Cassazione n. 02542/2023

o la seguente ORDINANZA sul ricorso 10959-2020 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] & [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]; - controricorrente - avverso la sentenza n. 1626/2018 della [OSCURATO:PERSONA] della LIGURIA, depositata il 18/12/2018; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 23/11/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] la [OSCURATO:PERSONA] accoglieva il ricorso della parte contribuente avverso avviso di accertamento relativo ad IRES ed IRAP con il quale l'Ufficio provvedeva a recuperare a tassazione una quota parte di perdita del 2009 dedotta dal reddito per l'anno d'imposta 2011; la [OSCURATO:PERSONA] della Liguria, con sentenza n. 1626/2018, respingeva l'appello dell'Ufficio affermando che non risulta che l'importo di 133.000 euro sia mai stato inserito nella contabilità aziendale della Vitrunn dal momento che questa, attenendosi al criterio di cassa, ha registrato quale ricavo le somme effettivamente incassate dalla [OSCURATO:SOCIETA]. negli anni 2006, 2007 e 2008 e in seguito alla fusione per incorporazione si è verificata un'estinzione dell'obbligazione per confusione delle reciproche qualità di debitore e creditore ma ciò non ha dato luogo all'evenienza per cui una posizione debitoria, già annotata come tale, debba ritenersi cessata ed assuma quindi in bilancio una connotazione attiva in presenza della quale si realizza la sopravvenienza con il conseguente assoggettamento ad imposizione in riferimento all'esercizio in cui tale posta emerge e pertanto nel caso di specie non è ravvisabile alcun effettivo incremento patrimoniale in capo alla società incorporante non essendosi in presenza di rettifica di operazioni rilevate contabilmente in precedenti periodi di imposta onde attribuire rilievo ad elementi successivi modificativi di componenti positive o negative di reddito che Ric. 2020 n. 10959 sez. MT - ud. 23-11-2022 -2- hanno già concorso alla formazione dell'imponibile in precedenti esercizi che è l'elemento qualificante della sopravvenienza. Avverso la suddetta sentenza proponeva ricorso l'Agenzia delle entrate, affidato ad un unico motivo di impugnazione, mentre la parte contribuente si costituiva con controricorso e in prossimità dell'udienza depositava memoria insistendo per l'inammissibilità o il rigetto del ricorso; con ordinanza interlocutoria n. 13892 del 2022 questa Corte rinviava a nuovo ruolo perché l'Agenzia delle entrate potesse produrre attestazione del passaggio in giudicato della sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Savona n. 211/2015, depositata in segreteria il 14 aprile 2015. [OSCURATO:PERSONA] Considerato che: con il motivo d'impugnazione l'Agenzia delle entrate deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 2909 cod. civ., 112 cod. proc. civ., 84 e 88 del d.P.R. n. 917 del 1986, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. in quanto sul contenuto dell'accertamento per il 2009 si è formato un giudicato (sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Savona n. 211/2015, depositata in segreteria il 14 aprile 2015) quanto ad una sopravvenienza attiva di 133.000 euro e l'oggetto del giudizio ha ad oggetto la quota di perdita deducibile proprio in relazione a quella sopravvenienza attiva. Il motivo di impugnazione è fondato. Secondo questa Corte, infatti: nel processo tributario, il motivo di appello con cui l'ente impositore contesti l'efficacia del giudicato esterno eccepito in primo grado dal contribuente appartiene al profilo normativo, e non a quello fattuale, del giudizio, atteso che il giudicato esterno è assimilabile ad un elemento normativo astratto, essendo destinato a fissare la regola del caso concreto, e la relativa eccezione, prescindendo da qualsiasi Ric. 2020 n. 10959 sez. MT - ud. 23-11-2022 -3- volontà dispositiva della parte ed avendo rilievo pubblicistico, è rilevabile anche d'ufficio; pertanto, la contestazione in appello di tale eccezione introduce nel processo una mera argomentazione