Cassazione n. 19275/2023

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 15606/2019 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, Via dei Port oghesi, 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende, –ricorrente – Contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma, via Sistina, 121, presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] che lo rappresenta e difende unitamente all’Avv. [OSCURATO:PERSONA], –controricorrente – avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. PUGLIA , sezione staccata di LECCE,n. 580 / 2 019 , depositata il 2 8 / 0 2 /201 9 ; [OSCURATO:PERSONA] Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 2 udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 15 giugno2023 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] . Rilevato che: 1. L’Agenzia delle entrate ricorre, con unico motivo , nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] , che resiste con controricorso, avverso la sentenza in epigrafe. Con quest’ultima la C.t.r. ha rigettato l’appello dell’Ufficio avverso la sentenza della C.t.p. di Lecce che aveva accolto il ricorso del contribuente avverso il silenzio rifiuto formatosi sull’istanza di rimborso di parte dell’Irpef corrisposta per gli anni di imposta 2008, 2009, 20 10, 2011 ed ha dichiarato inammissibile l’appello incidentale del contribuente relativo al solo capo delle spese. 2. Il contribuente, in ragione dell’attività di medico specialista ambulatoriale prestata in favore della [OSCURATO:PERSONA],chiedeva il rimborso, per l’importo di euro 8.757,64, dell’ IRPEF trattenuta alla fonte dal datore di lavoro, per gli anni dal 2008 al 2011, sulle somme percepite ai sensi degli artt. 32, comma 7, 46, comma 1, [OSCURATO:PERSONA] di Categoria (A.C.N.) Assumeva sul punto che il detto rimborso aveva natura restitutoria e non retributiva, trattandosi di somme erogate a titolo di indennità chilometrica. Formatosi sull’istanza il silenzio-rifiuto, ricorreva innanzi alla C.t.p. 3. La C.t.p. accoglieva il ricorso, limitatamente alle ritenute successive alla data del 18 dicembre 2008. Affermava che le somme percepite non erano soggette a tassazione in quanto aventi natura restitutoria ed accoglieva l’eccezione di decadenza sollevata dall’Ufficio con riferimento all’anno 2008. 4. La C.t.r., a conferma della sentenza impugnata dall’Ufficio, precisava che l’onere della prova che le prestazioni fossero state svolte in Comune diverso da quello di svolgimento dell’ordinaria attività lavorativa gravava sulcontribuente e che quest’ultimo non aveva né indicato la sede di quest’ultima, né prodotto documentazione sul punto. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3 Aggiungeva, tuttavia, che tale prova poteva evincersi induttivamente in quanto la documentazione prodotta conteneva menzione degli istituti e dei Comuni dove si era svolta l’attività di missione e delle distanze percorse per raggiungerli, sicché poteva desumersi la diversità rispetto alla sede di prestazione dell’ordinaria attività e, infine, precisava che non si rinvenivano elementi per negare l’alterità delle sedi in parola. 5. Il contribuente ha depositato memoria. Considerato che: 1. L’Agenzia delle Entratedenuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 51 t.u.i.r.e dell’art. 2697 cod. civ. Con l’unico, articolato, motivo l’Ufficio censura la sentenza impugnatanella parte in cui, dopo aver correttamente precisato che il contribuente non aveva assolto all’onere probatorio sul medesimo gravante, in qualità di attore sostanziale, non avendo documentato che le prestazioni erano state svolte in un Comune diverso da quello di svolgimento dell’ordinaria prestazione lavorativa, ha, ciononostante , ritenuto che la diversa collocazione poteva essere evinta induttivamente dai dati contenuti nella documentazione allegata, dai quali si desumeva,«necessariamente», detta diversità , così da ritenere assolto, per implicito , l’onere della prova. Assume che detta ultima statuizione è errata e non tiene conto che le somme corrisposte al contribuente – chilometrico e rimborso per accesso – hanno titolo e disciplinadistinta. Deduce sul punto che il rimborso percepito per l’indennità chilometrica è soggetto alla