Cassazione n. 08654/2026

rale dello Stato ([OSCURATO:PERSONA]: 80224030587) e domiciliata pressol’indirizzo p.e.c. di quest’ultima;- ricorrente -controD’[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:PERSONA]: [OSCURATO:PERSONA] 91P64 F052X),rappresentata e difesa all’avv. [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:PERSONA]: DMSNTN 48P16 A662D) ed elettivamente domiciliata presso l’indirizzo p.e.c. diquest’ultimo;- controricorrente -avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo gradodella Puglia n. 2590/23/2024, pubblicata il 12 luglio 2024;udita la relazione della causa svolta, nella camera di consiglio del 28novembre 2025, dal Consigliere relatore dott. [OSCURATO:PERSONA];Numero registro generale 628/2025Numero sezionale 8240/2025Numero di raccolta generale 8654/2026Data pubblicazione 07/04/20261.- In punto di fatto e limitando l’esposizione alle sole circostanze rilevantiin questa sede, si osserva che la controversia concerne l’avviso diaccertamento n. TVM010500897/2018, relativo all’anno d’imposta 2014,notificato il 9 maggio 2018 a D’[OSCURATO:PERSONA], in qualità di socia dellasocietà [OSCURATO:PERSONA] di D’[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., nella quale lapredetta contribuente deteneva una quota di partecipazione del 40%(quaranta percento).L’amministrazione finanziaria, con l’avviso di accertamento n.TVM020500894/2018, emesso nei confronti della predetta società,accertò, per l’anno d’imposta 2014, un reddito d’impresa di €. 21.046,00(euro ventunomilaquarantasei/00), rilevante ai fini IRAP e IVA. Diconseguenza, con l’avviso di accertamento n. TVM010500897/2018,rilevante ai fini IRPEF e Addizionali, Comunale e Regionale, imputò allacontribuente D’[OSCURATO:PERSONA], ai sensi dell’articolo 5 d.P.R. n. 917 del1986 (cd. TUIR), il reddito di partecipazione di €. 8.418,00 (euroottomilaquattrocentodiciotto/00), pari al 40% (quaranta percento) diquello accertato nei confronti della società.L’accertamento n. TVM020500894/2018 notificato alla società erascaturito, a sua volta, da una verifica della Guardia di Finanza all’esito dellaquale, il 10 luglio 2017, venne redatto apposito processo verbale diconstatazione.[OSCURATO:PERSONA] di Finanza, nel corso dell’attività ispettiva, constatò che lasocietà non aveva correttamente applicato l’IVA in relazione alleprestazioni di servizio connesse al trasporto di passeggeri a scopo turistico.L’amministrazione finanziaria, poi, valutando criticamente ladocumentazione contabile acquisita durante la verifica, riscontrò che lasocietà aveva emesso il primo documento fiscale il 28 giugno 2014 el’ultimo il 22 agosto 2014, che aveva acquistato carburante per €. 5.892,00(euro cinquemilaottocentonovantadue/00) - sia prima del 12 luglio 2013sia dopo il 19 settembre 2013 - e che aveva sostenuto costi per il personalefino al mese di ottobre 2014. Pertanto, considerato che il carburanteacquistato nel periodo in cui non erano stati emessi documenti fiscaliNumero registro generale 628/2025Numero sezionale 8240/2025Numero di raccolta generale 8654/2026Data pubblicazione 07/04/2026corrispondeva al 28,86% (ventotto virgola ottantasei percento) di quelloacquistato per tutta la stagione [€. 20.410,00 (euroventimilaquattrocentodieci/00)] e rilevata dai modelli 770 la presenza di 3(tre) dipendenti fino al 10 ottobre 2014, l’Agenzia delle Entrate ritenne chela società avesse svolto o continuato a svolgere la propria attività anchenei periodi per i quali non aveva dichiarato ricavi.Accertò, quindi, maggiori ricavi per €. 22.434,00 (euroventiduemilaquattrocentotrentaquattro/00).2.