Cassazione n. 03640/2026

C ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.22705/2021 R.G. proposto da : Agenzia Delle Entrate in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentatae difesa dall'Avvocatura Generale d ello Stato -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] in persona del legale rappresentante pro tempore, Agenzia Delle Entrate - [OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore -intimati- avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Bari n. 534/2021depositata il 16/02/2021. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16/01/2026 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] L’Agenzia delle Entrate ricorre per la cassazione della sentenza della [OSCURATO:PERSONA] n. 534/26/21, depositata in data 16.02.2021. Con gli avvisi di accertamento n. TVS030901813/2016, relativo all’anno d’imposta 2010 e n. TVS030901816/2016, per l’anno d’imposta 2011, l’Agenzia delle Entrate accertava, nei confronti della società [OSCURATO:SOCIETA]., imposte relative a IRES (€ 101.750,00 e € 170.363,00 ) , IRAP ( € 17.834,00e € 30.215,00), IVA (€ 74.000,00 e € 124.953,00 ) e Ritenute ( € 33.819,00e € 46.521,00). A seguito di impugnazione dei suddetti avvisi da parte delle società contribuente, la [OSCURATO:PERSONA], con la sentenza n. 1260/5/2018, confermava l’IVA e le Ritenute, rideterminando il reddito accertato per entrambi gli anni di imposta ai fini IRES ed IRAP (rispettivamente, in € 150.983,00 per l’anno 2010 e in € 299.098,00 per l’anno 2011). Conseguentemente, venivano ricalcolate le imposte dovute ai fini IRES(€ 41.520,00 e € 43.885,00) ed IRAP ( € 7.565,00 e € 19.335,00 ) . A fronte dell’impugnazione degli atti impostivi, l’Agenzia delle Entrate, ai sensi dell’art. 15 d.P.R. n. 602 del 1973, affidava il recupero di un terzo delle imposte accertate negli atti impositivi impugnati all’Agenzia delle entrate-[OSCURATO:SOCIETA] di Foggia, che notificava alla società l’intimazione di pagamento oggetto del presente contenzioso. Poiché gli importi complessivamente decisi in favore dell’Agenzia delle Entrate con la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Bari risultavano superiori al terzo già richiesto con la suddetta intimazione di pagamento, l’Agenzia proseguiva nella riscossione frazionata ex art. 68 d.lgs. n. 546 del 1992, emettendo due intimazioni di pagamento, per gli anni di imposta 2010 e 2011, anch’esse impugnate dalla società. [OSCURATO:PERSONA] di Bari, con sentenza n. 1870/6/2019, accoglieva parzialmente il suddetto ricorso, rilevando che l’Ufficio aveva commesso un errore nel conteggio dell’IRES. La società proponeva appello avverso tale pronuncia. Con riferimento all’IRES dovuta per l’anno d’imposta 2011, il decisumdella [OSCURATO:PERSONA] di Bari in favore dell’Agenzia delle Entrate, con la sentenza n. 1260/5/2018, era inferiore al primo terzo affidato. Pertanto, l’Agenzia, sempre in base all’art. 68 d.lgs. n. 546 del 1992, disponeva lo sgravio parziale dell’imposta affidata a seguito di presentazione di ricorso. Con ricorso alla Commissione Tributaria di Foggia, la [OSCURATO:SOCIETA]. impugnava l’intimazione di pagamento avente ad oggetto l’iscrizione a titolo provvisorio, ai sensi dell’art. 15 d.P.R. n. 602del 1973, del primo terzo delle imposte accertate con i due avvisi di accertamento, lamentando che l’iscrizione provvisoria doveva considerarsi priva di efficacia per effetto dell’annullamento parziale degli avvisi di accertamento disposto dalla [OSCURATO:PERSONA] di Bari. Con sentenza del 10 dicembre 2019, la [OSCURATO:PERSONA] di Foggia rigettava il ricorso. [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. impugnava la sentenza di primo grado, lamentando il difetto di motivazione perché il giudice di prime cure non aveva considerato che l’iscrizione provvisoria era stata travolta dall’annullamento parziale degli avvisi di accertamento disposto dalla [OSCURATO:PERSONA] di Bari. Con sentenza n. 534 del 16 febbraio 2021, la C ommissione [OSCURATO:PERSONA], sezione staccata di Foggia, accoglieva parzialmente l’appello della società. Per la cassazione della suddetta, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso affidato a due motivi. [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. non ha svolto difese. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso si deduce, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4), c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 36del d.lgs. n. 546 del 1992, dell’art. 132 c.p.c., dell’art. 118 disp. att. c.p.c. e dell’art. 111 Cost. Osserva ilricorrente che la sentenza afferma apoditticamente che “ devono essere sgravati e/o cancellati i tributi di cui ai codici erariali n/ri 2001 e 2002 (Ires ed interessi) e n/ri 380/B e 384/B (Irap e interessi) atteso che gli importi richiesti sono superiori al dovuto da riscuotere in via provvisoria”. Inoltre, tale affermazione si pone in contraddizione con l’affermazione contenuta al capoverso successivo, secondo il quale “per quanto sopra disciplinato vengono riconosciute le ragioni delle parti nei limiti della sentenza pronunciata dai giudici di prime cure il 17/05/2018 per l’ammontare risultante dal pronunciamento, ed in ogni caso non oltre i due terzi del dovuto”. 2. Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art . 360, comma 1, n. 3), c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 68 del d.lgs. n. 546 del 1992,anche con riferimento all’art. 113 c.p.c. Osserva il ricorrente che l’intimazione di pagamento oggetto di impugnazione discende dall’iscrizione a ruolo, a titolo provvisorio in pendenza di ricorso, ex art. 15 del d.P.R. n. 602 del 1973, delle somme dovute in ragione degli avvisi di accertamento relativi agli anni di imposta 2010 e 2011. La circostanza che tali avvisi abbiano costituito oggetto di una sentenza di parziale accoglimento dei ricorsi proposti dal contribuente non pone nel nulla l’affidamento provvisorio del terzo, e ciò in quanto, in base all’art. 68 del d.lgs. n. 546 del 1992, l’Agenzia delle Entrate ha proseguito nell’iscrizione degli ulteriori importi dovuti, con la conseguenza che alcuna duplicazione di imposta può essere legittimamente eccepita. Inoltre, si osserva che, in base al citatoart. 68, l’eventuale affidamento di una somma superiore a quella dovuta sulla base della sentenza di primo grado non avrebbe comunque determinato l’annullamento totale dell’imposta affidata, come invece disposto dal Giudice di seconde cure, bensì soltanto il suo annullamento parziale, nei limiti di quanto stabilito dalla sentenza di primo grado, e, in ogni caso, dei due terzi dell’imposta accertata. Infine, si rileva che il Giudice di appello, affermando che “la somma iscritta nell’atto di intimazione di pagamento [ … ] è fortemente penalizzante ” , ha introdotto un elemento equitativo nell’interpretazione e nell’applicazione dell’art. 68 del d.lgs. n. 546 del 1992, in violazione di quanto previsto dall’art. 113,comma 1 , c.p.c., non essendo attribuito al giudice tributario il potere di decidere secondo equità. 3. Il primo motivo di ricorso è fondato, con assorbimento del secondo. Va premesso che per le Sezioni Unite di questa Corte la motivazione è apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo, allorquando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguìto dal giudice per la formazione del proprio convincimento, cioè tali da lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U. n. 16159/2018 [p. 7.2.], che menziona Cass. Sez. U. n. 22232/2016; conf.: Cass. Sez. U. n. 22229/2016, 22230/2016 e 22231/2016; imedesimi concetti giuridici sono stati espressi da Cass. Sez. U. n. 766/2017; Cass. Sez. U. n. 14430/2014 [p. 2.4.]; Cass. Sez. U. n. 9557/2018 [p. 