Cassazione n. 30353/2023

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.18997/2016 R.G. proposto da : Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato presso la quale è domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n.12; -parte ricorrente e controricorrente a ricorso contro diniego di definizione - contro [OSCURATO:SOCIETA], con sede in [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso in giudizio dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], nonché [OSCURATO:PERSONA] ed [OSCURATO:PERSONA] presso la quale è el.dom.to, come da procura in atti, in Brescia, [OSCURATO:PERSONA] 20 / C; -parte controricorrente e ricorrente avverso diniego di definizione - Ricorso avverso sentenza [OSCURATO:PERSONA] n. 358 del [OSCURATO:DATA_NASCITA]; Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18 ottobre 2023 dal [OSCURATO:PERSONA]; Osservato che: § 1.1 L’Agenzia delle Entrate ha proposto un motivo di ricorso per la cassazione della sentenza in epigrafe indicata, con la quale la commissione tributaria regionale, a conferma della prima decisione, ha ritenuto illegittimo l'avviso di liquidazione per imposta proporzionale di registro (3%) notificato a [OSCURATO:SOCIETA] con riguardo al decreto 10 giugno 2010 con il quale il Tribunale di Milano aveva omologato il concordato fallimentare [OSCURATO:SOCIETA], nel quale [OSCURATO:SOCIETA] aveva ricoperto il ruolo di terzo assuntore. La commissione tributaria regionale, in particolare, ha osservato che il decreto di omologa doveva essere tassato con imposta di registro in misura fissa, secondo quanto già stabilito dalla Corte di legittimità con riguardo non solo al concordato fallimentare con garanzia ma anche a quello con cessione dei beni, non essendovi ragioni per distinguere l'imposizione di registro a seconda che la cessione dei beni avvenisse a favore dei creditori o, come nella specie, a favore di un terzo assuntore (art. 8 lett. g) Tariffa). Ha resistito con controricorso [OSCURATO:PERSONA]. § 1.2 Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate lamenta – ex art. 360 co. 1^ n. 3 cod.proc.civ. –violazione e falsa applicazione degli articoli 21 Tur nonché 8 e 9 Tariffa Prima parte allegata. Per avere la [OSCURATO:PERSONA] erroneamente affermato la tassazione in misura fissa del decreto di omologa, nonostante che il concordato fallimentare in questione comportasse (art. 8 lett. a), b) e c) Tariffa) sia il trasferimento delle attività fallimentari in capo all’assuntore, sia l'accollo da parte di questi del passivo concorsuale; con la conseguenza che, nella corretta applicazione dell'articolo 21 co. 2^ Tur, legittimamente era stata dall’Ufficio applicata l'imposta proporzionale di registro sulla disposizione negoziale che dava luogo all'imposizione più onerosa (accollo del passivo fallimentare). § 2.1 In data 21 maggio 2019 [OSCURATO:SOCIETA] depositava copia della domanda di definizione agevolata della controversia come presentata il 14 maggio 2019 all'amministrazione finanziaria ai sensi dell'articolo 6 comma 10^ d.l. n. 119 del 2018, conv. in l. 136/18, con relativa quietanza di versamento. Instava quindi per la sospensione del giudizio fino al 31 dicembre 2020. § 2.2Il 19 maggio 2020 l’Agenzia delle Entrate notificava a [OSCURATO:SOCIETA] diniego di definizione agevolata atteso che, come stabilito dalla Circolare n. 10/E del 15 maggio 2019 (Punto 1), “le liti aventi ad oggetto avvisi di liquidazione relativi all'applicazione dell'imposta di registro agli atti giudiziari non sono definibili ai sensi dell'articolo 6, avendo essenzialmente una funzione di riscossione dell'imposta dovuta in relazione alla registrazione dei predetti atti”. § 2.3 Avverso il diniego di definizione agevolata [OSCURATO:SOCIETA] proponeva ricorso per cassazione di natura incidentale, deducendo la nullità del provvedimento di diniego per violazione o falsa applicazione dell’art.6 d.l. 119/18 cit.. Contrariamente a quanto affermato dall'agenzia delle entrate, l'avviso in questione, pur avendo ad oggetto il conteggio dell'imposta proporzionale di registro su atto giudiziario, muoveva dalla interpretazione del quadro normativo sulla tariffa applicabile, in rapporto al contenuto della proposta concordataria, il che escludeva una sua natura meramente liquidatoria. Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso, sostenendo che nella specie non si trattava di atto impositivo, ma di mero atto di liquidazione che aveva conteggiato l'imposta dovuta sulle somme dichiarate dalle stesse parti. § 3.Il ricorso della società contribuente avverso il diniego di condono è fondato secondo quanto da questa Corte più volte affermato in identica fattispecie (si richiama in particolare, tra le stesse parti, Cass. ord. n.14139/22). L’art.6, co. 1^, d.l. 119/18 stabilisce che: “Le controversie attribuite alla giurisdizione tributaria in cui e' parte l'Agenzia delle entrate, aventi ad oggetto atti impositivi, pendenti in ogni stato e grado del giudizio, compreso quello in Cassazione e anche a seguito di rinvio, possono essere definite, a domanda del soggetto che ha proposto l'atto introduttivo del giudizio o di chi vi e' subentrato o ne ha la legittimazione, con il pagamento di un importo pari al valore della controversia”. In deroga al criterio del valore della controversia, i commi successivi prevedono che la lite possa essere definita con il versamento di importi inferiori, a seconda dell’esito dei precedenti gradi di merito. Soggiunge quindi il co. 6 che: “La definizione si perfeziona con la presentazione della domanda di cui al comma 8 e con il pagamento degli importi dovuti ai sensi del presente articolo o della prima rata entro il 31 maggio 2019”. Nel caso di