Cassazione n. 19288/2024

CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.25365/2016 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliatain [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587),che la rappresenta e difende -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] -intimato- avverso SENTENZAdi COMM.TRIB.REG. DELLA TOSCANA n. 792/ 05/ 16 depositata il04/05/2016 e notificata il 27/07/2016 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15/02/2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con la sentenza n. 792/05/16 del 04/05/2016, la Commissione tributaria regionale della Toscana (di seguito CTR) rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) avverso la sentenza n. 258/04/13 della Commissione tributaria provinciale di Grosseto (di seguito CTP), che aveva accolto il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] nei confronti di un avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA relative all’anno d’imposta 2007. 1.1.Come emerge dalla sentenza impugnata, l’avviso di accertamento era stato emesso a seguito di indagini bancarie eseguite sui conti correnti del contribuente e del coniuge. 1.2.La CTR rigettava l’appello di AE, evidenziando che: a) il contribuente non svolgeva attività agrituristica nel periodo oggetto di accertamento, non potendo considerarsi tale la semplice locazione di alcune stanze dell’abitazione padronale; b) l’accertamento bancario non determinava alcuna inversione dell’onere probatorio in ragione del carattere non imprenditoriale dell’attività esercitata da [OSCURATO:PERSONA]; c) il principio dell’effettività della capacità contributiva «non legittima[va] la supposizione dellacostanza del reddito in anni diversi da quello per il quale [era] stata accertata la produzione di un determinato reddito». 2.Avverso la sentenza di appello AE proponeva ricorso per cassazione, affidato ad un unico motivo. 3.[OSCURATO:PERSONA] non si è costituito in giudizio, restando, pertanto, intimato. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con l’unico motivo di ricorso AE deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 32 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 6 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 ([OSCURATO:PERSONA] delle Imposte sui Redditi -TUIR), in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto inapplicabile la presunzione prevista dall’art. 32 cit.ai soggetti non imprenditori. 1.1.Il motivo è fondato. 1.2.Secondo la giurisprudenza di questa Corte, la presunzione (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari a norma dell'art. 32, primo comma, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o di reddito di lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti come è reso palese dalrichiamo, operato dal citato art. 32, anche all'art. 38 del medesimo d.P.R., riguardante l'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche (attinente ad ogni tipologia di reddito di cui esse siano titolari). 1.2.1.La previsione in oggetto si articola nel modo che segue: a) i «dati ed elementi» attinenti ai rapporti bancari possono essere utilizzati nei confronti di tutti i contribuenti destinatari di accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41 del d.P.R. n. 600 del 1973 (persone fisiche, titolari di reddito determinato in base alle scritture contabili, redditi di soggetti diversi dalle persone fisiche, redditi accertati d'ufficio); b) la presunzione secondo cui i versamenti ed i prelevamenti sono considerati ricavi o compensi può essere utilizzata nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa o di reddito di lavoro autonomo, soggetti all'obbligo di tenuta delle scritture contabili (con la correzione apportata dalla Corte Cost. con la sentenza n. 228 del 2014 che ha dichiarato l'illegittimità della presunzione di maggiori compensi desumibile dai prelevamenti effettuati dai titolari di reddito di lavoro autonomo). 1.2.2.Pertanto, mentre l'operazione bancaria di prelevamento conserva validità presuntiva nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, le operazioni bancarie di versamento hanno efficacia presuntiva di maggiore disponibilità reddituale nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l'efficacia adempiendo l'onere di dimostrare che «ne hanno tenuto conto ai fini della determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine» (così, sostanzialmente, Cass. n. 1519 del 20/01/2017; conf. Cass. n. 29572 del 16/11/2018; nel senso indicato si veda anche Cass. n. 22931 del 26/09/2018, nonché la giurisprudenza ivi richiamata). 