difensiva, tendente ad evidenziare un vizio logico della sentenza, che non determina un mutamento del "thema decidendum" originario, e che non soggiace alla preclusione prevista dall'art. 57, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, la quale concerne esclusivamente le nuove eccezioni in senso stretto (Cass. n. 24662 del 2021). Poiché il giudicato esterno (sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Savona n. 211/2015, con attestazione di passaggio in giudicato depositata presso la cancelleria della Corte di Cassazione in data 26 luglio 2022, diversa da quella, n. 540/2016, oggetto di impugnazione davanti alla [OSCURATO:PERSONA] della Liguria, la cui sentenza n. 1626/2018 è impugnata in questa sede) riguarda l'esistenza di una sopravvenienza attiva di 133.000 euro (circostanza pacifica sia per la sentenza impugnata sia per il controricorrente), e poiché l'accertamento dell'Ufficio contesta proprio il non aver tenuto conto nella contabilità di tale sopravvenienza, la sentenza impugnata si pone in contrasto con detto giudicato laddove afferma che non risulta che l'importo di 133.000 euro sia mai stato inserito nella contabilità aziendale della [OSCURATO:PERSONA] (dal momento che questa, attenendosi al criterio di cassa, ha registrato quale ricavo le somme effettivamente incassate dalla [OSCURATO:SOCIETA]. negli anni 2006, 2007 e 2008 e in seguito alla fusione per incorporazione si è verificata un'estinzione dell'obbligazione per confusione delle reciproche qualità di debitore e creditore ma ciò non ha dato luogo all'evenienza per cui una posizione debitoria, già annotata come tale, debba ritenersi cessata ed assuma quindi in bilancio una connotazione attiva in presenza della quale si realizza la sopravvenienza con il conseguente assoggettamento ad imposizione in riferimento all'esercizio in cui tale posta emerge e pertanto nel Ric. 2020 n. 10959 sez. MT - ud. 23-11-2022 -4- caso di specie non è ravvisabile alcun effettivo incremento patrimoniale in capo alla società incorporante non essendosi in presenza di rettifica di operazioni rilevate contabilmente in precedenti periodi di imposta onde attribuire rilievo ad elementi successivi modificativi di componenti positive o negative di reddito che hanno già concorso alla formazione dell'imponibile in precedenti esercizi che è l'elemento qualificante della sopravvenienza), perché di tale sopravvenienza - riducendo la stessa le perdite della società contribuente - avrebbe dovuto necessariamente tenere conto. Né coglie nel segno quanto obiettato dalla parte contribuente nel controricorso e nella memoria laddove allega che la sentenza non può produrre alcun effetto di giudicato esterno, non riguardando il medesimo rapporto giuridico, avendo ad oggetto atti impositivi diversi, relativi a diversi anni d'imposta, riguardante elementi fattuali diversi accaduti in momenti diversi. Infatti, è fuori discussione che si tratti di un rapporto giuridico (intercorrente tra la [OSCURATO:SOCIETA]. e la parte contribuente) diverso rispetto a quello oggetto della presente lite (controversia intercorrente tra la parte contribuente e l'amministrazione finanziaria) e del resto trattasi di una sentenza relativa all'annualità 2009, mentre la sentenza impugnata dà atto che la parte contribuente ha registrato quale ricavo le somme effettivamente incassate dalla [OSCURATO:SOCIETA]. negli anni 2006, 2007 e 2008, non anche quella relativa all'annualità 2009. In effetti, la sentenza che costituisce giudicato esterno prova "semplicemente" una sopravvenienza attiva del 2009 a favore della parte contribuente, la cui omessa contabilizzazione ha permesso di ridurre il reddito della parte contribuente per il 2011. Pertanto, in accoglimento del motivo di impugnazione, il ricorso dell'Agenzia delle Entrate va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] della Ric. 2020 n. 10959 sez. MT - ud. 23-11-2022 -5- Liguria, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla [OSCURATO:PERSONA] della Liguria, in diversa composizione, anc