- La contribuente D’[OSCURATO:PERSONA] impugnò l’avviso diaccertamento notificatole in qualità di socia della società [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. nella quale ella deteneva una quota del40% (quaranta percento) del capitale sociale.La CTP di Lecce accolse parzialmente il ricorso della contribuente.In particolare, il giudice di primo grado dichiarò legittimo il recuperodell'IVA con aliquota ordinaria, mentre confermò solo in parte il maggiorreddito d’impresa rilevante ai fini delle imposte dirette e annullò del tuttole sanzioni amministrative.Con riguardo a queste ultime, infatti, la CTP di Lecce, accogliendo ilricorso della contribuente, affermò che dovevano essere «riconosciute lecondizioni di obiettiva incertezza, sulla portata e sull'ambito di applicazionedella norma tributaria (Dpr 633/1972, Tabella A, parte Terza, n.127),invocate dalla ricorrente, per la non immediatamente agevoleinterpretazione della disciplina di settore, come comprovano gliorientamenti difformi espressi da questa stessa Commissione in ordine alregime dell'Iva applicabile in fattispecie similari, indicati in ricorso.Pertanto, in linea con quanto previsto dall'art. 8 D.Lgs.546/1992, vannodichiarate non applicabili le sanzioni irrogate.».3.- Avverso tale sentenza ha proposto appello principale l’Agenzia delleEntrate, deducendone l’erroneità, nella parte relativa ai costi percarburante, ritenuti dal primo giudice non rilevanti ai fini della ricostruzionedei maggiori ricavi e nella parte in cui l’impugnata pronuncia aveva esclusol’operatività delle sanzioni.Numero registro generale 628/2025Numero sezionale 8240/2025Numero di raccolta generale 8654/2026Data pubblicazione 07/04/2026La contribuente D’[OSCURATO:PERSONA] ha chiesto il rigetto del gravamee, spiegando appello incidentale, in parziale riforma dell’impugnatasentenza, ha domandato l’accoglimento integrale del ricorso proposto inprimo grado.Con la sentenza impugnata è stato parzialmente accolto l’appelloprincipale e respinto quello incidentale.La CGT-2 Puglia, per quanto di rilievo in questa sede, ha così motivato:«3. L’impugnata sentenza ha giudicato non convincente la tesi dellaricorrente riguardo alla cessazione dell'attività dopo il [OSCURATO:DATA_NASCITA], ma hatuttavia ritenuto che i significativi acquisti di carburante per € 4.570,35 -effettuati a partire dal 24/08/2014 e fino al 18/09/2014 - dovessero essereconsiderati per l'importo corrispondente come maggiori ricavi a titolo disemplici costi non inerenti, e non ai fini del calcolo dei ricavi secondo ilprocedimento utilizzato dall'Ufficio nell'avviso di accertamento. Senonché,tale ricostruzione urta con un dato di comune esperienza, rappresentatodalla presenza di significativo flusso turistico in Salento durante il mese diagosto, nonché (seppure in minor misura) nella prima metà del mese disettembre. Peraltro, l’impugnata pronuncia ha confermato, ai fini delcalcolo dei maggiori ricavi, l’acquisto di carburante effettuato in data23.8.2014, ma non anche quello effettuato nei giorni successivi, vale a diredal 24 al 30 agosto 2014, nonché quelli effettuati sino al 18.9.2014.Ebbene, tale ricostruzione deve ritenersi eccentrica, non essendo spiegatele ragioni per le quali l’attività turistica sia cessata ex abrupto il 24 agosto2014, vale a dire in un periodo di (ancora) alta affluenza turistica sullecoste del Salento. Parimenti non convince la tesi di parte appellata,secondo cui il carburante in esame sarebbe servito per alimentare unautocarro. Ciò in quanto, sotto un primo profilo, il quantitativo dicarburante in esame non è compatibile con l’utilizzo per trazione di un soloautocarro. In secondo luogo, l’assunto di parte ricorrente non risultaprovato, e per tali ragioni non può essere accolto. Per tali ragioni, in difettodi ulteriori elementi, non presenti nel caso di specie, reputa il Collegioprovata l’attività ulteriore svolta dalla società verificata dal 24 agosto 2014Numero registro generale 628/2025Numero sezionale 8240/2025Numero di raccolta generale 8654/2026Data pubblicazione 07/04/2026e sino al 18.9.2014. Ne discende, in riforma dell’impugnata sentenza, ilrigetto del relativo motivo di gravame proposto dalla ricorrente D’Amilo inprimo grado. 