Cassazione n. 06041/2024

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 13553/2016 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dagli [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliato presso lo studio di quest’ultimo sito in Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 262/264. –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, con sede in 00145 Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 426 C/D rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato. –controricorrente – nonché contro [OSCURATO:PERSONA]’ECONOMIA E DELLE FINANZE DELLO STATO, in persona del Ministro pro tempore. –intimata – Avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. LAZIO n. 6290/14/2015, depositata in data 27novembre 201 5 . Avv. [OSCURATO:PERSONA]. IRPEFUdita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20 dicembre 2023 dal [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. Il contribuente riceveva notifica dall’Agenzia delle Entrate – direzione p rovinciale II I Roma – dell’avviso di accertamento n. TK7013202194, relativo ad IRPEF ed altro per l’anno di imposta 2007. Il contribuente, nell’ambito di un controllo fiscale per l’anno di imposta oggetto di contestazione, risultava possedere beni indice di capacità contributiva non dichiarati, ossia disponibilità finanziarie da movimentazioni bancarie non adeguatamente giustificate, canoni di locazione percepiti e non dichiarati, plusvalenza da cessione della propria quota pari a ½ di proprietà immobiliare. L’accertamento originava dalle indagini condotte a carico del coniuge del sig. [OSCURATO:PERSONA], sig.ra [OSCURATO:PERSONA], dalle quali scaturiva che la stessa non aveva mai percepito redditi né presentato modelli di dichiarazioni, risultando, insieme ai figli, nel prospetto dei familiari del sig. [OSCURATO:PERSONA], nei cui confronti proseguiva la verifica fiscale. L’ufficio, ex art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, rideterminava il reddito in € 786.365,20 oltre addizionali e sanzioni. 2. Avverso l’avviso di accertamento, il contribuente proponeva ricorso dinanzi la C.t.p. di Roma ; resisteva l’ U fficio con controdeduzioni. 3. La C.t.p. di Roma, con sentenza n. 14075/22/2014, rigettava le ragioni del contribuente sul presupposto che non avesse fornito prova adeguata né della restituzione del finanziamento, pari ad €1.800.000,00, né dell’assegno di € 50.000,00. 4. Contro la sentenza proponeva appello il contribuente dinanzi la C.t.r. delLazio; resisteva l’Ufficio con controdeduzioni. 5. [OSCURATO:PERSONA], con sentenza n. 6290/14/2015, depositata in data 27 novembre 2015, rigettava il gravame condannando parte soccombente alla rifusione delle spese di lite. 6. Avverso la sentenza della C.t.r. del Lazio , il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a cinquemotivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistitocon controricorso. La causa ̀ stata trattata nella camera di consiglio del 20 dicembre 2023 per la quale la contribuente ha depositato memoria. Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione dell’art. 32, d.P.R. n. 600 del 1973, nonché dell’art. 51 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in relazione all’art. 10 dello Statuto dei diritti del contribuente (art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.)» la contribuente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha ritenuto che la mancanza delle risposte degli operatori finanziari nell’avviso di accertamento non comportasse alcun pregiudizio alla difesa del contribuente. 1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione dell’art. 32, d.P.R. n. 600 del 1973, nonché dell’art. 51 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.)» il contribuente lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha ritenuto insufficiente la prova fornita dal contribuente a giustificazione delle movimentazioni bancarie su cui si è basata la presunzione di maggior reddito della rettifica erariale. 1.3. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione degli artt. 2703 e 2704 cod. civ. (art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.)» il contribuente lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha confermato la legittimità della presunzione erariale di redditività sulle somme relative alla restituzione del finanziamento, contrattualizzato nella scrittura privata incorsa tra il ricorrente e il sig. [OSCURATO:PERSONA], ritenuta non valida, in quanto scrittura non registrata e non autenticata, ai fini della prova circa la “autenticità della formazione del documento in grado di giustificare la contestata disponibilità”. 1.4. Con il quarto motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione dell’art. 7, quarto comma, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, dell’art. 116 cod. proc. civ. e degli artt. 10 e 12 della legge 27 luglio 2000, n. 212 ( art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.)» il contribuente lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha escluso qualsivoglia valenza alle dichiarazioni del sig. [OSCURATO:PERSONA] alla Polizia Tributaria in sede di sommarie informazioni testimoniali non solo perché il relativo verbale sarebbe stato prodotto solo in appello, ma anche perché nel processo tributario vigerebbe il divieto di prova testimoniale. 