Cassazione n. 28469/2026

[OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA],avverso la sentenza del 30/10/2025 del G.I.P. del Tribunale di Cremona;visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA];letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale dott.[OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per l’annullamento con rinvio della sentenza impugnata.[OSCURATO:PERSONA] FATTO1. Con sentenza in data 30 ottobre 2025, il G.I.P. del Tribunale di Cremona assolvevaRoberto [OSCURATO:PERSONA] dal reato di cui all’art. 5 d.lgs. n. 74 del 2000, perché, in qualità di titolare dellaindividuale [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA], al fine di evadere le imposte sui redditi e l’IVA,non presentava, pur essendovi obbligato, le dichiarazioni relative a dette imposte per l’anno2017, avendo evaso importi superiori ad euro 50.000,00.2. Avverso la sentenza del G.I.P. del Tribunale di Cremona, il Procuratore dellarepubblica presso il Tribunale di Cremona ha proposto ricorso per cassazione, affidandosi adue motivi.2.1. Con un primo motivo, il Procuratore ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 606, lett.b), cod. proc. pen., violazione degli artt. 5 d.lgs. n. 74 del 2000, 109 d.P.R. n. 917 del 1986,19 d.P.R. n. 633 del 1972.Deduce il Procuratore ricorrente che, per il calcolo dell’imposta evasa, i correlativi costipossono essere riconosciuti solo in presenza di allegazioni fattuali da cui desumere lacertezza o, comunque, il ragionevole dubbio della loro esistenza, non essendo possibileprendere in considerazione costi non esattamente determinati, in relazione alla loro tipologiae alla loro esatta quantificazione.Nel caso in esame, osserva il ricorrente, che mancherebbe qualsivoglia analisisull’ammontare dei costi e sulla loro inerenza con l’attività di impresa, sottolineando comel’azienda del ricorrente fosse una piccola ditta individuale che, per sua natura, non si prestaalla realizzazione di grandi opere, bensì alla esecuzione di lavori di carattere manuale, ove ilcosto principale per il cliente è costituito proprio dalla manodopera e come, in ogni caso,mancando ogni appiglio documentale, i costi non potessero desumersi dalla tipologia diNé potevano trarsi indicazioni sui costi dai prelevamenti in contanti, trattandosi di contocorrente dedicato anche a spese personali e non essendovi alcuna possibilità di ricostruirel’ammontare, la tipologia e il destinatario del pagamento ai fini della effettiva riconducibilità alreddito d’impresa, puntualizzandosi inoltre che i clienti pagavano in contanti e le maestranzedi cui l’imputato si avvaleva venivano remunerate in “nero”, con pagamento diretto e senzafarle transitare sul conto corrente.Aggiunge il Procuratore ricorrente che il Giudice non aveva determinato i costi conmetodo induttivo, limitandosi a valorizzare quelli forniti dall’imputato per mezzo delle dueproduzioni manoscritte depositate nell’udienza del [OSCURATO:DATA_NASCITA].Precisa ancora il ricorrente che la scelta imprenditoriale dell’imputato di operare comeevasore totale per più anni di imposta integrava l’elemento soggettivo, quantomeno nellaforma del dolo eventuale.2.2. Con un secondo motivo, il Procuratore ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 606,lett. e), cod. proc. pen., mancanza, contraddittorietà e manifesta illogicità della motivazione.Deduce il ricorrente che le argomentazioni a sostegno della esistenza di costi tali danon far ritenere superata la soglia di punibilità non sono suffragate da elementi fattualiacquisiti nel corso delle indagini, basandosi esclusivamente su allegazioni dell’imputatosfornite di giuridico pregio, mancando del tutto, nella motivazione, una valutazione ed unastima dei predetti costi, non individuati né nella tipologia, né nel loro ammontare, non avendola sentenza impugnata spiegato perché i prelevamenti integrassero costi aziendali, néperché i costi dovessero essere preceduti dal versamento sul conto corrente, posto chel’imputato incassava in “nero”, né ancora i motivi per i quali i costi riconosciuti, pari ad euro17.000,00, fossero incongrui rispetto al volume di affari ricostruito.Aggiunge il ricorrente che l’agenda prodotta dall’imputato non era stata puntualmenteanalizzata dal Giudice, che si era limitato a riportare i dati contenuti nei due riepiloghimanoscritti, senza considerare che il documento era del tutto generico e privo di data certa eche detto documento era stato già analizzato dall’Agenzia delle entrate, ritenendo che leannotazioni ivi contenute non facessero riferimento a documentazione utilizzabile agiustificazione del contribuente, tanto che non vi erano annotate solo voci di costo, maanche preventivi per lavorazioni, e, dunque, eventuali ricavi.