4. Naturalmente, l’accoglimento, in parte qua, dell’appelloprincipale implica - per ovvie e speculari ragioni di simmetria giuridica - ilrigetto di quello incidentale proposto dalla D’Amilo. 5. È invece infondatol’ulteriore motivo di gravame principale, con il quale si censura la sentenzaappellata nella parte in cui essa ha escluso la debenza delle sanzioni. Sulpunto, il Collegio condivide la ricostruzione operata dal giudice di primecure, secondo cui la sussunzione dell’attività svolta dalla società verificataall’interno del contratto di trasporto, ovvero di contratto avente causaconcreta di svago e/o di svolgimento di attività turistica, costituiva operadi non agevole individuazione. Per tali ragioni, ricorrevano senz’altrocondizioni di obiettiva incertezza che, ai sensi dell’art. 6 co. 2 d. lgs. n.472/97, giustificavano la non irrogazione delle sanzioni.».4.- Avverso la menzionata sentenza d’appello, l’Agenzia delle Entratepropone ricorso per cassazione, affidato ad un unico motivo.5.- La contribuente D’[OSCURATO:PERSONA] resiste con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1.- Con l’unico motivo, l’amministrazione finanziaria ricorrente denuncia,ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., la violazione e falsaapplicazione dell’art. 8 d.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 6 d.lgs. n. 472 del1997.In sintesi, l’Agenzia delle Entrate sostiene che la Corte di meritoavrebbe annullato le sanzioni irrogate nell’atto impugnato senza indicarequali fossero, nella specie, gli elementi valevoli a dimostrare la situazionedi incertezza normativa obiettiva, secondo l’elaborazione dallagiurisprudenza di legittimità.2.- La censura è fondata.Ed invero, come più volte chiarito dalla giurisprudenza di questa Corteregolatrice, «In tema di sanzioni amministrative tributarie, l'incertezzanormativa oggettiva - che deve essere distinta dalla ignoranza incolpevoledel diritto, come si evince dall'art. 6 del d.lgs. n. 472 del 1997 - èNumero registro generale 628/2025Numero sezionale 8240/2025Numero di raccolta generale 8654/2026Data pubblicazione 07/04/2026caratterizzata dalla impossibilità di individuare con sicurezza edunivocamente la norma giuridica nel cui ambito il caso di specie èsussumibile e può essere desunta da alcuni “indici”, quali, ad esempio: 1)la difficoltà di individuazione delle disposizioni normative; 2) la difficoltàdi confezione della formula dichiarativa della norma giuridica; 3) ladifficoltà di determinazione del significato della formula dichiarativaindividuata; 4) la mancanza di informazioni amministrative o la lorocontraddittorietà; 5) l'assenza di una prassi amministrativa o lacontraddittorietà delle circolari; 6) la mancanza di precedentigiurisprudenziali; 7) l'esistenza di orientamenti giurisprudenzialicontrastanti, specie se sia stata sollevata questione di legittimitàcostituzionale; 8) il contrasto tra prassi amministrativa e orientamentogiurisprudenziale; 9) il contrasto tra opinioni dottrinali; 10) l'adozione dinorme di interpretazione autentica o meramente esplicative di unadisposizione implicita preesistente.» (Cass. civ., Sez. 5, ordinanza n.15452 del 13 giugno 2018; Cass. civ., Sez. T, sentenza n. 9360 del 5aprile 2023).Riguardo, poi, alla prospettiva verso la quale indirizzare gli indicirivelatori fattuali eventualmente emergenti, questa