Cassazione n. 33726/2025

es Italia [OSCURATO:SOCIETA].”), con sede in Roma, in persona del procuratore speciale [OSCURATO:PERSONA] , in virtù di deliberazione adottata dal consiglio di amministrazione della “E.ON [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.”l’11 ottobre 2019, rappresentatae difesa dalla Prof. Avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], entrambi con studio in Roma, ove elettivamente domiciliate (indirizzi pec per notifiche e comunicazioni: [OSCURATO:EMAIL] e [OSCURATO:EMAIL]), giusta procura in allegato al ricorso introduttivo del presente procedimento; RICORRENTE [OSCURATO:PERSONA] delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata (indirizzo pec per notifiche e comunicazioni: [OSCURATO:EMAIL]); [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] avverso la sentenza depositata dalla Co mmissione tributaria regionale per la Calabria il 15 giugno 2020, n. 1115/01/2020; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipatadel 10 luglio 2025 dal Dott. [OSCURATO:PERSONA] . [OSCURATO:PERSONA]: 1. La “ [OSCURATO:SOCIETA]. ” (già “ E.ON [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.”)ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Co mmissione tributaria regionale per la Calabria il 15 giugno 2020, n. 1115/01/2020, la quale, in controversia avente ad oggetto l’impugnazione di avvisi di accertamento catastale nn. CZ0131959/2013- atto n. CZ0132009/20013 e CZ0131961/2013 – atto n. CZ0132016/2013 dell’11 novembre 2013da parte dell’Agenzia delle Entrate nei confronti della medesim a , a seguito di procedura DOCFA per nuova costruzione (in virtù di denunc e presentate il 29 novembre 2012, p rot. n n. CZ02 0412 8 e CZ0204129), con riguardo a d ue s ottostazion i elettric he a servizio del parco eolico denominato “Piano di Corda”, sit e in Jacurso (CZ) alla [OSCURATO:PERSONA] e censitein catasto con le particelle295 sub. 2 e 296 sub. 4 del folio 13 e con la categoria D/1, delle quali la “[OSCURATO:SOCIETA].” (già “E.ON [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.”) era proprietari a superficiaria, essendo staterettificate le rendit e da € 3.490,00 ad € 32.700,00 e da € 3.096,00 ad € 54.516,00 , ha rigettato l’appello proposto in via principale da ll a “ E.ON [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.”e l’appello proposto in via incidentale dall’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale diCatanzaro il 20 dicembre 2018, n. 2836/ 0 1 /201 8 , con co mpensazione de lle spese giudiziali. 2. Il giudice di appello haconfermato la decisione di prime cure –che aveva parzialmente accolto, dopo la relativa riunione per connessione, i ricorsi originari dell a contribuent e nel senso di ridurre le rendite rettificate dall’amministrazione finanziaria da € 32.700,00 ad € 14.252,00 e da € 54.516,00 ad € 23.753,00 in base ad un parere del Dipartimento di Ingegneria dell’Università degli Studi della Calabria- sul rilievo che : a) gli atti impositivi fossero congruamente motivati; b) la stima operata dal giudice di prime cure fosse corretta, tenendo anche conto della difficoltà connessa ad una valutazione parcellizzata dei costi imputabili alle componenti impiantistiche del parco eolico. 3. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso. 4. Laricorrente ha depositato memoria illustrativa . [OSCURATO:PERSONA]: 1. Il ricorso è affidato atre motivi. 1.1 Con il primo motivo, si denuncia nullità della sentenza impugnata e del relativo procedimento per violazione e falsa applicazione degli artt. 132, primo (recte: secondo) comma, n. 4), cod. proc. civ., e36, comma 2, n. 4), del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4), cod. proc. civ., per essere stata fornita dal giudice di secondo grado l’appello una motivazione meramente apparente in ordine all’eccezione proposta dalla “ E.ON [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.” (ora, “[OSCURATO:SOCIETA].”) sulla grave e manifesta violazione degli artt. 10 del r.d.l. 13 aprile 1939, n. 652, convertito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249, 28 del d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142, e 53 Cost., pe r eccessività dei valori accertati dall’Agenzia delle Entrate per la rettifica della rendita degli immobili e, in ogni caso, per erroneità ed illegittimità dell’adoperato criterio di valorizzazione degli immobili. 1.2 Con il secondo motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. artt. 10 del r.d.l. 13 aprile 1939, n. 652, convertito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249, 28 del d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142, e 53 Cost.,della circolare emanata dall’Agenzia del Territorio (ora, Agenzia delle Entrate) il 30 novembre 2012, n. 6/T, e dell’art. 1, comma 255, della legge 29 dicembre 2014, n. 190, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 ), cod. proc. civ., p er essere stat a erroneamente ritenuta dal giudice di secondo grado la correttezza del criterio di valutazione basato sul procedimento di stima “indiretta” adottato dall’Agenzia delle Entrate per la determinazione del valore finale, e quindi della rendita, delle unità immobiliari a destinazione speciale, come quelle oggetto del caso di specie, non valutando l’applicabilità de l procedimento basato su una “stima diretta” dei singoli elementi che costituiscono i beni accertati. 