1.5. Con il quinto motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione dell’art. 58 del d.lgs. n. 546 del 1992 (art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.)» il contribuente lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha escluso la produzione in appello del verbale di sommarie informazioni perché asseritamente “tardivo”. 2. Preliminarmente, va dichiarato inammissibile il ricorso notificato al Ministero delle Finanze perché il Ministero non rappresenta né l’Agenzia delle Entrate né l’eventuale ufficio periferico della stessa (Cass. 11/04/2011, n. 8177) ; peraltro, in considerazione della costituzione dell’Agenzia dell’Entrate a mezzo dell’Avvocatura Generale dello Stato, il ricorso non è inammissibile tout court perché la nullità del ricorso proposto nei confronti di soggetto privo di legittimazione "ad causam" è sanabile, con effetto "ex tunc", dal momento della costituzione in giudizio del soggetto passivamente legittimato, impedendo detta costituzione sempre e comunque l'inammissibilità per tardività del gravame, nel caso dei giudizi iniziati dopo il 30 aprile 1995, cui si applica l'art. 164, terzo comma, cod. proc. civ., come novellato dall'art. 9 della legge 26 novembre 1991, n. 353. (Sulla base di tale principio, la S.C., rilevato che il ricorso contro la cartella di pagamento per la restituzione della tassa di concessione governativa di iscrizione nel registro delle imprese, erroneamente rimborsata due volte al contribuente, era stato proposto nei confronti del Ministero dell'economia e delle finanze, lo ha dichiarato inammissibile, peraltro ritenendo sanato il difetto di contraddittorio per la spontanea costituzione dell'Agenzia delle entrate, quale parte legittimata). 3. Costituisce principio giurisprudenziale pacifico e reiterato quello secondo cui in tema di accertamenti bancari, gli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 prevedono una presunzione legale in favore dell'erario che, in quanto tale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall'art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici, e che può essere superata dal contribuente attraverso unaprova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogniversamento bancario, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazionibancarie non attengono ad operazioni imponibili, cui consegue l'obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l'efficacia dimostrativa delleprove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze(Cass. 30/06/2020, n. 13112). Ancora, “In tema di accertamento delle imposte sui redditi, l'art.32, del d.P.R. n. 600 del 1973 prevede una presunzione legale in base alla quale sia i prelevamenti che iversamenti operati su conti correntibancari vanno imputati a ricavi ed a fronte della quale il contribuente, in mancanza di espresso divieto normativo e per il principio di libertà dei mezzi diprova, può fornire la prova contraria anche attraverso presunzioni semplici, da sottoporre comunque ad attenta verifica da parte del giudice, il quale è tenuto ad individuare analiticamente i fatti noti dai quali dedurre quelli ignoti, correlando ogni indizio (purché grave, preciso e concordante) ai movimentibancari contestati, il cui significato deve essere apprezzato nei tempi, nell'ammontare e nel contesto complessivo, senza ricorrere ad affermazioni apodittiche, generiche, sommarie o cumulative”(Cass. 05/05/2017, n. 11102). 2.1. In dettaglio - secondo questa giurisprudenza di legittimità - in materia di accertamenti bancari, all'onere probatorio gravante sul contribuente che vuole superare la presunzione legale posta dalle predette disposizioni a favore dell'erario — che, avendo fonte legale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall'art. 2729, cod. civ., per le presunzioni semplici —, di fornire non una prova generica, ma una prova analitica (sul punto, vedi Cass. 26111 del 2015 e la copiosa giurisprudenza ivi richiamata) idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non sono riferibili ad operazioni imponibili, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario, in modo da dimostrare come ciascuna delle singole operazioni effettuate sia estranea a fatti imponibili (in termini, Cass. n. 18081 del 2010, n. 22179 del 2008 e n. 26018 del 2014), corrisponde l'obbligo del giudice di merito, da un lato, di operare una verifica rigorosa dell'efficacia dimostrativa delle prove fornite dal contribuente a giustificazione di ogni singola movimentazione accertata, e, dall'altro, di dare espressamente conto in sentenza delle risultanze di quella verifica. 4. Ciò posto, il primo motivo di ricorso – ossia quello con il quale, sotto il profilo dell’error in iudicando, ci si duole che la C.t.r. ha ritenuto che la mancanza delle risposte degli operatori finanziari nell’avviso di accertamento non comportasse alcun pregiudizio alla difesa del contribuente -è inammissibile. Il contribuente non esplicita compiutamente la doglianza nel senso che non è dato comprendere se si duole del difetto di contraddittorio ovvero della motivazione dell’avviso di accertamento oppure, per come esplicitato in rubrica, della violazione dell’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 che disciplina i poteri degli Uffici tributari nell’ambito dell’accertamento sintetico; vieppiù che non viene chiarita come la asserita mancata allegazione dei riscontri forniti dagli intermediari finanziari all’Ufficio in sede di verifica fiscale abbia concretato lesione al proprio diritto di difesa né indica quali affermazioni in diritto contenute nella sentenza gravata si porrebbero in contrasto con esse. 4.1. Costituisce