Cassazione n. 07684/2026

ORDINANZAsul ricorso iscritto al n. 475/2025 R.G. proposto da:AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa ope legis dall’Avvocatura generale delloStato;– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] ed AGENZIADELLE ENTRATE-RISCOSSIONE;– intimati –avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Puglia, Sezione Staccata di Lecce, n. 2129/23/2024,depositata in data 10 giugno 2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23 gennaio2026 dal [OSCURATO:PERSONA].1. Il contribuente impugnava innanzi alla Commissionetributaria provinciale di Lecce l’intimazione di pagamento n. 0592018 9005686504 000, notificatagli il 9 luglio 2018, per IRPEF, IVA,IRAP ed ICI per gli anni dal 1999 al 2011, e per Imposta di RegistroNumero registro generale 475/2025Numero sezionale 682/2026del 2013, lamentando l’omessa notifica degli atti presupposti, laNumero di raccolta generale 7684/2026decadenza dalla riscossione e la prescrizione delle pretese fDiastac paulbib.l icazione 30/03/2026La CTP rigettava il ricorso.2. Il contribuente proponeva gravame, che veniva in parteaccolto dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dellaPuglia, Sezione Staccata di Lecce: dopo aver premesso chel’intimazione si fondava su 15 cartelle di pagamento tutteritualmente notificate al ricorrente e su pregressi avvisi diintimazione parimenti tutti regolarmente notificati, il giudice diappello rilevava, in relazione a tre cartelle (nn. 059 20020130505035 000, 059 2003 0054716583 000 e 059 20040030899064 000) la decadenza dall’azione accertatrice, per nonavere l’Amministrazione finanziaria fornito la prova della consegnadel ruolo all’esattore, al fine di verificare il rispetto del termineprevisto dall’art. 25 d.P.R. n. 602/1973, nella formulazioneapplicabile ratione temporis. Infine, in relazione ad altre tre cartelle(nn. 059 2007 0033544152 000, 059 2006 0048636756 000 e 0592005 0037438967 000) riteneva spirato il termine quinquennale diprescrizione per le sanzioni e gli interessi.3. Contro la decisione della CGT-2 l’ADE propone ricorso percassazione affidato a due motivi. L’ADER, il contribuente ed ilComune di Ruffano, pur avendo ricevuto regolare notifica del ricorsoa mezzo pec, sono rimasti intimati.È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il 23 gennaio2026.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deducela «violazione e falsa applicazione, denunciate ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 4, cod. proc. civ., degli artt. 19 e 21 del d.lgs. n.546 del 1992, per avere il Giudice di merito esaminato una doglianza(l’asserita tardività della notifica delle cartelle nel 2003 e nel 2004)che il contribuente avrebbe potuto e dovuto muovere contro leprefate cartelle, riconosciute dallo stesso Giudice di merito comeNumero registro generale 475/2025Numero sezionale 682/2026regolarmente notificate: doglianza quindi non più proponibile nelNumero di raccolta generale 7684/2026presente giudizio, relativo alla successiva intimazDiaotan peub blicdaziio ne 30/03/2026pagamento». L’Ufficio lamenta l’error in iudicando in cui è incorsa laCGT-2 per aver dichiarato la regolarità della notifica delle cartellepresupposte, da un lato, ed affermato, dall’altro, la decadenzadell’Ufficio dalla riscossione per aver notificato le dette cartelle oltreil termine previsto dalla legge.Nella specie, di contro, la notifica delle tre cartelle (avvenutel’11 marzo 2003, il 2 settembre 2003 ed il 23 settembre 2004), tuttenon impugnate, avrebbe cristallizzato le pretese sottostanti.1.1. Il motivo è fondato.È opportuno riportare il quadro giurisprudenziale formatosi inmateria di intimazione di pagamento, con riferimento alla sua naturadi atto impugnabile ex art. 19 d.lgs. 546/1992 ed alle conseguenzedella sua mancata impugnazione.1.2. Secondo il consolidato insegnamento di questa Corte, intema di contenzioso tributario, l'elencazione degli atti impugnabilicontenuta nell'art. 19 d.lgs. n. 546 del 1992 ha natura tassativa, manon preclude la facoltà di impugnare anche altri atti, ove con glistessi l'Amministrazione finanziaria porti a conoscenza delcontribuente una ben individuata pretesa tributaria, esplicitandonele ragioni fattuali e giuridiche. È stata, in