Corte ha chiaritoaltresì che «In tema di sanzioni amministrative per violazioni di normetributarie, sussiste incertezza normativa oggettiva, causa di esenzione delcontribuente dalla responsabilità̀ amministrativa tributaria ai sensi dell'art.10 della l. n. 212 del 2000 e dell’art. 8 del d.lgs. n. 546 del 1992, quandoè ravvisabile una condizione di inevitabile incertezza su contenuto,oggetto e destinatari della norma tributaria, riferita, non già ̀ ad ungenerico contribuente, né a quei contribuenti che, per loro periziaprofessionale, siano capaci di interpretazione normativa qualificata eneppure all’Ufficio finanziario, ma al giudice, unico soggettodell'ordinamento a cui è attribuito il potere-dovere di accertare laragionevolezza di una determinata interpretazione.» (Cass. civ., Sez. 5,ordinanza n. 3108 del 1° febbraio 2019; cfr., altresì, Cass. civ., Sez. 5,sentenza n. 24670 del 28 novembre 2007, la quale ha chiarito come taleNumero registro generale 628/2025Numero sezionale 8240/2025Numero di raccolta generale 8654/2026Data pubblicazione 07/04/2026verifica sia censurabile in sede di legittimità per violazione di legge, nonimplicando un giudizio di fatto, riservato all'esclusiva competenza delgiudice di merito, ma una questione di diritto, nei limiti in cui la stessarisulti proposta in riferimento a fatti già accertati e categorizzati nelgiudizio di merito).Peraltro, questa Corte regolatrice è ripetutamente intervenuta adefinire l'ambito di non debenza delle sanzioni, chiarendo che: a) per“incertezza normativa oggettiva tributaria” deve intendersi la situazionegiuridica oggettiva, che si crea nella normazione per effetto dell’azione ditutti i formanti del diritto, tra cui in primo luogo, ma non esclusivamente,la produzione normativa e che è caratterizzata dall'impossibilità, esistentein sé ed accertata dal giudice, d'individuare con sicurezza e univocamente,al termine di un procedimento interpretativo metodicamente corretto, lanorma giuridica sotto la quale effettuare la sussunzione di un caso dispecie; b) l’incertezza normativa oggettiva costituisce una situazionediversa rispetto alla soggettiva ignoranza incolpevole del diritto comeemerge dall’art. 6 d.lgs. n. 472 del 1997 che distingue, in modo netto, ledue figure dell'incertezza normativa oggettiva e dell'ignoranza (purricollegandovi i medesimi effetti) e perciò l'accertamento di essa èesclusivamente demandata al giudice e non può essere operatodall’amministrazione; c) l’incertezza normativa oggettiva non ha il suofondamento nell’ignoranza giustificata, ma nell'impossibilità, abbandonatolo stato d'ignoranza, di pervenire comunque allo stato di conoscenzasicura della norma giuridica tributaria (cfr., in tal senso ed “ex permultis”,Cass. civ., Sez. 5, ordinanza n. 10314 del 12 aprile 2019; Cass. civ., Sez.5, sentenza n. 13076 del 24 giugno 2015; Cass. civ., Sez. 6-5, ordinanzan. 4394 del 24 febbraio 2014; Cass. civ., Sez. 5, sentenza n. 3113 del 12febbraio 2014; Cass. civ., Sez. 5, sentenza n. 24670 del 28 novembre2007).L'essenza del fenomeno dell'incertezza normativa oggettiva si puòdunque rilevare attraverso una serie di fatti indice (quelli già sopramenzionati) che spetta al giudice accertare e valutare nel loro valoreNumero registro generale 628/2025Numero sezionale 8240/2025Numero di raccolta generale 8654/2026Data pubblicazione 07/04/2026indicativo. Tali fatti indice devono essere accertati, esaminati ed inseriti inprocedimenti interpretativi della formazione che siano metodicamentecorretti e che portino inevitabilmente a risultati tra loro contrastanti edincompatibili.Costituisce, quindi, causa di esenzione del contribuente dallaresponsabilità amministrativa tributaria una condizione di