Cassazione n. 30286/2023

iato la seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 17444del ruolo generale dell’anno 2021, proposto da Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende, pec ; -ricorrente- [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], giusta procura speciale in calce al controricorso, elettivamente Oggetto:[OSCURATO:PERSONA], Irap e [OSCURATO:PERSONA] di settore domiciliato presso l’indirizzo di posta elettronica (PEC) del difensore: ; -controricorrente; per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia n. 318/09/2021, depositata in data 14 gennaio 2021, non notificata. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 16 ottobre 2023dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. [OSCURATO:PERSONA] -l’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,propone ricorso, affidato a unmotivo, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia aveva accolto l’appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] avverso la sentenza n. 171/09/2015 della [OSCURATO:PERSONA] di Palermo che aveva accolto parzialmente il ricorso proposto dal suddetto contribuente avverso avviso di accertamento con il quale l’Ufficio, per il 2010, avevacontestato maggiori ricavi, ai fini Irpef, Irap e Iva, in applicazione degli studi di settore essendo emerse gravi incongruenze nella gestione dell’attività professionale di medico odontoiatra; -in punto di diritto, la CTR, per quanto di interesse, ha affermato che avendo il professionista cessato la sua attività al 31 dicembre 2010, ai sensi dell’art. 10, comma 4, lett. b) della legge n. 146/98 gli studi di settore non potevano trovare applicazione; -il contribuente resiste con controricorso; [OSCURATO:PERSONA]-con l’unico motivo di ricorso si denuncia : 1) in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per il giudizio; 2) in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazionedell’art. 10, comma 4, lett. b) della legge n. 146/98 per avere la CTR ritenuto, ai sensi dell’art. 10, comma 4, lett. b), primo periodo, cit., non applicabili gli studi di settore nei confronti del contribuente avendo quest’ultimo cessato la propria attività nel periodo di imposta verificato (in data 31.12.2010) , senza considerare che - in base a quanto contestato nell’avviso di accertamento in questione- benché il contri buente avesse cessato la propria attività individuale in data 31.12.2010, lo stesso aveva continuato la propria attività attraverso la società [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA], costituita in data [OSCURATO:DATA_NASCITA], di cui deteneva una quota di partecipazione pari al 99% e di cui era rappresentante;peraltro, ad avviso della ricorrente - come eccepito nei gradi di merito- essendo cessata l’attività professionale in data 31.12.2010 quest’ultima si era svolta per tutto l’anno di imposta senza che potesse considerarsi sussistente la causa di esclusione di cui all’art. 10, comma 4, lett.b) cit.; -va preliminarmente disattesa l’eccezione di inammissibilità del ricorso per violazione dell’art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c. quanto alla assunta mancata indicazione da parte dell’Ufficio degli atti processuali e dei documenti sui quali il ricorso si fonda e dei dati necessari all’individuazione della loro collocazione quanto al momento della loro produzione nei gradi di merito; al riguardo, il ricorso dell'Amministrazione finanziaria si palesa autosufficiente in quanto sviluppa una sintesi chiara dell'intera vicenda processuale e mette in luce i profili rilevanti ai fini della formulazione del motivo di ricorso, con espressa menzione degli attiprocessuali e dei documenti su cui si fonda (riportando, in particolare, nelle parti rilevanti, anche l’avviso di accertamento); - peraltro, diversamente da quanto eccepito dal contribuente nel controricorso, è ammissibile il ricorso per cassazione il quale cumuli in un unico motivo le censure di cui all'art. 360, comma 1, n. 3 e n. 5, c.p.c., allorché esso- come nella specie - evidenzi specificamente la trattazione delle doglianze relative all'interpretazione oall'applicazione delle norme di diritto appropriate alla fattispecie ed i profili attinenti alla ricostruzione del fatto (Cass. V, 11 aprile 2018, n. 8915), essendo sufficiente che la formulazione del motivo consenta di cogliere con chiarezza le doglianze prospettate, sì da consentirne, se necessario, l'esame separato esattamente negli stessi termini in cui lo si sarebbe potuto fare se essere fossero state articolate in motivi diversi, singolarmente numerati (Cass., S.U., 6 maggio 2015, n. 9100, in linea Cass. V. n. 14756/2020); -va disattesa, altresì, la sollevata eccezione di inammissibilità del ricorso in quanto sarebbe fondato su questione nuova. Invero, fermo restando che la critica alla sentenza impugnata postula necessariamente il confronto con la relativa ratio decidendi di quest’ultima,la pretesa dell’Amministrazione trova pur sempre il suo fondamento nell’atto impositivo, (nel quale, come si evince dallo stralcio riportato in ricorso, veniva dedotta, oltre alla cessazione della partita Iva in data 31.12.2010, la circostanza della costituzione ad opera del contribuente, nel 2008, del [OSCURATO:PERSONA] s.a.s., di cui quest’ultimo era titolare di una quota di partecipazione del 99% e attraverso cui sarebbe proseguita la medesima attività di studio odontoiatrico)laddove le argomentazioni svolte