1.2.3.Più nel dettaglio, il contribuente deve provare «che i versamenti sono registrati in contabilità e che i prelevamenti sono serviti per pagare determinati beneficiari, anziché costituire acquisizione di utili; pertanto, in virtù della disposta inversione dell'onere della prova, grava sul contribuente l'onere di superare la suddetta presunzione (relativa) dimostrando la sussistenza di specifici costi e oneri deducibili, che dev'essere fondata su concreti elementi di prova e non già su presunzioni o affermazioni di carattere generale o sul mero richiamo all'equità» (Cass. n. 15161 del 16/07/2020; Cass.n. 16896 del 24/07/2014; Cass. n. 13035 del 24/07/2012; Cass. n. 25365 del 05/12/2007; Cass. n. 18016 del 09/09/2005). 1.2.4.A fronte della presunzione legale prevista dagli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, la quale«non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall'art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici», la prova richiesta al contribuente è analitica, «con specifica indicazione della riferibilità di ogni versamento bancario, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili, cui consegue l'obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l'efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze» (Cass. n. 13112 del 30/06/2020; Cass. n. 10480 del 03/05/2018; Cass. n. 11102 del 05/05/2017). 1.2.5.Al fine di superare la presunzione posta a carico del contribuente dall'art. 32 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, pertanto, non è sufficiente una prova generica circa ipotetiche distinte causali dell'affluire di somme sul proprio conto corrente, ma è necessario che il contribuente fornisca la prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione alle operazioni già evidenziate nelle dichiarazioni, ovvero dell'estraneità delle stesse alla sua attività (Cass.n. 4829 del 11/03/2015; Cass. n. 21303 del 18/09/2013). 1.2.6.In questo contesto, «a fronte della presunzione legale di ricavi non contabilizzati, e quindi occulti, scaturenti da prelevamenti bancari non giustificati, il contribuente imprenditore può sempre, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, eccepire l'incidenza percentuale dei costi relativi, che vanno, dunque, detratti dall'ammontare dei prelievi non giustificati» (così Cass. n. 6874 del 08/03/2023, in applicazione dei principi derivanti da Corte cost. n. 10 del 31/01/2023, innovando rispetto al precedente orientamento in materia).Costi, peraltro, nel caso di specie considerati da AE, come si evince dalla stessa sentenza impugnata. 1.2.7.Sotto altro profilo, «le verifiche fiscali finalizzate a provare, per presunzioni, la condotta evasiva possono anche indirizzarsi sui conti bancari intestati al coniuge o al familiare del contribuente, potendo desumersi la riferibilità a quest'ultimo da elementi sintomatici, quali: il rapporto di stretta familiarità, l'ingiustificata capacità reddituale dei prossimi congiunti nel periodo di imposta considerato, l'infedeltà delle dichiarazioni e l'esercizio di attività da parte del contribuente compatibile con la produzione della maggiore redditività riferita a dette persone» (Cass. n. 549 del 15/01/2020; si vedano, altresì, Cass. n. 428 del 14/01/2015; Cass. n. 20668 del 01/10/2014; Cass. n. 21420 del 30/11/2012; Cass. n. 26173 del 06/12/2011). 1.3.La CTR, escludendo l’operatività della presunzione di cui all’art. 32 del n. 600 del 1973 nei confronti dei soggetti non imprenditori, non si è conformata ai superiori principi di diritto. 1.4.È poi destituita di fondamento, oltre che non compatibile con l’orientamento giurisprudenziale consolidato, l’ulteriore affermazione della CTR per la quale sarebbe stato, comunque, violato il principio di capacità contributiva. 1.4.1. Invero , la presunzione legale posta dall’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, favorendo l’emersione di redditi indebitamente sottratti al fisco, è data proprio al fine di attuare il principio di capacità contributiva e di ragionevolezza che, quindi, del tutto erroneamente viene indicato dalla CTR come limit e applicativ o della medesima disposizione (cfr. Cass. n. 10351 del 31/03/2022; Cass. 25012 del 22/08/2023). 2.In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e ri