Cassazione n. 03157/2023

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 4556/2016R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in Roma , [OSCURATO:PERSONA], 26,presso il suo studio, e difesa da se stessa. –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore , elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende, –resistente – Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LAZIO , n. 3941/20 1 5 , depositata il 09/07/2015; [OSCURATO:PERSONA] Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 2 Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 12 gennaio 2023dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] . Rilevato che: 1. [OSCURATO:PERSONA] ricorre , con otto motivi, nei confronti dell’Agenzia delle Entrate, avverso la sentenza in epigrafe che ha rigettato l’appello dalla medesima proposto avverso la sentenza della C.t.p. di Roma che, a propria volta, aveva rigettato il ricorso avverso l’avviso di accertamento con il quale l’Ufficio aveva recuperato a tassazione, per l’anno di imposta 2005 maggiori redditi ai fini Irpef. 2. L’Agenzia delle Entrate ha depositato «atto di costituzione» per lasola partecipazione all’udienza di discussione, non avendo depositato nei terminicontroricorso. 3. L’Ufficio contestava alla contribuente il mancato versamento di una maggiore Irpef in conseguenza dell’omessa inclusione, nella dichiarazione dei redditi relativa all'anno di imposta 2005, dei compensi percepiti per l'attività di giudice di pace, assimilabiliai redditi da lavoro dipendente, e per l’omesso inserimento ai fini Irpef del canone di locazione percepito, quale compartecipe, in ragione di un cont ratto di locazionedi fabbricato, stipulato il 22 giugno 2005. 4. Con ordinanza resa all’udienza del 17 luglio 2018,questa Corte, rilevato che la ricorrente aveva chiesto di sospendere il giudizio o di rinviarlo a nuovo ruolo avendo presentato istanza di definizione agevolata ai sensi dell’art. 11 d.l. 24 aprile 2017, n. 50, convertito con modificazioni dalla legge 21 giugno 1997, n. 96, producendo documentazione, rinviavala causa a nuovo ruolo. 5. La ricorrente,in data 20 dicembre 2022, ha depositato memoria con la quale ha chiestonuovamente rinvio a nuovo ruolo della causa in ragione della comunicazione dell’Agenzia delle Entrate , allegata all’istanza, di avvenuto ricevimento della domanda di def inizione agevolata depositata l’[OSCURATO:DATA_NASCITA] ai sensi dell’art. 11 citato. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3 Considerato che: 1. Deve rigettarsi l’istanza di rinvio a nuovo ruolo depositata dalla ricorrente. 1.1.Va, infatti, rilevato, i n primo luogo, che il prospetto della domanda di definizione agevolata versato , in copia fotostatica, unitamente alla memoria dallaricorrente in data 2 luglio 2018 ai sensi dell’art. 11 citato, non reca alcun protocollo o altro elemento che dia contezza del suo effettivo deposito. Inoltre, l a comunicazione dell’Agenzia delle Entrate di avvenuto ricevimento della domanda di definizione agevolata, versata in atti da l la ricorrente unitamente alla memoria del 20 dicembre 2022 , si riferisce , come ivi riportato, a diversacontroversia tributaria, pendente in Cassazione, ma relativa ad altro atto impositivo impugnato(TJRM01181) per altro anno di imposta (2007) di cui al ricorso del 30/11/2012, iscritto al r.g.n. 16090/2015 per il quale, in data 15 luglio 2022, risulta essere già stato emesso decreto di estinzione n.22362/2022. 2. Con il primo motivo la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti. Critica la sentenza impugnata per aver ritenuto immune da censura e del tutto aderente alla realtà processuale la sentenza della C.t.p., sebbene quest’ultimanon avesse esaminato le doglianze avverso l’atto di accertamento,e per aver escluso che fossero state avanzate censure avverso la pronunci a di primo grado . Assume, pertanto, che la sentenza non avrebbe indicato le ragioni del proprio convincimento. 3. Con il secondo motivo la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc.civ., la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. e dell’art. 1 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546. Censura la sentenza impugnata per aver omesso di pronunciarsi su tutti i motivi di appello e, in particolare, sul motivo a mezzo del quale Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 4 aveva contestato l’avviso di accertamento, nella parte relativa al recupero a tassazione del reddito derivante dal contratto di locazione, per omessa motivazione, indecifrabilità dei conteggi e carenza del presupposto. 