1.3 Con il terzo motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, e 3 della legge 7 agosto 1990, n. 241, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 ), cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che il diritto di difesa della “E.ON [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.” (ora, “[OSCURATO:SOCIETA].”) non fosse stato compromesso, nonostante l’omessa indicazione negli avvisi di accertamento catastaledei fatti specifici che hanno comportato la rideterminazione delle rendite degli immobili, nonché di tutti gli elementi ed i parametri di riferimento a tal fine adottati. 2. Il primo motivo è fondato, derivandone l’assorbimento dei restanti motivi. 2.1 Come è noto l’art. 36, comma 2, n. 4), del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, sulla falsariga dell’art. 132, secondo comma, n. 4), cod. proc. civ. (nel testo modificato dall’art. 45, comma 17, della legge 18 giugno 2009, n. 69), dispone che la sentenza: «(...) deve contenere: (...) 4) la concisa esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione; (...)». Per costante giurisprudenza, invero, la mancanza di motivazione, quale causa di nullità della sentenza impugnata, va apprezzata, tanto nei casi di sua radicale carenza, quanto nelle evenienze in cui la stessa si dipani in forme del tutto inidonee a rivelare la ratio decidendi posta a fondamento dell’atto, poiché intessuta di argomentazioni fra loro logicamente inconciliabili, perplesse od obiettivamente incomprensibili (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 30 aprile 2020, n. 8427; Cass., Sez. 6^-5, 15 aprile 2021,n. 9975; Cass., Sez. Trib., 20 dicembre 2022, n. 37344; Cass., Sez. Trib., 18 aprile 2023, n. 10354; Cass., Sez. Trib., 22 maggio 2024, n. 14337; Cass., Sez. Trib., 5 marzo 2025, n. 5882). Peraltro, si è in presenza di una tipica fattispecie di “motivazione apparente”, allorquando la motivazione della sentenza impugnata, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente e, talora, anche contenutisticamente sovrabbondante, risulta, tuttavia, essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale da non attingere la soglia del “minimo costituzionale” richiesto dall'art. 111, sesto comma, Cost. (tra le tante: Cass., Sez. 1^, 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., Sez. 6^-5, 25 marzo 2021, n. 8400; Cass., Sez. 6^-5, 7 aprile 2021, n. 9288; Cass., Sez. 5^, 13 aprile 2021, n. 9627; Cass., Sez. 6^-5, 24 febbraio 2022, n. 6184; Cass., Sez. Trib., 18 aprile 2023, n. 10354; Cass., Sez. Trib., 22 maggio 2024, n. 14337; Cass., Sez. Trib., 5 marzo 2025, n. 5882). In particolare, poi, il vizio di motivazione contraddittoria o perplessa è rinvenibile soltanto in presenza di un contrasto insanabile ed inconciliabile tra le argomentazioni addotte nella sentenza impugnata, che non consenta la identificazione del procedimento logico-giuridico posto a base della decisione (tra le tante: Cass., Sez. Lav., 17 agosto 2020, n. 17196; Cass., Sez. 6^-5, 14 aprile 2021, n. 9761; Cass., Sez. 5^, 26 novembre 2021, n. 36831; Cass., Sez. 6^-5, 14 dicembre 2021, n. 39885; Cass., Sez. 5^, 27 aprile 2022, nn. 13214, 13215 e 13220; Cass., Sez. Trib., 23 agosto 2023, n. 25079; Cass., Sez. Trib., 2 settembre 2024, n. 23530). 2.2Nella specie, si può ritenere che la sentenza impugnata sia insufficiente ed incoerente sul piano della logica giuridica, non contenendo un’adeguata e sensata illustrazione delle ragioni sottese alrigetto dell’appello principale. Invero, la motivazione sul metodo di stima – in adesione all’opzione seguita dal giudice di prime cure - si riduce alla scarna argomentazione che «l’oggettiva difficoltà di una valutazione parcellizzata dei costi di tutte le componenti degli impianti facenti parte del parco, non avevano consentito una diversa modalità di stima di tali beni». In tal modo, però, la sentenza impugnata non dà conto di quale criterio sia stato seguito nella valutazione degli impianti e nella conseguente rideterminazione dellerelative rendit e , con specifico riguardo alla “stima diretta”, nella duplice variante del “procedimento diretto” (artt. 15 –26 del d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142) e del “procedimento indiretto” (artt. 27 – 30 del d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142). Ciò anche tenendo conto che l’entrata in vigore (dall’1 gennaio 2016) dell’art. 1, commi 21 e 22, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, non ha comportato l’abrogazione –nemmeno in forma tacita -dell’art. 1, comma 244, della legge 23 dicembre 2014, n. 190, nella parte relativa -attraverso l’espresso rinvio per relationemalla circolare emanata dall’Agenzia del Territorio il 30 novembre 2012, n. 6/T (con i relativi allegati) - alle metodologie estimative degli immobili con destinazione speciale o particolare, ma si è semplicemente limitat a a ridefinire l’oggetto della stima catastale ai fini della determinazione dellerendite. E ad avvalorare tale interpretazione ha contribuito l'art. 1, comma 244, della legge 23 dicembre 2014, n. 190 (legge di stabilità per l'anno 2015), stabilendo che: «Nelle more dell'attuazione delle disposizioni relative alla revisione della disciplina del sistema estimativo del catasto dei fabbricati, di cui all'articolo 2 della legge 11 marzo 2014, n. 23, ai sensi e per gli effetti dell'articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, l'articolo 10 del regio decreto-legge 13 aprile 1939, n. 652, convertito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249, e successive modificazioni, si applica secondo le istruzioni di cui alla circolare dell'Agenzia del territorio n. 6/2012 del 30 novembre 2012, concernente la «Determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale e particolare: profili tecnico- estimativi». Tale disposizione aveva risolto la questione degli impianti funzionali al processo produttivo con l’espressa attribuzione di valore normativo alla suddetta circolare (in termini: Cass., Sez. 5^, 26 luglio 2022, n. 23382), recependola, sia pure transitoriamente, tra le fonti primarie della disciplina catastale (con specifico riguardo alla “stima diretta”) degli edifici a destinazione speciale o particolare. Peraltro, l’entrata in vigore della legge 28 dicembre 2015, n. 208, non ha alterato né eliminato le dettagliate indicazioni della circolare n. 6/T del 30 novembre 2012 sui profili tecnico- estimativi per la determinazione della rendita, con particolare riguardo ai vari approcci del procedimento diretto (approccio di mercato: par. 5 e allegato tecnico I) e del procedimento indiretto (approccio di costo: par. 6 e allegati tecnici II, III e IV)(sul punto: Cass., Sez. Trib., 23 maggio 2025, nn. 13802, 13808, 13809, 13810, 13812, 13813 e 13814). 2.3 Se ne può concludere che la sentenza impugnata è del tutto priva di motivazione conforme al “minimo costituzionale” con specifico riguardo al sindacato del giudice tributario sulla rideterminazione della rendita, che costituiva il nucleo principale del thema decidendum. 3. A lla stregua delle precedenti argomentazioni, dunque, valutandosi la fondatezza del primo motivo e l’assorbimento dei restanti motivi, il ricorso può trovare accoglimento entro tali limiti e la sentenza impugnata deve essere cassata in relazione al motivo accolto con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria (ai sensi dell’art. 1, comma 1, lett. a), della legge 31 agosto 2022, n. 130), in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. 4. Nel riesame del merito, il giudice del rinvio valuterà anche se occorraordinare – con la contestuale rimessione della causa al giudice di prime cure ex art.59, comma 1, lett. b), del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 -l’integrazione del contraddittorio – per la palese sussistenza di un litisconsorzio necessario exart. 14 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 -nei confronti dei nud i proprietari delle areesulle qual i gli impianti asserviti al parco eolicoinsistono. Difatti, la “[OSCURATO:SOCIETA].” riferisce ( a pagina 8 del ricorso) che [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] sarebbero le nude proprietarie dei suoli sui cui le stazioni elettriche erano state edificate (in forza della preventiva costituzione di un diritto di superficie) e che le stesse sarebbero state destinatarie del medesim o avvis o di accertamento catastale in contestazione, per quanto nulla si dica sull’eventuale proposizione di una separata impugnazione dinanzi al giudice tributario. Si rammenta, infatti, che, in tema di contenzioso tributario, l'impugnazione dell'avviso di accertamento catastale dà luogo ad un litisconsorzio necessario trai titolari della proprietà ed i titolaridi diritti reali di godimento sugli immobili soggetti al la revisione dell’unitario classamento(così: Cass., Sez. 6^-5, 13 dicembre 2019, n. 32836; Cass., Sez. 5^, 17 agosto 2020, n. 17020; Cass., Sez. Trib., 19 giugno 2024, nn. 16945 e 16632; Cass., Sez. Trib., 26 luglio 2024, n. 21002). P.Q.M [OSCURATO:PERSONA] il primo motivo e dichiara l’assorbimento dei restanti motivi; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria (ai sensi dell’art. 1, comma 1, lett. a), della legge 31 agosto 2022, n. 130), in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittim