società delle somme movimentate sui conti intestati all'amministratore, ai soci o ai loro familiari, ben possono essere giustificati da elementi sintomatici anche presuntivi evidenziati dalla peculiare fattispecie (quale anche la particolare ristrettezza della compagine sociale), incombendo in ogni caso sulla società contribuente la prova che le ingenti somme rinvenute sui conti dell'amministratore, o del di lui coniuge (e socio), non siano allo stesso riferibili (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 26829 del 18/12/2014; conformi Cass. Sez. 5, Sentenza n. 12276 del 12/06/2015; Cass. Sez. 6 - 5, Ord. n. 1898 del 01/02/2016; Cass. Sez. 5, Sentenza n. 8112 del 22/04/2016); - questa Corte ha altresì chiarito (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 15003 del 16/06/2017; 7758 del 2019) che in tema di accertamenti fondati sulle risultanze delle indagini sui conti correnti bancari, ai sensi degli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, l'onere del contribuente di giustificare la provenienza e la destinazione degli importi movimentati sui conti correnti intestati a soggetti per i quali è fondatamente ipotizzabile che abbiano messo il loro conto a sua disposizione non viola il principio "praesumptum de praesumpto non admittitur" (o il c.d. divieto di doppie presunzioni o divieto di presunzioni di secondo grado o a catena) sia perché tale principio è, in realtà, inesistente, non essendo riconducibile agli artt. 2729 e 2697 c.c. né a qualsiasi altra norma dell'ordinamento, sia perché, anche qualora lo si volesse considerare esistente, esso atterrebbe esclusivamente alla correlazione di una presunzione semplice con un'altra presunzione semplice, ma non con una presunzione legale, sicché non ricorrerebbe nel caso di specie; - nella specie, la CTR si è attenuta ai suddetti principi, avendo ritenuto legittima la imputazione in capo alla società di persone, a ristretta base familiare, a titolo di maggiori ricavi non contabilizzati, delle movimentazioni risultate ingiustificate riscontrate (anche) sui conti correnti personali dei soci, con conferma della rideterminazione dell'imponibile nell'importo (di euro 958.764,84) già ridimensionato dal giudice di primo grado sulla base di quanto proposto dall'Ufficio, a seguito di contraddittorio, in sede di procedura di accertamento con adesione, non avendo, ad avviso del giudice di appello- con un valutazione di merito non sindacabile in sede di legittimità - i contribuenti fornito in sede giudiziale ulteriori giustificazioni delle contestate operazioni bancarie, e, dunque, anche prova, con riferimento ad esse, degli eccepiti disinvestimenti da parte dei soci di patrimoni personali preesistenti ("deve, in via di estrema sintesi, la Commissione osservare come non abbiano gli appellanti offerto univoca, obiettiva e verificabile giustificazione in ordine alle contestate movimentazioni oggetto degli accertamenti in esame, peraltro già in larga parte ridimensionati, in sede di contraddittorio per effetto della compiuta verifica degli elementi documentali offerti dai contribuenti e del loro raffronto con le emergenze del p.v.c. dal quali sono scaturiti gli avvisi" pagg. 7-8 della sentenza impugnata); - con il terzo motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell'art. 115 c.p.c. per non avere il giudice di appello considerato il fatto pacifico della disponibilità in capo ai soci di risorse finanziarie proprie derivanti dal disinvestimento di patrimoni personali preesistenti e, dunque, non derivanti dall'attività aziendale esercitata dalla società; - il motivo si profila inammissibile; - in tema di ricorso per cassazione, per dedurre la violazione dell'art.115 c.p.c., occorre denunciare che il giudice, in contraddizione espressa o implicita con la prescrizione della norma, abbia posto a fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti, ma disposte di sua iniziativa fuori dei poteri officiosi riconosciutigli (salvo il dovere di considerare i fatti non contestati e la possibilità di ricorrere al notorio), mentre è inammissibile la diversa doglianza che egli, nel valutare le prove proposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza di convincimento ad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attività valutativa consentita dall'art. 116 c.p.c. (Cass. Sez. U, Sentenza n. 20867 del 30/09/2020); pertanto, il