Cassazione n. 20988/2023

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 28149/2015 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, domiciliata ex lege in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] -intimata- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. CAMPANIA - SEZ.DIST.SALERNO n. 4356/2015 depositata il 08/05/2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/07/2023 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. L'Agenzia delle entrate ricorre con due motivi contro [OSCURATO:PERSONA], avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania, indicata in epigrafe, che ha parzialmente accolto l'appello della società contribuente in controversia avente ad oggetto l'impugnativa del provvedimento di diniego sull'istanza di rimborso di quanto versato a titolo di IRPEG per la mancata deduzione di perdite su crediti verificatesi negli anni dal 1998 al 2001, recuperati a tassazione dall'amministrazione finanziaria con riferimento all'anno di imposta 2006. 2. Con la sentenza impugnata, la CTR, ritenendo che, sebbene le sopravvenienze passive in oggetto non risultassero da elementi certi e precisi ai sensi dell’art. 101 del DPR n. 917/1986, la loro deducibilità potesse fondarsi: i) sulla loro natura di perdite su crediti di modesto ammontare, che la società ha eliminato dalla propria contabilità in sede di approvazione del bilancio; ii) sulla circostanza che la società non ha dedotto direttamente i crediti non riscossi, ma ha proceduto alla loro deduzione indiretta, utilizzando allo scopo un fondo svalutazione creato con le variazioni in aumento negli anni precedenti e assoggettandolo a tassazione per la parte eccedente lo 0,5%; iii) che, per gli importi di modesto valore, il Ministero delle Finanze aveva già previsto che si potesse prescindere dalle rigorose prove formali prescritte, e che tale previsione era stata esplicitamente recepita nell’art. 33 del D.L. n. 83/2012, convertito dalla l. n. 184/2021. 3. La società contribuente è rimasta intimata. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo, l'Agenzia ricorrente denunzia la “violazione e falsa applicazione dell’art. 5 bis D.Lgs. n. 19 giugno 1997, n. 218 , in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.” L'Ufficio deduce che la C.t.r. sarebbe incorsa in errore, laddove non ha considerato che il rimborso in contestazione traeva origine da versamenti effettuati in sede di accertamento con adesione. Pertanto, dal momento in cui la definizione si era perfezionata con il versamento delle somme dovute, era esclusa la possibilità per il contribuente di proporre istanza di rimborso di quanto riteneva aver versato in eccesso. 2. Con il secondo motivo, l'Agenzia ricorrente denunzia la “violazione e falsa applicazione degli artt. 101 e 109 TUIR ed art.2967 c.c., ex art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.” L'Ufficio deduce che la CTR sarebbe incorsa in errore, ritenendo applicabile alla fattispecie la più favorevole disciplina conseguente alle modifiche normative intervenute in periodo successivo, non applicabile all’anno di imposta in esame. 3. I motivi, da esaminare congiuntamente perché connessi, sono fondati e vanno accolti. 3.1. Ai sensi del D.Lgs. n. 218 del 1997, artt. 2, comma 3, e 3, comma 4, l'accertamento definito con adesione non è soggetto ad impugnazione, non è integrabile e non è modificabile dall'Ufficio. Sulla base di queste premesse, questa Corte, con l'ordinanza n. 13129 del 2018 ha escluso la possibilità di proporre istanza di rimborso di quanto ad avviso del contribuente versato in eccedenza per un errore che avrebbe viziato la sua adesione. [OSCURATO:PERSONA] di legittimità afferma, infatti, che l'istanza di rimborso deve considerarsi improponibile in quanto costituirebbe una surrettizia forma di impugnazione. Interviene, inoltre, ad escludere la proponibilità dell'istanza di rimborso la stessa ratio dell'istituto. Lo scopo dell'accertamento con adesione è, infatti, connotato dall'interesse pubblico di acquisire immediatamente le somme risultanti dall'accordo. Ove fosse possibile la proposizione dell'istanza di rimborso, si finirebbe col mettere in discussione la sussistenza o la misura dell'obbligazione fiscale interessata dall'intervenuta adesione, laddove, invece, le somme versate non possono essere più messe in discussione, con l'ulteriore effetto della deflazione del contenzioso (Cass. n. 23224/2022). 3.2. Tuttavia in alcuni casi si è ritenuto che la parte fosse legittimata a correggere i propri errori. Si ricorda in proposito l'ordinanza della Corte n. 4566/2020, che ha deciso nel senso che "fermo il principio generale in virtù del quale la definizione dell'accertamento con adesione, su istanza del contribuente, determina l'intangibilità della pretesa erariale oggetto del concordato intervenuto tra le parti, con la conseguente inammissibilità del ricorso volto a contestare il relativo atto, deve tuttavia ammettersi l'impugnabilità dell'atto di definizione quando non vi sia corrispondenza tra gli importi in esso contenuti e quelli indicati nel processo verbale di constatazione al quale egli aveva aderito, atteso che, diversamente, verrebbero limitati i diritti del contribuente sanciti dalla Cost., art. 24, tenuto conto peraltro, che il d.lgs. n. 546 del 1992, art. 19 si deve interpretare estensivamente, identificandosi tra gli atti impugnabili tutti quelli che, a prescindere dal loro nome, avanzino una pretesa tributaria nei confronti del contribuente". Ancora, con l'ordinanza n. 29036/2021, questa Corte ha affermato che, nel caso di adesione al processo verbale di constatazione, l'impugnazione può essere fatta valere solo nel caso in cui non vi sia corrispondenza tra la maggiore imposta dovuta, secondo quanto emerge nel processo verbale di constatazione, e l'importo indicato nell'atto di definizione. Di recente, con l’ordinanza n. 17068/2023, in relazione al recupero di costi dedotti dalla contribuente nell'anno 2007 e computati come sopravvenienze attive nel 2008, si è ritenuto che il pagamento avvenuto in seguito all'adesione per il 2007 al p.v.c., dal quale risultava che le parti avevano concordato circa l'esercizio della corretta imputazione dei costi ed il recupero a tassazione dei relativi importi, aveva trasformato quello effettuato per il 2008 in un indebito oggettivo, con violazione del divieto (principio) generale di cui all'art. 163, T.u.i.r., (in un caso in parte simile, vedi Cass. n. 7438/2021, in motivazione). 3.3. In sostanza, lo strumento della tutela giudiziaria è utilizzabile solo nel caso in cui il contribuente ravvisi degli errori in fase di liquidazione del tributo da parte dell'amministrazione finanziaria, avendo questa non correttamente determinato una maggiore imposta dovuta in base alle risultanze del processo verbale di constatazione, posto che, solo in tali circostanze, escludere un'autonoma impugnazione dell'atto di definizione significherebbe impedire al contribuente di far valere le proprie ragioni in sede giurisdizionale, con l'effetto che, pur in presenza di errori da parte dell'Ufficio, si vedrebbe cristallizzata, senza alcuna possibilità di tutela, una pretesa erariale non legittima. 3.4. Nella fattispecie in esame la società contribuente non ha allegato la sussistenza di errori nella liquidazione del tributo, che abbiano determinazione di imposte maggiori rispetto a quelle dovute in base alle risultanze del p.v.c., ma ha al contrario inteso rimettere in discussione il merito della pretesa erariale, rispetto alla quale ha prestato adesione con gli effetti di intangibilità (salve le tassative eccezioni di cui si è dato conto) prevista dall’art. 5 bis del d.lgs. n. n. 218 del 1997. Non si ravvisa la ricorrenza delle eccezionali ipotesi identificate dalle pronunce di legittimità ora richiamate. 4. In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campa