inevitabileincertezza sul contenuto, sull’oggetto e sui destinatari della normatributaria, ossia l’insicurezza ed equivocità del risultato conseguitodel 19 febbraio 2020).Peraltro, questa Corte ha precisato che «In tema di sanzioniamministrative per violazioni di norme tributarie, il contribuente ha l'oneredi allegare la ricorrenza degli elementi che giustificano l'esenzione perincertezza normativa oggettiva, che ricorre nell'ipotesi di incertezzainevitabile sul contenuto, sull'oggetto e sui destinatari della disposizionetributaria, anche all'esito del procedimento di interpretazione della stessada parte del giudice» (Cass. civ., Sez. 5, ordinanza n. 18718 del 13 luglio2018; Cass. civ., Sez. 5, n. 34087 del 10 dicembre 2019).Nella specie, com’è agevole desumere dalla lettura e disamina delparagrafo contrassegnato dal numero “5.” della motivazione dellasentenza impugnata, la Corte di merito non ha fatto riferimento allasussistenza di alcuno dei menzionati indici, essendosi limitata adaffermare - peraltro in maniera alquanto apodittica - che «la sussunzionedell’attività svolta dalla società verificata all’interno del contratto ditrasporto, ovvero di contratto avente causa concreta di svago e/o disvolgimento di attività turistica, costituiva opera di non agevoleindividuazione». In tal senso, dunque, essa non si è attenuta alconsolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità in materia. Eciò vieppiù laddove si consideri come la riconducibilità dell’attivitàesercitata (dall’impresa societaria alla quale la contribuente avevapartecipato) nel paradigma del trasporto di passeggeri con finalitàricreativa e di svago, oltre che turistica, caratterizzato tuttavia dallaNumero registro generale 628/2025Numero sezionale 8240/2025Numero di raccolta generale 8654/2026Data pubblicazione 07/04/2026prestazione di una serie di servizi aggiuntivi (soste per il bagno in mare,aperitivi e/o spuntini, musica e descrizioni dei siti), costituisse elementodi fatto che emergeva ampiamente già dal p.v.c. della Guardia di Finanzadatato 10 luglio 2017 (cfr., all’uopo, l’ampio stralcio dell’atto impositivoemesso a carico della società e riportato e trascritto a pag. 3 delcontroricorso della contribuente).In tale ottica, dunque, nemmeno può assumere rilevanza alcuna ildisposto dell’art. 36-bis d.l. n. 50 del 2022, giacché quest’ultimo, puressendo norma di interpretazione autentica, espressamente stabilisce chele disposizioni dell’art. 10, comma 1, n. 14), d.P.R. n. 633 del 1973 vannointerpretate nel senso che il regime di favore ai fini dell’IVA (medianteesenzione ed aliquote ridotte) ivi previsto, si applica «anche quando leprestazioni ivi richiamate siano effettuate per finalità turistico-ricreative»,ma «sempre che le stesse abbiano ad oggetto esclusivamente il serviziodi trasporto di persone e non comprendano la fornitura di ulteriori servizi».3.- In conclusione, dalle considerazioni finora sviluppate deriva, aisensi dell’art. 384, comma 2, c.p.c., la cassazione della sentenzaimpugnata, con conseguente rinvio della causa alla Corte di GiustiziaTributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, la qualeprocederà a un nuovo esame della controversia uniformandosi ai principidi diritto sopra richiamati e provvedendo, altresì, a statuire sulle spese delpresente giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte Suprema di cassazioneAccoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa allaCorte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Puglia, in diversacomposizione, anche per la pronuncia sulle spese del presente giudizio dilegittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria,in data 28 novembre 2025.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]