disciplina di cui all’art. 51, comma 5, t.u.i.r., sicché , laddove la distanza percorsa dal dipendente per raggiungere dalla propria residenza la località di missione è inferiore alla distanza dalla sede di servizio, il rimborso chilometrico non è Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 4 imponibile; laddove, invece, la distanza è maggiore,il rimborso, per la somma eccedente, è considerato reddito imponibile. Aggiunge che, invece, il rimborso delle spese di accesso riconosciute dall’art. 46, comma 1, A.C.N., corrispostoin funzione degli spostamenti dal Comune di residenza al luogo di lavoro non rientra nella previsione dell’art. 51, comma 5, t.u.i.r. e che tanto trova conferma nell’esenzione dal reddito da lavoro dipendente di cui all’art. 51 c. 2 lett. d) t.u.i.rriguardante le prestazioni di servizi di trasporto collettivo alla generalità o a categorie di dipendenti. Precisa, per l’effetto, che la C.t.r. ha errato nel ritenere non imponibile detto ultimo rimborso sula base del carattere risarcitorio dell’emolumento e che la sentenza merita di essere censurata nella parte in cui ha ritenuto provato il luogo di esercizio dell’attività,ovvero l’unica circostanza in ragione della quale poteva escludersi l’imponibilità delle somme percepite. 2 . Il ricorso è infondato. L’Ufficio, con l’unico motivo,muove due diverse censure. Con la prima,critica la sentenza impugnata, per violazione dell’art.2697 cod. civ., nella parte in cui ha ritenuto provato che la sede di prestazione dell’ordinaria attività lavorativa fosse diversa dalle sedi di missione. Con la seconda,critica la sentenza impugnata, per violazione dell’art. 51 t.u.i.r. , nella parte in cui ha ritenuto che l’indennità di accesso – ovvero quella percepita ai sensi dell’art. 46 A.C.N. – ha natura risarcitoria e non reddituale. 3.La prima censura è inammissibile. 3.1. Per giurisprude nza costante della Corte, l a violazione del precetto di cui all'art.2697 cod. civ. , censurabile per cassazione ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., è configurabile soltanto nell'ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l'onere della prova ad una parte diversa da quella che ne era onerata secondo le regole di Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 5 scomposizione delle fattispecie basate sulla differenza tra fatti costitutivi ed eccezioni; non , invece , laddove oggetto di censura sia la valutazione che il giudice abbia svolto delle prove proposte dalle parti (Cass. 31/082020, n. 18092, Cass. 29/05/2018, n. 13395). La valutazione delle prove raccolte, infatti, anche se si tratta di presunzioni, costituisce un'attività riservata in via esclusiva all'apprezzamento discrezionale del giudice di merito, le cui conclusioni in ordine alla ricostruzione della vicenda fattuale non sono sindacabili in cassazione se non per il vizio, nel caso in esame non invocato, consistito, come stabilito dall'art. 360 n. 5 cod. proc. civ.nell'avere del tutto omesso, in sede di accertamento della fattispecie concreta, l'esame di uno o più fatti storici, principali o secondari, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbiano costituito oggetto di discussione tra le parti e abbiano carattere decisivo, vale a dire che, se esaminati, avrebbero determinato un esito diverso della controversia (cfr. tra le tante Cass. 02/02/2022, n. 3119) 3.2. Dal complesso della motivazione resa in sentenza si desume che la C.t.r. ha ritenuto che, sebbene il contribuente non avesse dato prova diretta della diversità della sede dell’ordinaria prestazione lavorativa da quella di svolgimento delle mansioni, detta prova poteva desumersi, in via induttiva, dalla documentazione prodotta dalla quale si evincevano le sedi di missione e la distanza in chilometri percorsa. Tale valutazione non è censurabile in Cassazione sotto il profilo della violazione dell’art. 2697 cod. civ., 4. La seconda censura è infondata. 