sindacato, in sede di legittimità, con riferimento all'art. 115 c.p.c. non può essere esteso all'apprezzamento espresso dal giudice del merito in esito alla valutazione delle prove ritualmente acquisite, come appunto avvenuto nel caso di specie; -con il quarto motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 32, comma 1, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 2, n.n. 2 e 7 del d.P.R. n. 633/72, alla luce della sopravvenuta sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, per avere la CTR ritenuto legittima la imputazione alla società, quali ricavi non contabilizzati, delle "uscite", rimaste prive di documentazione, annotate sui conti correnti personali dei soci, ancorché un'interpretazione costituzionalmente orientata di tali norme, in considerazione anche dei principi espressi dalla Corte costituzionale (nella sentenza n. 228 del 2014 di illegittimità dell'art. 32 cit. limitatamente ai "compensi" da lavoro autonomo) escludesse tale automatica imputazione alla società dei "prelevamenti" registrati sui conti correnti personali dei soci; in particolare, ad avviso dei ricorrenti, la lettura costituzionalmente orientata dell'art. 32 (nonché 51) cit., anche alla luce di quanto espresso dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 228 del 2014, esigerebbe l'applicazione di tale norma ai soli conti correnti bancari intestati a una impresa e non anche ai conti intestati a "terzi non imprenditori" anche se collegati ad essa - come nel caso dei soci, soggetti privati non tenuti alla registrazione nelle scritture contabili delle loro movimentazioni bancarie; - il motivo è infondato; -invero, la ratio sottesa alla sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014 - in base alla quale è stata esclusa l'applicabilità della presunzione di cui all'art. 32 cit. in capo al lavoratore autonomo con riguardo ai prelevamenti - non può essere estesa "al terzo non imprenditore" anche se collegato all'impresa - quale, come nella specie, il socio delle società di persone - in quanto mentre la richiamata pronuncia di illegittimità costituzionale è limitata alla posizione del lavoratore autonomo in considerazione della caratterizzante preminenza, rispetto all'imprenditore, dell'apporto del lavoro proprio e della marginalità dell'apparato organizzativo, nonché della "fisiologica promiscuità delle entrate e delle spese professionali e personali", avuto riguardo al "sistema di contabilità semplificata di cui generalmente e legittimamente si avvale la categoria", la presunzione di imputazione alla società di persone a ristretta base familiare, a titolo di ricavi non contabilizzati, delle movimentazioni risultate ingiustificate riscontrate sui conti correnti intestati ai singoli soci si fonda, come già chiarito da questa Corte, sulla relazione di parentela tra i soci che è idonea a far presumere la sostanziale sovrapposizione tra interessi personali e societari, identificandosi gli interessi economici in concreto perseguiti dalla società con quelli propri dei soci, salva la facoltà del contribuente di dimostrare l'estraneità delle singole operazioni alla comune attività d'impresa (ex multis, in tal senso, Cass. Sez. 5, Ord. n. 30098 del 21/11/2018 Cass., sez. 5, Ord. n. 6595 del 15/03/2013);nella specie, la CTR si attenuta ai suddetti principi nel ritenere imputabile alla società di persone, a titolo di ricavi non contabilizzati - nella misura (di euro 958.764) già ridimensionata dalla CTP, avuto riguardo a quanto proposto dall'Ufficio, a seguito di contraddittorio, in sede di procedura di accertamento con adesione - le movimentazioni, sia in entrata che in uscita, ritenute non giustificate riscontrate ( anche) sui conti correnti personali dei soci, non avendo i contribuenti, ad avviso del giudice di appello, offerto "univoca, obiettiva e verificabile giustificazione" del residuo importo contestato;-va poi dichiarata manifestamente infondata la questione di legittimità costituzionale sollevata dai contribuenti, in subordine, avente ad oggetto gli artt. 32, comma 1, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 2, n.n. 2 e 7 del d.P.R. n. 633/72- ove interpretati nel senso della riferibilità alla società delle operazioni "in uscita" sui conti correnti bancari personali intestati a terzi a ad essa collegati senza che sia richiesta l'allegazione di ulteriori elementi- per assunto