particolare, riconosciuta lafacoltà di ricorrere al giudice tributario avverso tutti gli atti adottatidall'ente impositore che, esplicitando concrete ragioni (fattuali egiuridiche) che la sorreggono, portino, comunque, a conoscenza delcontribuente una ben individuata pretesa tributaria, senza necessitàdi attendere che la stessa, ove non sia raggiunto lo scopo dellospontaneo adempimento cui è naturaliter preordinata, si vesta dellaforma autoritativa di uno degli atti dichiarati espressamenteimpugnabili dall'art. 19 cit. Ne consegue che il contribuente ha lafacoltà, non l'onere, d'impugnazione di atti diversi da quelli ivispecificamente indicati (tra le più recenti, Cass. 09/12/2024, n.Numero registro generale 475/2025Numero sezionale 682/202631630). È pacifico, pertanto, che la mera facoltativitàNumero di raccolta generale 7684/2026dell’impugnazione sussiste solo per gli atti non tipici. Data pubblicazione 30/03/2026L’art. 50 comma 2, d.P.R. n. 602 del 1973, del quale si discutenell’odierna controversia, prevede che, se l'espropriazione non èiniziata entro un anno dalla notifica della cartella di pagamento, lastessa deve essere preceduta dalla notifica, da effettuarsi con lemodalità previste dall'articolo 26, di «un avviso che contienel'intimazione ad adempiere l'obbligo risultante dal ruolo entro cinquegiorni». Detto «avviso» corrisponde al precedente «avviso di mora»di cui all’art. 46 d.P.R. cit. nella versione precedente.Va, preliminarmente, osservato che secondo la giurisprudenzapacifica di questa Corte l’intimazione di pagamento costituisce unAi sensi dell’art. 50 del d.P.R. n. 602/1973, il concessionariodella riscossione non può iniziare la procedura esecutiva se è decorsopiù di un anno dalla notifica della cartella di pagamento, ma devenotificare un atto, l’intimazione di pagamento, che ha sostituitol’avviso di mora, con cui intima al debitore di provvedere alpagamento del debito entro i successivi 5 giorni; nel caso in cui entroil predetto termine non dovesse intervenire il pagamento, ilconcessionario può iniziare l’esecuzione forzata del credito erariale.L’intimazione può essere impugnata per vizi propri, oppure, incaso di mancata notificazione della cartella di pagamento, per farvalere un vizio della sequenza procedimentale, deducendone lanullità per omessa notifica dell’atto presupposto, o per contestare,in via alternativa, la stessa pretesa tributaria azionata di cui ilcontribuente può dedurre di essere venuto per la prima volta aconoscenza (ex multis, Cass. 27581/2018).A tal fine basti considerare che il vecchio art. 46 – intestato«avviso di mora» – prevedeva che l'esattore prima di iniziarel'espropriazione forzata nei confronti del debitore moroso dovessenotificargli un avviso contenente l'indicazione del debito,distintamente per imposte, sopratasse, pene pecuniarie, interessi,Numero registro generale 475/2025Numero sezionale 682/2026indennità di mora e spese, e l'invito a pagare entro cinque giorni;Numero di raccolta generale 7684/2026che dopo le modifiche di cui al d.l.gs. 26 febbraio 199D9at a pnu.b bli4ca6zio ne 30/03/2026(Riordino della disciplina della riscossione mediante ruolo, a normadell'articolo 1 della legge 28 settembre 1998, n. 337) analogadisposizione si trova nell’attuale art. 50 – intestato «termine perl’inizio dell’esecuzione» – il quale prevede che se l'espropriazionenon è iniziata entro un anno dalla notifica della cartella dipagamento, l'espropriazione stessa deve essere preceduta dallanotifica di un avviso che contiene l'intimazione ad adempierel'obbligo risultante dal ruolo entro cinque giorni. Non vi è dubbio,pertanto, che si tratti del medesimo atto e che, di conseguenza,l’avviso di cui all’art. 50 d.P.R. n. 602 del 1973 è riconducibileall’avviso di mora cui fa riferimento l’art. 19, comma 1, lett. e) d.lgs.n. 546 del 1992. In questo senso, del resto, si sono espresse anchele Sezioni Unite (cfr. Cass. Sez. U. 31/03/2008, n. 8279. Nello stessosenso Cass. 14/09/2022, n. 27093).1.3. Con riferimento all’intimazione di pagamento in generale– quale atto il cui scopo è quello di invitare il contribuente alpagamento prima di dare avvio all’esecuzione forzata – questa Corteha ribadito che si tratta di atto assimilato all’avviso di cui all’art. 