4.1. La Corte, con giurisprudenza consolidata, ha ritenuto che le somme corrisposte per spese di viaggio effettivamente sostenute per lo svolgimento dell'incarico di medico specialista presso gli ambulatori esterni al Comune di residenza sono percepite a titolo di rimborso spese, sicché hanno funzione restitutoria e di ripristino del patrimonio Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 6 del prestatore d'opera e non sono assimilabili alla retribuzione, né assoggettabili ad imposta ai sensi dell'art. 48 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, e dell'art. 48 t.u.i.r. poiché la loro quantificazione è determinata non con criterio forfettario, ossia sganciata dall'effettivo esborso sostenuto dal prestatore d'opera, ma con specifica parametrazione al chilometraggio percorso ed al costo del carburante rilevato ( Cass. 29/05/2023, n. 14923, Cass. 08/05/2023, n. 12232, Cass. 14/06/2022, n. 19099, Cass. 06/05/2020, n. 8489, Cass.02/04/2015n. 6793). Si è precisato che non è condivisibile una diversa valutazione in ragione della differenza che esisterebbe tra trasferta e rimborso nell’ambito del [OSCURATO:PERSONA]; si tratta , infatti, di distinzione non recepita dall’art. 51, comma 5 , t.u.i.r. che , al primo e secondo periodo, prende in esame le « indennità percepite per le trasferte o le missioni fuori del territorio comunale» e nel secondo periodo ha per oggetto il diverso caso in cui lavoratore abbia diritto un «rimborso analitico delle spese per trasferte o missioni fuori del territorio comunale»;l’utilizzo del termine «indennità» nel primo caso, e di «rimborso analitico» nel secondo indica chiaramente come il legislatore non abbia differenziato aseconda dei profili lavoristici che disciplinano le ragioni e le modalità in forza delle quali il lavoratore, dalla sede abituale di lavoro o dal proprio domicilio, sia tenuto a prestare la propria opera altrove. Invero, il legislatore ha differenziato lasituazione in cui questi viene retribuito in modo forfettario e quindi approssimativo (e in tal caso opera il principio di onnicomprensività dei redditi) dalla situazione in cui questi non viene retribuito ma risarcito in modo analitico poiché gli viene riconosciuto il ristoro delle sole spese di viaggio, appunto analiticamente determinate, e non di altre spese che pure potrebbe sostenere nell’esecuzione dell’attività lavorativa. Si è, altresì aggiunto che nemmeno rileva l’ulteriore considerazione Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 7 relativa alla rilevanza che avrebbe l’esenzione dal reddito da lavoro dipendente di cui all’art. 51 c. 2 lett. d) t.u.i.r. ; si tratta , infatti, di servizi di trasporto collettivo nei quali non può farsi rientrare l’uso del proprio mezzo che qui rileva, trattandosi di attività di medico professionista: tale strumento, e il ristoro analitico delle spese connesse al suo uso, è evidentemente coessenziale alla prestazione dell’attività di assistenza sanitaria domiciliare non potendo certo neppure pensare che il medico,in un’ottica di efficienza, tempestività e non di rado di urgenza dei propri spostamenti per raggiungere i propri pazienti, ricorra a servizi di trasporto collettivo (Cass. 28/07/2022, n. 23634). 4.2. La C.t.r. si è attenuta a questi principi. La sentenza impugnata ha accertato in fatto, con valutazione non più contestabile, come il rimborso de quonon fosse stato determinato con criterio forfettario, ma parametrato al chilometraggio percorso. Tanto si desume dalla motivazione; questa, infatti, ric hiamando l’art. 35 d.P.R. n. 271 del 2000 recante il regolamento di esecuzione dell’A.C.N. per i medici specialisti, fa rifermento ad un rimborso spese per ogni chilometro percorso e, con riferimento alla documentazione prodotta, precisa che quest’ultima i ndicava la distanza percorsa in chilometri. La circostanza, inoltre, trova conferm a nella sentenza di primo grado –riportata in ricorso, e che nella sua ricostruzione in fatto non è stata censurata in appello – ove si precisava che si era in presenza di un rimborso spese corrisposto per ogni accesso in Comune diverso da quello di residenza nella stabilita misura per chilometro. 5. In conclusione, il ricorso va rigettato. 6. Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza. 7. Risultando soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 8 difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, non si applica l'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorsoe condanna la ricorrente a corrispondere alla controricorrente