dall’Agenzia in sede di controdeduzioni nei gradi di merito circa la insussistenza della causa di esclusione di cui al comma 4, lett. b) dell’art. 10 della legge n. 146/98 per essere stata svolta “tutta l’attività nell’anno di imposta”, assumono il carattere di precisazioni ulteriori rispetto alla contestazione già contenuta nell’avviso; - priva di pregio è anche la eccezione di inammissibilità della sub censura di violazione di legge in quanto, ad avviso del controricorrente, sotto le spoglie della violazione dell’ art. 10, comma 4, legge n. 146/1998, si censurerebbe, in realtà, la sentenza per una pretesa erronea ricognizione della fattispecie concreta (cessazione attività e prosecuzione “attraverso la società”) esterna all’esatta interpretazione della norma di legge ed inerente alla tipica valutazione del giudice di merito. Invero, la ricorrente non ha contestato la ricostruzione in fatto operata in sentenza, ma la violazione delle norme in tema di studi di settore; - il motivo , sotto il profilo della sub censura attinente alla dedotta violazione di legge, è fondato , con assorbimento della censura formulata ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.; -l’art. 10, quarto comma, della legge 8 maggio 1998, n. 146, relativa agli studi di settore, nella versione all’epoca vigente (anno 2010), come modificata dalla legge finanziaria del 2006, prevede che, “la disposizione del comma 1 del presente articolo non si applica nei confronti dei contribuenti:…b) che hanno iniziato o cessato l’attività nel periodo di imposta. La disposizione di cui al comma 1 si applica comunque in caso di cessazione e inizio dell’attività, da parte dello stesso soggetto, entro sei mesi dalla data di cessazione, nonché quando l’attività costituisce mera prosecuzione di attività svolte da altri soggetti”; -la norma, quindi, ha allargato la platea degli obbligati agli studi di settore, rimuovendo alcune cause di esclusione dalla loro applicazione. Se è vero che gli studi di settore non sono applicabili nei confronti dei soggetti che iniziano o cessano la propria attività nel corso del periodo di imposta, tuttavia, la legge finanziaria per il 2007 (legge n. 223 del 2006), ha previsto che l’applicazione degli studi di settore è consentita nei confronti dei soggetti che hanno cessato l’attività ed entro sei mesi l’hanno nuovamente intrapresa o quando l'attività costituisce mera prosecuzione di attività svolte da altri soggetti; la nuova disciplina si concentra sul contrasto a diffusi fenomeni elusivi da parte di contribuenti che si sottraggono alla compilazione di studi di settore con le chiusure fittizie dell’attività (cfr. Circolare dell’Agenzia delle entrate n. 31/E del 22 maggio 2007) (v. da ultimo, in tal senso, Cass. Sez.5, Ordinanza n. 33282 del 2021); -in particolare, con la previsione relativa alla mera prosecuzione di attività svolte da altri soggetti, il legislatore ha inteso ricondurre nell’ambito di applicazione degli studi di settore anche quelle attività che, seppur formalmente configurabili come “nuove”, costituiscono sostanzialmente la continuazione di attività già precedentemente in essere. Con riguardo a tale ipotesi (vale a dire quando l’attività costituisce mera prosecuzione di attività svolte da altri soggetti), come già chiarito con circolare n. 11/E del 16 febbraio 2007, deve ritenersi che la fattispecie si verifica quando l’attività presenta il carattere della novità unicamente sotto l’aspetto formale, ma che viene svolta, ancorché da un altro soggetto, in sostanziale continuità;analogamente all’ipotesi di cessazione/inizio attività, anche per quella di “mera prosecuzione”, andrà verificata la sussistenza del requisito dell’omogeneità dell’attività rispetto a quella preesistente. In modo particolare andrà verificato in maniera specifica se, nel caso concreto, siano riscontrati gli estremi della “prosecuzione dell’attività”, avendo riguardo al contesto generale in cui la nuova attività viene esercitata (circolare n. 31/E del 2007 cit.); -nella specie, la CTR non si è attenuta ai suddetti principi in quanto ha ritenuto illegittimo l’avviso di accertamento in questione, fondato sull’applicazione degli studi di settore,stante la sussistenza dell’ipotesi di esclusione di cui al comma 4, lett. b) dell’art. 10 della legge n. 146/98 della cessazione dell’attività al [OSCURATO:DATA_NASCITA] nell’anno di imposta oggetto di controllo senza considerare la circostanza di fatto contestata nell’avviso di accertamento, di cui viene riprodotto in ricorso stralcio per la parte rilevante, dell’avvenuta prosecuzione della medesima attività di studio odontoiatrico –sebbene fosse cessata la partita Iva in data 31.12.2010- attraverso il [OSCURATO:PERSONA] atrico [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA], costituita in data [OSCURATO:DATA_NASCITA], di cui il contribuente deteneva una quota di partecipazione pari al 99% (“ la partita Iva è stata cessata in data 31.12.2010 e che in data 30.7.2008 è stata costituita la società [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] di cui il contribuente deteneva una quota di partecipazione pari al 99%”); -in conclusione, il ricorso va accolto nei termini di cui in motivazione, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione; P.Q. M. [OSCURATO:PERSONA] il ricorso nei termini di cui in motivazione , cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per la determinazione delle spese