contrasto con gli artt. 3, sotto il profilo della ragionevolezza, 53 Cost., quanto al risultato della tassazione di una capacità contributiva fittizia nonché con gli artt. 24, 111 e 117 Cost. in riferimento all'art. 6 della CEDU, per l'ulteriore effetto di rendere eccessivamente difficoltoso l'esercizio del diritto di difesa della società costretta a ricostruire, ex post, dopo anni, ogni singola movimentazione "in uscita" annotata nei conti personali dei soci persone fisiche, non tenuti ad obblighi di registrazione contabile e documentazione; -quanto al prospettato contrasto con gli artt. 3 e 53 Cost., va osservato che la presunzione legale (relativa) di cui agli artt. 32 e 51 cit. di imputazione a ricavi societari delle operazioni- comprese quelle "in uscita" - riscontrate sui conti correnti dei singoli soci opera soltanto in presenza di rapporti di contiguità del terzo titolare del conto con il contribuente (che nel caso di società di persone si ravvisano nella ristretta base familiare e nel vincolo di parentela tra soci) idonei a fare presumere la sostanziale sovrapposizione degli interessi personali e societari, fatta salva la facoltà di prova (a contrario) a carico del contribuente della estraneità delle movimentazioni all'attività di impresa; pertanto, non risulta configurabile la denunciata irragionevolezza né tantomeno il paventato risultato di tassazione di una capacità contributiva fittizia;- quanto al denunciato contrasto con gli artt. 24, 111 e 117 Cost., in relazione all'art. 6 della CEDU, sotto il profilo del giusto processo, l'onere della società contribuente di dimostrare l'estraneità alla comune attività d'impresa delle singole operazioni - comprese quelle in "uscita"- annotate sui conti correnti personali dei soci (ancorché non titolari di obblighi di registrazione contabile e documentazione) non è configurabile come particolarmente gravoso e, pertanto, tale da rendere eccessivamente difficoltoso l'esercizio del diritto di difesa, proprio in considerazione dei "rapporti di contiguità" tra il terzo titolare del conto e il contribuente (che nel caso di società di persone si ravvisano nella ristretta base familiare e nel vincolo di parentela tra soci) posti a fondamento della operatività della presunzione legale ex artt. 32 e 51 cit.; la manifesta infondatezza della prospettata questione di legittimità costituzionale induce questa Corte a rigettare, altresì, la istanza di trattazione della presente controversia in pubblica udienza; - con il quinto motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell'art. 115 c.p.c. per non avere il giudice di appello considerato e valutato le prove documentali giustificative delle movimentazioni bancarie sui conti dei soci; - il motivo è inammissibile, in quanto- come già enunciato con riferimento al terzo motivo di ricorso- a fronte di un apprezzamento del giudice di appello come "non univoca, obiettiva e verificabile" della giustificazione offerta dai contribuenti per superare la presunzione legale di imputazione in capo alla società, a titolo di ricavi non contabilizzati, delle contestate operazioni (in entrata e in uscita) riscontrate sui conti correnti dei soci, oggetto di accertamento - già ridimensionato in sede di contraddittorio nel corso della procedura di adesione - la questione non si poteva porre in termini di violazione dell'art. 115 c.p.c., ma tutt'al più, attraverso il corretto paradigma normativo del difetto di motivazione, nei limiti consentiti dall'art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., come riformulato dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv. con modif. dalla legge n. 134 del 2012 (tra le altre v. Cass.n. 23940 del 2017 e n. 12634 del 2020); - con il sesto motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione degli artt.111, comma 6 Cost., 132 comma 2, n. 4 c.p.c., 118 disp. att. c.p.c., 36, comma 2, n. 4 del d.lgs. n. 546/92, per mancanza di motivazione da parte della CTR in ordine alla reiezione della documentazione giustificativa; - il motivo è infondato, in quanto la CTR, nel confermare la sentenza di primo grado, ha reso chiaramente palese il ragionamento logico- giuridico seguito per la formazione del proprio convincimento, non avendo "gli appellanti offerto univoca, obiettiva e verificabile giustificazione in ordine alle contestate movimentazioni oggetto degli accertamenti in