50,comma 2, d.P.R. n. 602 del 1973 (cfr. tra le più recenti Cass. n.22108 del 2024 cit.). Del resto, questa Corte ha già evidenziato chela questione sulla facoltatività o meno dell’impugnazione dell’attonon possa risolversi sulla scorta della mera formale dizionecontenuta nell’art. 19 d.lgs. n. 545 del 1992, dovendosi guardarealla funzione intrinseca, analoga a quella propria di uno degli attitipici ivi contemplati (cfr. Cass. 15/12/2021, n. 40233). Da ultimo,le Sezioni Unite, affrontando, se pure ai fini di statuizione dellagiurisdizione, la questione della natura dell’intimazione dipagamento, hanno ribadito «sia pur con riferimento a fattispecieimpositiva diversa (ovvero in materia di tasse automobilistiche), cheil "sollecito di pagamento" ricevuto dal contribuente […] ècertamente atto che precede l'esecuzione, potendo lo stesso essereNumero registro generale 475/2025Numero sezionale 682/2026assimilato, al di là dell'ininfluente differenza di denominazione,Numero di raccolta generale 7684/2026all'avviso previsto dall'art. 50, comma 2, del D.P.R. n. 602 Ddaeta lp u1b9bli7ca3zio ne 30/03/2026per l'ipotesi che l'espropriazione non sia iniziata entro un anno dallanotifica della cartella di pagamento: avviso - comunementedenominato "avviso di mora" - la cui impugnabilità innanzi allecommissioni tributarie è esplicitamente prevista dall'art. 19, comma1, del D.Lgs. n. 546 del 1992» (Cass. Sez. U. 16/10/2024, n. 26817che richiama Cass. Sez. U. 19/11/2007, n. 23832 in motivazione).Le Sezioni Unite, dunque, hanno ribadito che, al di là della diversadenominazione dei singoli atti, deve aversi riguardo alla funzionepropria dell’atto ovvero, nella specie, di invitare il contribuente alpagamento prima di dare avvio all’esecuzione forzata.1.4. Va data, pertanto, continuità alla giurisprudenza secondola quale il meccanismo di cui all’art. 19, comma 3, ultimo periodo,d.lgs. n. 546 del 1992 (a mente del quale la mancata notificazionedi atti autonomamente impugnabili, adottati precedentementeall'atto notificato, ne consente l'impugnazione unitamente aquest'ultimo), comporta che, se la cartella di pagamento non vieneimpugnata (facendo valere l’illegittimità della pretesa per vicende adessa attinenti, come la decadenza o la prescrizione della stessa), ilrelativo credito si consolida e non possono essere fatte valerevicende estintive anteriori alla sua notifica (Cass., n. 22108/2024cit., Cass. 22/04/2024, n. 10736).1.5. Il contribuente, pertanto, ha l’onere d’impugnare lacartella di pagamento per fare valere l’eventuale decadenzadell’Ufficio dal potere di riscossione maturata in data anteriore aquella di notificazione della cartella di pagamento. In mancanza, lapretesa dell’amministrazione creditrice si cristallizza (Cass.04/04/2024, n. 9024).2. Nella specie, pacifica la rituale notificazione delle tre cartelledi pagamento de quibus, nonché la loro mancata impugnazione, laCGT-2 ha erroneamente rigettato l’eccezione dell’Ufficiosull’avvenuta cristallizzazione della pretesa tributaria.Numero registro generale 475/2025Numero sezionale 682/2026Numero di raccolta generale 7684/20263. Il primo motivo di ricorso va, quindi, accolto, conData pubblicazione 30/03/2026assorbimento del secondo, proposto in via subordinata, con il qualel’Ufficio lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art. 1, commi5bis, lett. c), e 5ter del decreto legge n. 156/2005, per avere la CGT-2 erroneamente preso in considerazione la normativa vigente tra il1998 ed il 2001 senza tenere conto della sentenza della CorteCostituzionale n. 280/2005 e della prefata disposizione, aventeefficacia retroattiva.4. La sentenza gravata va cassata con rinvio alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Puglia, Sezione Staccata diLecce, in altra composizione, perché provveda al nuovo esame inrelazione alla censura accolta ed alla liquidazione delle spese dilegittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo,cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributariadi secondo grado della Puglia, Sezione Staccata di Lecce, in diversacomposizione, per nuovo esame in relazione alla censura accolta eperché provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 23 gennaio 2026.Il PresidentePaolo [OSCURATO:PERSONA]