4. Con il terz o motivo la ricorrente denuncia, in rel azione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 3 t.u.i.r. Censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto che ai sensi dell’art. 47, comma 3, lett. f), t.u.i.r. i compensi del giudice di pace fossero assimilati ai redditi da lavoro dipendente senza tener conto che, trattandosi di reddito soggetto a ritenuta alla fonte,andava escluso dalla base imponibileex art. 3 lett. a) t.u.i.r. 5. Con il quarto motivo la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 13, 50, comma 3,e 53, comma 1, t.u.i.r. Censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha escluso la detrazione di cui all’art. 13 t.u.i.r. assumendo l’illegittimità costituzionale del combinato disposto di cui agli artt. 13 e 50 comma 3, t.u.i.r. nella parte in cui escludono la spettanza della medesima per i redditi di cui alla lettera f). 6. Con il quinto motivo la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 50, lett. f), t.u.i.r. in quanto l’imposta era stata determinata senza decurtare dal reddito accertato la parte di compenso riservata allo Stato. 7.Con il sesto motivo la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 2 e 53 Cost. Censura la sentenza impugnata perché«del tutto assente appare poi la motivazione circa la censura sollevata dalla ricorrente sulla Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 5 violazione, da parte dell’Agenzia delle Entrate dell’art. 53 Cost., il quale […] stabilisce che il sistema tributario sia informato a criteri di progressività»,da coordinarsi con le finalità solidaristiche di cui a ll’art.2 Cost. Assume che l’Agenzia delle Entrate avrebbe dovuto dare la prova della destinazione della maggiore imposta che andava a reclamare con la l’avviso di accertamento impugnato e che, in mancanza, l’omessa dichiarazione del reddito non era passibile di sanzione. 8. Con il settimo motivo la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, non avendo la C.t.r. motivato sulla lamentata violazione degli artt. 2 e 53 Cost. di cui al precedente motivo. 9. Con l’ottavo motivo la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 3 e 7 legge 7 agosto 1990, n. 241 dell’art. 7 legge 27 luglio 2000, n. 212, dell’art. 42, comma 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600. Censura la sentenza impugnatanella parte in cui, quanto al reddito derivante dal contratto di locazione, aveva escluso il vizio motivazionale dell’accertamento,sebbene, come eccepito già dal primo grado, quest’ultimo non contene sse alcuna indicazione relativa all’ubicazione dell’immobile ed al nome dell’altro compartecipe, sicché non era possibile intenderea quale rapporto di locazione si riferisse. 10. Il primo motivo, declinatoai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ,è inammissibile. 10.1. La sentenza impugnata è stata pubblicata in data 9 luglio 2015; pertanto trova applicazione la formulazione della norma richiamata come novellata dall’art. 54,comma 1, lett. b) d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modifiche nella legge 7 agosto 2012, n. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 6 134, che si applica in relazione alle sentenze d’appello pubblicate dall’11 settembre 2012, donde l’inammissibilità delle censure prospettate secondo la precedente disciplina del vizio di motivazione. La Corte, a sezioni unite, (Cass. Sez. U. 07/04/2014, n. 8053), ha chiaritosul punto che l’art. 360, primo comma, n. 5, c od. proc. civ., così come riformulato, introduce nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia). Ne consegue che, nel rigoroso rispetto delle previsioni degli artt. 366, primo comma, n. 6, e 369, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., il ricorrente deve indicare il «fatto storico», il cui esame sia stato omesso, il «dato», testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il «come» e il «quando» tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua «decisività (tra le tante, Cass.13/06/2022 n. 19049). Il testo novellato esclude la sindacabilità della correttezza logica della motivazione sotto il profilo della sua insufficienza o contraddittorietà, mentre, l'omessa motivazione, viene parametrata ad un «minimo costituzionale», esaurendosi nella mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazione perplessa edobiettivamente incomprensibile. 