esame, peraltro già in larga parte ridimensionati [..1" (pag.7 della sentenza impugnata); - con il settimo motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 32, comma 1, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 2, n.n. 2 e 7 del d.P.R. n. 633/72, 2697 c.c. per avere la CTR confermato la pretesa tassazione di "prelevamenti" sui conti correnti personali dei soci nonostante la produzione di documentazione bancaria dalla quale risultava l'indicazione del beneficiario e della causale di pagamento; - il motivo è inammissibile, in quanto, pur prospettando una violazione degli artt. 32, comma 1, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 2, n.n. 2 e 7 del d.P.R. n. 633/72, 2697 c.c., in realtà tende inammissibilmente ad una nuova interpretazione di questioni di merito, CI avendo la CTR, con una valutazione in fatto non sindacabile dinanzi al giudice di legittimità, ritenuto non offerta dagli appellanti "univoca, obiettiva e verifica bile giustificazione in ordine alle contestate movimentazioni" [sia "in entrata" che "in uscital oggetto degli accertamenti, peraltro già in larga parte ridimensionati" (nella misura di euro 958.764, 84) in sede di contraddittorio, nel corso della procedura per adesione; con ciò valutando la documentazione prodotta in giudizio dai contribuenti inidonea a giustificare il residuo importo contestato; - con l'ottavo motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell'art. 112 c.p.c. avendo la CTR omesso di pronunciare sulla eccezione dedotta nei gradi di merito di illegittimità degli avvisi nella parte in cui non riconoscono alcun importo in deduzione dai maggiori ricavi accertati a titolo di spese di produzione degli stessi; - attesa l'ammissibilità del motivo, avendo i contribuenti, in punto di autosufficienza, riportato in ricorso lo stralcio dell'atto di appello contenente l'eccezione relativa all'incidenza dei costi sul maggior reddito accertato, la doglianza è infondata; - premesso che "per integrare gli estremi del vizio di omessa pronuncia non basta la mancanza di un'espressa statuizione del giudice, ma è necessario che sia stato completamente omesso il provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto: ciò non si verifica quando la decisione adottata comporti la reiezione della pretesa fatta valere dalla parte, anche se manchi in proposito una specifica argomentazione, dovendo ravvisarsi una statuizione implicita di rigetto quando la pretesa avanzata col capo di domanda non espressamente esaminato risulti incompatibile con l'impostazione logico-giuridica della pronuncia" (Cass. Cass. 1237 del 2018; Cass. n. n. da 21424 a 21428 del 2017, conf. n. 17956 del 2015, n. 20311 del 2011), nella specie, la CTR ha rigettato l'appello dei contribuenti, confermando la pronuncia di primo grado in forza della quale era stato rideterminato il maggior reddito imponibile nel minore importo di euro 958.764,84 (in base a quanto proposto dall'Ufficio, a seguito di contraddittorio, nel corso della procedura di accertamento per adesione) con ciò implicitamente disattendendo l'eccezione relativa alla necessaria deduzione dai maggiori ricavi accertati dei relativi costi; tanto, in ossequio all'orientamento di questa Corte secondo cui "in tema di accertamento, la considerazione dell'incidenza percentualizzata dei costi corrispondenti alla ricostruzione dei ricavi è applicabile alla rettifica induttiva e non anche a quella fondata su indagini bancarie, atteso che, in questa ipotesi, ai sensi dell'art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 (e, per l'IVA, dell'art. 51, comma 2, n. 2, del d.P.R. n. 633 del 1972), opera a favore dell'Amministrazione finanziaria una presunzione legale rispetto ai dati emergenti dalle movimentazioni bancarie, che il contribuente ha l'onere di superare" (Cass. Sez. 5, Ord. n. 24422 del 05/10/2018; Cass. Sez. 5, Sent. n. 28580 del 18/10/2021); -con il nono motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell'art. 112 c.p.c., per avere la CTR omesso di pronunciarsi sull'illegittimità degli avvisi di accertamento nella parte in cui, in presenza di versamenti ritenuti non giustificati ripresi a tassazione, assumono ugualmente irragionevolmente i prelevamenti non giustificati quali maggiori ricavi evasi; -premessa l'ammissibilità del mezzo, in punto di autosufficienza, avendo i contribuenti riportato in ricorso lo