3.5.]). Successivamente,questa Corte ha avuto modo di ribadire che “nel giudizio di legittimità è denunciabile solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 delle preleggi, in quanto attiene all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali: tale anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione”(Cass. Sez. U. n. 34476/2019; Cass. Sez. U.n. 9558/2018; Cass. Sez. U. n. 33679 2018) . Dunque, per costante giurisprudenza, la mancanza di motivazione, quale causa di nullità della sentenza, va apprezzata tanto nei casi di sua radicale carenza, quanto nelle evenienze in cui la stessa si dipani in forme del tutto inidonee a rivelare la ratio decidendi posta a fondamento dell’atto, poiché intessuta di argomentazioni fra loro logicamente inconciliabili, perplesse od obiettivamente incomprensibili (tra le tante: Cass. n. 8427/2021; Cass. n. 9975/2021). Va ricordato, inoltre, che la riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, dev’essere interpretata alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali.Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione (Cass. Sez. Un., 7 aprile 2014 n. 8053). Nel caso di specie risulta evidente che il decisum (in ordine alla ritenuta illegittimità dell’atto impositivo) non raggiunge la soglia del minimo costituzionale, avendo i giudici di appello dapprima affermato che “devono essere sgravati e/o cancellati i tributi di cui ai codici erariali n/ri 2001 e 2002 (Ires ed interessi) e n/ri 380/B e e 384/B (Irap e interessi) atteso che gli importi richiesti sono superiori al dovuto da riscuotere in via provvisoria” e poi aggiunto che “per quanto sopra disciplinato vengono riconosciute le ragioni delle parti nei limiti della sentenza pronunciata dai giudici di prime cure il 17/05/2018 per l’ammontare risultante dal pronunciamento, ed in ogni caso non oltre i due terzi del dovuto”. La prima affermazione risulta del tutto apodittica, non avendo spiegato, i giudici di seconde cure, in base a quale percorso logico sono giunti ad affermare la necessità che i tributi indicati debbano essere sgravati e/o cancellati. Inoltre, tale affermazione si pone in contraddizione e contrasto irriducibili con l’affermazione contenuta al capoverso immediatamente successivo, perché non si riesce a comprendere sel’IRES e l’IRAP con i relativi interessi devono essere interamente sgravati (come sembra emerge dalla prima statuizione), oppure vanno sgravati parzialmente (come invece è disposto nella secondaaffermazione). Né tale contrasto può essere superato ricorrendo ad altre parti della motivazione e/o al dispositivo. Ed infatti: immediatamente dopo le affermazioni riportate sopra, nella sentenza si legge che il giudice di appello “accoglie parzialmente il ricorso della società contribuente, con la conseguenza del solo parziale pagamento dell’ingiunzione di pagamento, così come in motivazione”, mentre nel dispositivo si legge che “l’appello è parzialmente accolto come disposto in motivazione”. Poiché in sentenza l’intimazione di pagamento viene confermata in relazione aIVA, ritenute alla fonte e relativi interessi per entrambi gli anni di imposta oggetto dell’accertamento, le affermazioniriportate nella parte finale della motivazione e nel dispositivo –accoglimento parziale del ricorso/pagamento parziale dell’ingiunzione –risultano compatibili con entrambe le statuizioni di cui si è rilevato il contrasto(sgravio e/o cancellazione totale o parziale di IRES, IRAP erelativi interessi), di talché non sono in grado di superarlo. Pertanto, in accoglimento del primo motivodi ricorso, assorbito il secondo, la sentenza va cassata con rinvio, anche per le spese, alla Corte di Giustizia territorialmente competente in diversa composizione per un nuovo esame. P.Q.M In accoglimento delprimo motivo di ricorso , assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di Giustiz