10.2. La ricorrente assume genericamente che la C.t.r. non avrebbe esaminato le doglianze averso l’atto di accertamento. Nell’ambito di un giudizio di natura impugnatoria, quale è sempre quello tributario e per eccellenza quello di legittimità, avrebbe dovuto indicare in forma specifica e dettagliata in quali atti, nel corso del Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 7 giudizio di merito, avesse tempestivamente introdotto, e poi coltivato, le proprie specifiche censure, in modo da consentire il controllo sulla tempestività e congruità delle contestazioni proposte, nonché sulla correttezza e legittimità della decisione assunta dal giudice di seconde cure. 10.3. Infine, la motivazione della sentenza impugnata, seppur sintetica, è adeguata, alla stregua dei canoni individuati dalle Sezioni Unite, ed il percorso argomentativo e logico risulta chiaramente espresso. La C.t.r., infatti, richiamando quanto già espresso nella sentenza di primo grado, che riteneva congruamente motivata, ha ribadito che la ricorrente aveva omesso di indicare nella dichiarazione dei redditi gli emolumenti percepiti quale Giudice di Paceed i canoni di locazione; che gli emolumenti erano assimilat i ai redditi da lavoro dipendente ex art. 47, comma 1, lett. f) t.u.i.r.; che i redditi andavano sommati, sicché correttamente l’Ufficio aveva rettificato la dichiarazione richiedendo le maggiori imposta e detraendo esclusivamente le ritenute operate dal sostituto d’imposta; che l’avviso di accertamento era adeguatamente motivato, riportando gli elementi sufficienti per delimitare le ragioni dell’Ufficio e consentire un’idonea difesa. 11. Il secondo e l’ottavo motivo, da esaminarsi congiuntamente in quantoconnessi, sono in fondati . 11.1. La ricorrente, quanto all’omissione del reddito derivante dal contratto di locazione, assume che la C.t.r. avrebbe omesso di pronunciarsi su tutti i motivi di gravame. Censura, altresì, la sentenza impugnata per aver escluso la carenza di motivazione dell’avviso di accertamento, sebbene quest’ultimo non contenesse alcun riferimento all’ubicazione dell’immobile ed al nominativo dell’altro compartecipe. Osserva in proposito che all’atto impositivo deve essere allegato ogni documento richiamato nella motivazione. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 8 11.2. Innanzitutto, nella parte espositiva la C.t.r. ha indica to la locazione delfabbricato come una delle d ue componenti di reddito in contestazione. Inoltre, ha riportato espressamente che la ricorrente risultava compartecipe in un contratto di locazione di fabbricato, stipulato il 22giugno 2005 e con canone dichiarato di Euro 7.95 0,00. In motivazione, poi, ha affermato che appariva condivisibile l’operato dell’Agenzia, che avevasommato, tra i redditi della ricorrente, (anche) il «canone di locazione non dichiarato» ed ha escluso che vi fosse sul punto carenza motivazionale dell’avviso di accertamento. La sentenza impugnata, per quanto in maniera sintetica , si è espressamente pronunciata sul recupero a tassazione del reddito derivante dal contratto di locazione. 11.3. La ricorrente assume che la C.t.r. non si sarebbe pronunciata su tutti i motivi di gravame «all’uopo formulati». Nel giudizio di legittimità,tuttavia, la deduzione del vizio di omessa pronuncia postula, per un verso, che il giudice di merito sia stato investito di una domanda o eccezione autonomamente apprezzabili e ritualmente e inequivocabilmente formulate e, per altro verso, che tali istanze siano puntualmente riportate nel ricorso per cassazione nei loro esatti termini e non genericamente o per riassunto del relativo contenuto, con l'indicazione specifica, altresì, dell'atto difensivo e/o del verbale di udienza nei quali l'una o l'altra erano state proposte, onde consentire la verifica, innanzitutto, della ritualità e della tempestività e, in secondo luogo, della decisività delle questioni prospettatevi (ex plurimisCass. 