stralcio del motivo di gravame contenente la relativa eccezione, il motivo è infondato, in quanto il giudice di appello - nel rigettare il gravame dei contribuenti confermando la rideterminazione dei maggiori ricavi, già operata dalla CTP, nel minore importo di euro 958.764,84, ritenendo, per tale residuo importo, non "univoca, obiettiva e verificabile la giustificazione" delle movimentazioni ricondotte alla società riscontrate sui conti correnti dell'ente e dei soci - ha disatteso implicitamente l'eccezione relativa alla assunta illegittima equiparazione dei prelevamenti ai maggiori ricavi non contabilizzati in presenza di versamenti ritenuti ingiustificati ripresi a tassazione; ciò conformemente alla giurisprudenza consolidata di questa Corte secondo cui tanto la presunzione, stabilita dall'art. 51, secondo comma, n. 2, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in tema di accertamento dell'IVA, quanto la presunzione di cui alla analoga norma dell'art. 32, primo comma, n. 2, d.P.R. n. 600 del 1973, dettata in materia di imposte sui redditi presentano un contenuto complesso, consentendo di riferire tutti i movimenti bancari rilevati dal conto all'attività economica svolta dal contribuente, qualificando gli "accrediti" come ricavi, e gli "addebiti" egualmente come manifestazione di ricchezza in quanto considerati spese per corrispettivi versati per acquisti di beni e servizi reimpiegati nella produzione di maggiori ricavi di ammontare non inferiore agli importi prelevati: la presunzione legale "juris tantum", può essere vinta dal contribuente soltanto se offre la prova liberatoria che dei movimenti sui conti bancari egli ha tenuto conto nelle dichiarazioni, o che gli accrediti e gli addebiti registrati sui conti non si riferiscono ad operazioni imponibili, occorrendo all'uopo che vengano indicati e dimostrati dal contribuente la provenienza e la destinazione dei singoli pagamenti con riferimento tanto ai termini soggettivi dei singoli rapporti attivi e passivi, quanto alle diverse cause giustificative degli accrediti e dei prelievi (Cass. n. 26692 del 2005; n. 20199 del 2010; n. 16650 del 2011; n. 26173 del 2011 -con riferimento all'art. 32 Dpr n. 600/73 in materia di imposte sui redditi; n. 15217 del 2012; n. 1418 del 2013; n. 6595 del 2013; n. 21303 del 2013; n. 20668 del 2014; n. 26111 del 2015; n. 30376/2018; n. 11762 del 2019. La presunzione legale in questione ha superato il vaglio di costituzionalità in relazione agli artt. 3 e 53 Cost. -sentenza Corte cost. n. 225 del 2005 -: cfr. Cass. n. 13036 del 2012. Vedi Corte cost. ord. n. 260 del 2000; Corte cost. ord. n. 173 del 2008; Corte cost. n. 228 del 2014); - con il decimo motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell'art. 12 del d.lgs. n. 472/97 per avere la CTR confermato gli accertamenti (anche) nella parte relativa alle sanzioni respingendo erroneamente il motivo di appello concernente la dedotta applicazione della regola della "continuazione" di cui all'art. 12 cit., trattandosi di violazioni della stessa indole rispetto a quelle contestate con gli accertamenti emessi per le precedenti annualità (2005-2006); - il motivo si profila inammissibile; -premesso che la continuazione, in quanto tale - come, del resto, il cumulo giuridico previsto dai primi due commi (dell'art. 12 cit.) per il concorso formale e materiale e per la progressione - integra un meccanismo di favor per il contribuente mirato ad evitare che la reiterazione dell'illecito porti ad una sanzione complessiva eccessivamente onerosa (v. da ultimo, Cass, Sez. 5, Ordinanza n. 16017 del 09/06/2021), nella specie, i ricorrenti non colgono la ratio decidendi, avendo il giudice di appello rigettato il motivo di appello dei contribuenti ritenendo - con un apprezzamento di fatto non suscettibile di rivisitazione in sede di legittimità- che "gli appellanti non [avessero] fornito elementi sufficienti al riscontro della fattispecie unitaria e progressiva tipica della continuazione non ponendo "la Commissione in grado di procedere secondo il dettato del comma quinto dell'art. 12 cit. (...) vedendosi, nella specie, nell'ipotesi ivi contemplata di pluralità di procedimenti, non riuniti, e verosimilmente e per quanto [era] dato conoscere, in diversa fase"; - in conclusione, il ricorso va complessivamente rigettat
Sentenza Cassazione n. 10884/2022 — Fons Iuris — Fons Iuris