[OSCURATO:PERSONA] DIRITTO1. I motivi di ricorso, da esaminare congiuntamente perché connessi, sono fondatilimitatamente all’evasione delle imposte dirette.1.1 Occorre premettere, con riferimento alla legittimazione del Procuratore dellaRepubblica a impugnare la decisione, che, avendo il Tribunale emesso sentenza diproscioglimento in esito a giudizio abbreviato e su reato rientrante nell’elenco di cui all’art.550, comma 2, cod. proc. pen., si è in presenza di una sentenza non appellabile da partedell'ufficio del pubblico ministero, in tutte le sue articolazioni (cfr., Sez. U., n. 21716 del23/2/2023, P., Rv. 284490), ai sensi degli artt. 443, comma 1, cod. proc. pen. («L'imputato eil pubblico ministero non possono proporre appello contro le sentenze di proscioglimento») e593, comma 2, prima parte, cod. proc. pen. («Il pubblico ministero non può appellare controle sentenze di proscioglimento per i reati di cui all'articolo 550, commi 1 e 2»), con laconseguenza che il ricorso presentato va qualificato non per saltum, ma come ricorso direttoai sensi dell'art. 608 cod. proc. pen. e che il giudice del rinvio, nel caso di annullamento, saràda individuarsi nel Tribunale.1.2. La Corte di legittimità è ferma nel ritenere che il reato di cui all'art. 5 d.lgs. n. 74 del2000 è integrato solo ove abbia determinato una evasione di imposta pari a euro 50.000,00e che, per "imposta evasa", deve intendersi l'intera imposta dovuta, da determinarsi, tenutoconto delle risultanze probatorie acquisite nel processo penale, sulla base dellacontrapposizione tra ricavi e costi d'esercizio fiscalmente detraibili, in una prospettiva diprevalenza del dato fattuale reale rispetto ai criteri di natura meramente formale checaratterizzano l'ordinamento tributario (Sez. 3, n. 38684 del 04/06/2014, Agresti, Rv. 260389;Sez. 3, n. 21213 del 26/02/2008, [OSCURATO:PERSONA], Rv. 239983), potendosi tener conto di costideducibili non contabilizzati solo in presenza (quanto meno) di allegazioni fattuali, da cuidesumere la certezza o comunque il ragionevole dubbio della loro esistenza (Sez. 5, n.40412 del 13/06/2019, Tirozzi, Rv. 277120; Sez. 3, n. 37094 del 29/05/2015, Granata, Rv.265160).Ne consegue che, per la determinazione dell'imposta evasa ai fini della configurabilitàdel reato di omessa dichiarazione di cui all'art. 5 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, deve tenersiconto anche degli elementi negativi del reddito, a condizione che siano legittimante detraibili,spettando esclusivamente al giudice penale il compito di accertare e determinarel'ammontare dell'imposta evasa, da intendersi come l'intera imposta dovuta, attraverso unaverifica che può venire a sovrapporsi ed anche entrare in contraddizione con quellaeventualmente effettuata dinanzi al giudice tributario, non essendo configurabile alcunapregiudiziale in tal senso (Sez. 3, n. 28710 del 19/04/2017, Mantellini, Rv. 27047; Sez. 3, n.36396 del 18/05/2011, Mariutti, Rv. 251280).Deve inoltre essere ricordato che le presunzioni legali previste dalle norme tributarie,pur potendo avere valore indiziario, non possono costituire di per sé fonte di prova dellacommissione del reato, assumendo esclusivamente il valore di dati di fatto, che devonoessere valutati liberamente dal giudice penale unitamente ad elementi di riscontro che dianocertezza dell'esistenza della condotta criminosa (Sez. 3, n. 42916 del 21/09/2022, Fusco,Rv. 283705; Sez. 3, n. 7078 del 23/01/2013, Piccolo, Rv. 254852, fattispecie quest’ultimanella quale la Corte di legittimità ha ritenuto inutilizzabile la presunzione contenuta nell'art.32 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, che configura come ricavi sia i prelevamenti che iversamenti operati su conti correnti bancari).1.3. Ora, il giudice del merito, come fondatamente lamenta il Procuratore ricorrente,non si è attenuto a tali principi, avendo utilizzato, per la determinazione dei costi, delleannotazioni manoscritte dello stesso contribuente contenute in una agenda, senza alcunospecifico riferimento e alcuna specifica verifica della effettività e della veridicità dei costi e,soprattutto, della loro inerenza all’attività di impresa svolta: non deve, infatti, esseredimenticato che la legittimità della deduzione dei costi sostenuti esige la dimostrazione delrequisito della strumentalità di detti costi all’oggetto dell’attività d’impresa esercitata (v. Sez.3, n. 8700 del 16/01/2019, Holz, Rv. 275856).Anche le Sezioni civili della Corte di cassazione hanno affermato che,in tema diimposte sui redditi delle società, la deducibilità di costi ed oneri richiede la loro inerenzaall'attività di impresa, da intendersi come necessità di riferire i costi sostenuti all'eserciziodell'attività imprenditoriale, escludendo quelli che si collocano in una sfera estranea ad essa,senza che si debba compiere alcuna valutazione in termini di utilità - anche solo potenzialeed indiretta - secondo valutazione qualitativa e non quantitativa, la cui prova, in caso dicontestazioni dell'amministrazione finanziaria, è a carico del contribuente, dovendo egliprovare e documentare l'imponibile maturato e, quindi, l'esistenza e la natura del costo, irelativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, quale atto di impresaperché in correlazione con l'attività di impresa e non ai ricavi in sé (Cass. Sez. 5,18/08/2022, n. 24880, Rv. 665495: la Corte di legittimità ha confermato l'indeducibilità deicosti legati al leasing di una imbarcazione da diporto, stante l'uso strettamente personaledella imbarcazione da parte dell'amministratore e l'entità sproporzionata del costo rispetto airicavi o all'oggetto prevalentemente immobiliare dell'impresa). Più in generale, è statoaffermato che “in tema di redditi di impresa, la nozione di inerenza che connota i costideducibili, fondata sull'art. 109 (già 75) del d.P.R. n. 917 del 1986, esprime la riferibilità deimedesimi all'attività d'impresa ed implica, al contempo, quella di congruità, sicché deveescludersi la deducibilità dei costi sproporzionati, incongrui o eccessivi, in quantol'antieconomicità degli stessi è indice della mancanza di inerenza, risultando i medesimicontrari alle regole di corretta gestione dell'impresa” (Sez. 5, n. 14579del 06/06/2018, Rv.648863).Pertanto, la motivazione della sentenza impugnata che, a fronte di un procedimento dideterminazione dell’imponibile non contestato ed effettuato sulla base di accertamentibancari e consultazione della banca dati “spesometro” (fatture di vendita e di acquisto), haoperato la ricostruzione dei costi sulla base del dato probatorio costituito da appuntipersonali dell’imputato posti in relazione con i prelevamenti bancari effettuati nell’anno diriferimento, non è congrua alla luce dei principi sopra enunciati, che impongono laprevalenza del dato fattuale reale rispetto a criteri di natura meramente formale e che,quindi, non consentono il riferimento ai prelievi bancari per giustificare il costo che il prelievoè destinato a finanziare, attraverso una sostanziale inversione della presunzione contenutanell'art. 32 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in mancanza di un dato fattuale reale che provil’effettività e l’inerenza della spesa.2. E’ invece inammissibile il ricorso con riferimento all’evasione dell’IVA, noncontenendo alcuna censura al riguardo. Il Procuratore ricorrente, infatti, nel secondo motivodi ricorso, si duole anche del ritenuto mancato superamento, ad opera della sentenzaimpugnata, della soglia di punibilità con riferimento all’IVA, senza tuttavia alcuno sviluppoargomentativo in proposito.3. In conclusione, limitatamente alla contestata evasione delle imposte dirette, lasentenza impugnata presenta delle lacune motivazionali che ne impongono l’annullamentocon rinvio per nuovo giudizio sul punto al Tribunale di Cremona, in diversa persona fisica,che tenga conto di quanto indicato nei paragrafi 1.2. e 1.3. Il ricorso deve essere dichiaratoinammissibile nel resto. P.Q.MAnnulla la sentenza impugnata limitatamente all'evasione delle imposte dirette con rinvio pernuovo giudizio sul punto al Tribunale di Cremona, in diversa persona fisica. Dichiarainammissibile nel resto il ricorso.Così è deciso, 29/05/2026Il Consigliere estensore Il PresidenteGIOVANNI [OSCURATO:PERSONA]