14/10/2021, n. 20872, Cass. 04/07/2014, n. 15367). Nel caso di specie,invece, la ricorrente si è limitata a dedurre in modo del tutto generico che la C.t.r. avrebbe omesso di pronunciarsi sui motivi di ricorso senza nemmeno individuare quale specifica domanda o eccezione fossestata del tutto trascurata. Sotto tale profiloil secondo motivo è, pertanto, inammissibile. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 9 11.4. Quanto alla dedotta violazione di legge, la C.t.r. ha riportato espressamente nella parte espositiva che la ri corrente risultava compartecipe in un contratto di locazione di fabbricato, stipulato il 22.6.2005 e con canone dichiarato di Euro 7.950,00. Inoltre, per stessa deduzione della ricorrente l’avviso di accertamento richiamava gli estremi della sua registrazione ([OSCURATO:PERSONA] serie 3 numero 8467 del 05 luglio 2005) Rilevato che queste chiare indicazioni non risultano contestate dalla ricorrente, occorre concludere che la stessa avrebbe potuto essere indotta nell’incertezza circa l’esatta individuazione dell’immobile soltanto qualora, nella stessa data del 22.6.2005, avesse stipulato altra locazione di fabbricato, in compartecipazione con altra persona, e dichiarando un canone pari ad esattamente Euro 7.950,00, circostanza neppure prospettata dall’impugnante. Inoltre, ai fini della esaustività della motivazione la Corte ha ribadito chel'obbligo di allegazione all'avviso di accertamento, ai sensi dell'art. 7 legge 27 luglio 2000, n. 212, degli atti cui si faccia riferimento nella motivazione riguarda necessariamente gli atti non cono sciuti e non altrimenti conoscibili dal contribuente.Viceversa, va escluso con riferimento agli atti per i quali i riferimenti forniti lo rendano(come nel caso in esame) agevolmente individuabile, e conseguentemente conoscibile senza la necessità di un'attività di ricerca complessa, realizzandosi in tal caso un adeguato bilanciamento tra le esigenze di economia dell'azione amministrativa ed il pieno esercizio del diritto di difesa del contribuente(Cass. 07/04/2022, n. 11283) 12. Il terzomotivo è infonda to . La ricorrenteassume che la C.t.r. avrebbe violato l’art. 3 d.P.R. n. 917 del 1986ritenendo che il reddito derivante dai compensi percepiti quale giudice di pacefosse cumulabile con gli altri redditi. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 10 In materia di ritenuta sui redditi assimilati a quelli da lavoro dipendentel’art. 24 d.P.R. n. 600 del 1973, prevede che: « I soggetti indicati nel comma 1, dell’art. 23, che corrispondono redditi di cui all’art. 47, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, devono operare all’atto del pagamento degli stessi, con obbligo di rivalsa, una ritenuta a titolo di acconto dell’imposta sul reddito delle persone fisiche sulla parte imponibile di detti redditi, determinata a norma dell’art. 48 bis del predetto testo unico». Condivisibilmente, la C.t.r. ha affermato espressamente che, nell’operare la sommatoria dei redditi imponibili dell’odierna impugnante, dovesse trovare applicazione (anche) l’art. 47 cit., che assimila «ai redditi da lavoro dipendente i compensi percepiti quale giudice di pace». Del resto, il principio generale dell’imposizione prevede che il reddito complessivo è dato dalla somma dei redditi di ogni categoria che concorrono a formarlo (art. 8 d .P.R. n. 917 del 1986) e, nell’assenza dell’indicazione da parte della contribuente di eccezioni normativamente previste a questo principio, applicabili nel caso di specie, deve concludersi che la contestazione proposta dalla contribuente è infondata. 13.Il quarto motivo è infondato. La ricorrente, posto che l’Agenzia delle Entrate non aveva riconosciuto la detrazione di cui all’art. 13 t.u.i.r., spettante per i redditi da lavoro dipendente,in ragione della espressa esclusione di cui all’art. 50 (già 47) t.u.i.r. censura la sentenza impugnata per aver ritenuto infondata l’eccezione di illegittimità costituzionale di entrambe le norme per violazione dell’art. 3 Cost. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 11 La prospettata questione di costituzionalità è manifestamente infondata e va disattesa, sicché la C.t.r. ha fatto corretta applicazione dell’art. 47 cit. L’art. 3 Cost. pone il principio di eguaglianza formale e sostanziale innanzi alla legge. Il principio della necessaria ragionevolezza di ogni ingiustificata differenza di trattamento, che pacificamente si ritiene desumibile dalla stessa norma, ne è un corollario. Nella fattispecie in esame deve escludersi una lesione del principio di eguaglianza in quanto ladiversità del trattamento fiscale non ha ad oggetto posizioni che possano rit enersi sostanzialmente identiche, quali i redditi da lavoro dipendente ed il compenso percepitodal giudice pace. Tra le due situazioni -nonostante l’assimilazione di cui all’art. 50 (già 47)t.u.i.r. - non sus siste, infatti, una identità né di natura né di regime giuridico, dal momento che la retribuzione connessa al rapporto di dipendente, nei suoi presupposti e nelle sue finalità, ha sempre assunto, nella disciplina costituzionale e ordinaria, connotazioni distinte da quelle propriedel compenso per l’esercizio di pubbliche funzioni. 14. Il quinto motivo è inammissibile. La ricorrente assume che la C.t.r. avrebbe ignorato il motivo con cui aveva censurato che l’imposta era stata determinata senza decurtare dal reddito accertato la parte di compenso riversata allo Stato in violazione dell’art. 47lett. f) t.u.i.r.. La C.t.r., affermando che la detta norma assimila ai redditi da lavoro dipendente i compensi percepiti dal Giudice di Pace,ne ha fatto correttaapplicazione escludendo in relazione agli stessi, le detrazioni previste dall’art. 13 t.u.i.r.. La motivazione adottata, pertanto, per quanto sintetica non appare né insufficiente, né contraddittoria, ed appare agevolmente comprensibile, poiché opera richiamo ad un’espressa previsione di legge. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 12 La ricorrente, assume che l’Agenzia delle Entrate non av rebbe decurtato la parte di compenso riversata allo Stato come previsto dall’art. 50 cit. Non spiega, tuttavia, né con riferimento all’an né con riferimento al quantumquale parte dell’indennità percepita fosse stata riversata allo Stato, così incorrendo nell’inammissibilità del motivo per difetto di specificità. 15. Il sesto motivo ed il se ttimo motivo, da esaminarsi congiuntamente in quanto connessi, sono inammissibili. La ricorrente assume che vi sarebbe stata violazione degli artt. 2 e 53 Cost. in ragione del cumulo dei redditi e che la C.t.r. non avrebbe motivato sul punto. 15.1. Questa Corte, a Sezioni Unite, ha chiarito che la violazione delle norme costituzionali non può essere prospettata direttamente come motivo di ricorso per cassazione ex art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., in quanto il contrasto tra la decisione impugnata e i parametri costituzionali, realizzandosi sempre per il tramite dell'applicazione di una norma di legge, deve essere portato ad emersione mediante l'eccezione di illegittimità costituzionale della norma applicata. Ugualmente, si è precisato che la questione di legittimitàcostituzionale di una norma, in quanto strumentale rispetto alla domanda che implichi l'applicazione della norma medesima, non può costituire oggetto di un'autonoma istanza rispetto alla quale, in difetto di esame, sia configurabileun vizio di omessa pronuncia, ovvero (nel caso di censure concernenti le argomentazioni svolte dal giudice di merito) un vizio di motivazione, denunciabile con ilricorso per cassazione: la relativa questione è infatti deducibile e rilevabile nei successivi stati e gradi del giudizio che sia validamente instaurato, ove rilevante ai fini della decisione (Cass. Sez. U. 12/ 0 1/2020, n. 25573, Cass. 19/01/2018, n. 1311). Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 13 15.2. Da ultimo, la pretesa della ricorrente, secondo cui l’Ente impositore violerebbe la Costituzione ogniqualvolta non indichi, con i proventi di una singola imposizione, quale sia la destinazione finale delle somme percepite, appare evidentemente infondata, non solo perché ritiene di poter gravare l’Ente impositore di un onere chiaramente inesigibile, ma anche perché non trova una propria ragionevole giustificazione in alcuna norma, o principio, che siano sanciti dall’ordinamento giuridico vigente, né la parte è risultata in grado di indicare tale disposizione. 16. Alla stregua delle complessive considerazioni che precedono il ricorso va rigettato. 17. Non occorre disporre in materia di spese di lite, stante la soccombenza della ricorrente e la solo tardiva costituzione della resistente, che non