specie sussistono tutti i presupposti di legge per la definizione, trattandosi di lite pendente attribuita alla giurisdizione del giudice tributario, e nella quale è parte l’agenzia delle entrate. Indipendentemente dal nomen utilizzato (parametro formale non dirimente) la lite ha poi ad oggetto proprio un atto impositivo, e non di mera liquidazione o riscossione. E’ costante l’indirizzo di legittimità – formatosi su altra disposizione condonistica, ma analogamente strutturata – secondo cui “ i n tema di condono fiscale ciò che rileva ai fini della qualificazione dell'atto come impositivo e della conseguente inclusione della relativa controversia nell'ambito applicativo della L. n. 289 del 2002, art. 16, è la sua effettiva funzione, a prescindere dalla qualificazione formale dell'atto stesso. Pertanto, con specifico riferimento agli avvisi di liquidazione dell'imposta di registro, la definizione dell'atto come "avviso di liquidazione" non vale ad escludere la sua natura di atto impositivo, quando esso sia destinato ad esprimere, per la prima volta, nei confronti del contribuente, una pretesa fiscale maggiore di quella applicata, essendo sufficiente che la sua contestazione da parte del contribuente sia idonea ad integrare una controversia effettiva, e non apparente, sui presupposti e sui contenuti dell'obbligazione tributaria" (Cass.nn. 5158/14; 20731/10; 13136/16 ed altre). Questa impostazione, incentrata su un criterio di effettività, è stata successivamente recepita anche dalla stessa Amministrazione finanziaria con la Circolare 6/E del 1^ aprile 2019, dove si osserva (§ 2.3.4): “con riferimento agli avvisi di liquidazione dell’imposta di registro, delle imposte ipotecarie e catastali e dell’imposta di successione, si osserva che tali atti non presuppongono, di norma, operazioni di rettifica delle dichiarazioni presentate dai contribuenti. Occorre tuttavia evidenziare che, ai fini della definizione, rileva la natura sostanziale dell’atto impugnato, che prescinde dal “nomen iuris” utilizzato nella specie. In tal senso si è espressa la Corte di Cassazione con riferimento all’avviso di liquidazione dell’imposta di registro, volto a far valere “per la prima volta nei confronti del contribuente una pretesa fiscale maggiore di quella applicata al momento della richiesta di registrazione” (Cass. 6 ottobre 2010, n. 20731). In questo caso, infatti, l’avviso di liquidazione assume natura di atto impositivo, in quanto destinato ad esprimere, per la prima volta, nei confronti del contribuente una pretesa fiscale maggiore di quella applicata, in via provvisoria, al momento della richiesta di registrazione”. Sul punto sono poi intervenute anche le Sezioni Unite di questa Corte (sent. n. 18298 del 25/06/2021) le quali – pur pronunciandosi su una fattispecie diversa dalla presente (definizione su cartella emessa in sede di controllo automatizzato ex art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973) – hanno tuttavia evidenziato come anche un atto basato sugli stessi elementi forniti dal contribuente possa originare una controversia suscettibile di definizione ai sensi dell'art. 6 del d.l. n. 119 del 2018, conv. dalla l. n. 136 del 2018, qualora esso “costituisca il primo ed unico atto col quale la pretesa fiscale è comunicata al contribuente, essendo come tale impugnabile, ex art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, non solo per vizi propri, ma anche per motivi attinenti al merito della pretesa impositiva”. Orbene, nel caso di specie l’avviso di ‘liquidazione’ in oggetto, pur tenendo fermi i valori economici così come risultanti dalla proposta concordataria omologata, esprimeva in realtà una finalità sostanzialmente impositiva là dove: - applicava un’imposta proporzionale del 3% in luogo di quella (richiesta dalla parte) in misura fissa; - ciò all’esito di una valutazione prettamente giuridica in ordine sia alla applicabilità nel caso concreto della lett.a) (trasferimento di diritti) invece che della lett.g) (omologazione) dell’art.8 Tariffa cit., sia alla individuazione (pur nell’ambito della lett.a) della base imponibile nell’intero fabbisogno concordatario piuttosto che nel solo controvalore dell’attivo fallimentare e delle azioni revocatorie trasferite al terzo assuntore. Si tratta di problematiche oggettivamente delicate, come si evince dai complessi e non incontroversi argomenti sollevati dalla stessa [OSCURATO:PERSONA] (anche ex art.21 2^ e 3^ co. d.P.R. 131/86) nel suo ricorso per cassazione. Può dunque effettivamente sostenersi che, con l'avviso in questione, l'amministrazione finanziaria non si sia limitata a semplicemente calcolare l'imposta dovuta in un contesto nel quale tutti gli elementi della fattispecie tributaria potevano ritenersi pacifici, ma abbia invece manifestato alla società contribuente - per la prima volta - una vera e propria pretesa impositiva che disattendeva l'impostazione offerta dalla società medesima a favore di una ricostruzione giuridica dei presupposti del prelievo obiettivamente recante ampi margini di controvertibilità. Ne segue, in definitiva, l'annullamento del diniego e l'affermazione della definibilità della presente lite ex articolo 6 d.l. 119/18. Considerato che l'agenzia delle entrate non ha opposto altre ragioni di rifiuto e che, in particolare, non è stato contestato che la contribuente abbia tempestivamente versato quanto dovuto ai sensi di legge, il presente giudizio dovrà essere dichiarato estinto. Quanto alle spese di lite, se ne dispone la compensazione integrale stante la particolarità del caso e l’esito estintivo della lite. PQM La Corte - accoglie il ricorso avverso il diniego di condono e dichiara definibile la lite ex art.6 d.l. 119/18 c