pacifico giurisprudenziale pacifico e reiterato quello secondo cui in tema di ricorso per cassazione, l'onere di specificità dei motivi, sancito dall'art. 366, comma 1, n. 4), c.p.c., impone alricorrente che denunci il vizio di cui all'art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., a pena d'inammissibilitàdella censura, di indicare le norme dilegge di cui intende lamentare la violazione, di esaminarne il contenuto precettivo e di raffrontarlo con le affermazioni in diritto contenute nella sentenza impugnata, che è tenuto espressamente a richiamare, al fine di dimostrare che queste ultime contrastano col precetto normativo, non potendosi demandare alla Corte il compito di individuare - con una ricerca esplorativa ufficiosa, che trascende le sue funzioni - la norma violata o i punti della sentenza che si pongono in contrasto con essa (Cass. S.U. 28/10/2020, n. 23745). 5. Il secondo e terzo motivo di ricorso, con cui parte ricorrente censura l’operato dei giudici di seconde cure nella parte in cui non hanno ritenuto sufficiente la documentazione prodotta, in particolare con riguardo alle somme a titolo di rimborso del finanziamento effettuato, sono inammissibili. Essi rivestono una natura meritale profilandosi le censure evidentemente preordinate ad un nuovo esame delle risultanze istruttorie, in quanto il ricorrente propone elementi già addotti nei gradi di merito; la prospettazione è evidentemente finalizzata ad ottenere una valutazione delle prove e quindi un accertamento fattuale di segno opposto a quello espresso dalla C.t.r. In altri termini viene chiesto di effettuare un nuovo esame sul merito della controversa e di approdare ad una valutazione degli elementi di prova difforme da quella fatta propria dal collegio di seconda istanza la cui decisione dà contezza di comeil contribuente non sia pervenuta all’adeguata prova contraria rispetto al compendio indiziario offerto in prova dall’Ufficio. Di poi, la doglianza afferente alla data certa della scrittura privata del 7 maggio 2001 con cui avrebbe corrisposto,negli anni 2001 2005, a titolo di finanziamento a tale cristiano [OSCURATO:PERSONA] l'importo complessivo di € 1.8 0 0.000,00 non impinge nella ratio decidendidella sentenza impugnata nella quale, con una motivazione immune da vizi disciplinari e conforme ai principi illustrati sub 2, si afferma l’inidoneità delle prove addotte per contrastare il compendio indiziario prodotto dall’amministrazione erariale. Secondo il giudice di appello, infatti, la citata scrittura privata non sarebbe idonea a dimostrare il finanziamento, relativo ad una somma ingente in favore di soggetto con un reddito esiguo, in assenza di quietanze di pagamento e della prestazione di adeguate garanzie. La C.t.r. si è attenuta alla normativa di riferimento atteso che l'art. 51, comma 2 e la norma speculare, ai fini Iva, dell'art. 32 DPR 600/73 che al primo comma, secondo periodo, prevede espressamente che «I dati ed elementi attinenti ai rapporti ed alle operazioni acquisiti e rilevati rispettivamente a norma del numero 7) e dell'articolo 33, secondo e terzo comma, o acquisiti ai sensi dell'articolo 18, comma 3, lettera b), del decreto legislativo 26 ottobre 1995, n. 5045b, ossia i dati relativi a rapporti ed operazioni finanziarie, sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41 se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine; alle stesse condizioni sono altresì posti come ricavi o compensi a base delle stesse rettifiche ed accertamenti, se il contribuente non ne indica il soggetto beneficiario e sempreché non risultino dalle scritture contabili, i prelevamenti o gli importi riscossi nell'ambito dei predetti rapporti od operazioni». In virtù di tale disposizione i versamenti ed i prelevamenti bancari danno origine ad una presunzione legale relativa di maggior reddito non dichiarato (salvo la prova di determinate circostanze contrarie); si tratta di presunzione che la legge trae da un fatto noto (versamento o prelevamento bancario) per risalire ad un fatto ignoto ( occultamento di imponibile), dispensando da qualunque prova il fisco a cui favore è stabilita ed anzi, ponendo al carico del contribuente accertato l'onere di dimostrare che ciascuna delle operazioni riscontrata sia estranea ai fatti imponibile o, al contrario, sia rientrata nell'imponibile dichiarato. 6. Il quarto e quinto motivo di ricorso, con cui si censura l’operato dei giudici di seconde cure nella parte in cui non assumono quale prova determinante il verbale di sommarie informazioni redatto dalla Guardia di Finanza e riportante le dichiarazioni rese dal Sig. [OSCURATO:PERSONA], sono inammissibili. 6.1. Sotto questo profilo, i motivi, sotto l’egida della violazione di legge, tendono a ridiscutere gli apprezzamenti espressi dal giudice di appello non condivisi e per ciò solo censurati al fine di ottenerne la sostituzione con altri più consoni ai propri desiderata, quasi che nuove istanze di fungibilità nella ricostruzione dei fatti di causa potessero ancora legittimamente porsi dinanzi al giudice di legittimità. E peraltro, come questa Corte ha più volte sottolineato, compito della Corte di cassazione non è quello di condividere o non condividere la ricostruzione dei fatti contenuta nella decisione impugnata, né quello di procedere ad una rilettura degli elementi di fatto posti a fondamento della decisione, al fine di sovrapporre la propria valutazione delle prove a quella compiuta dai giudici del merito (Cass. 12/02/2008, n. 3267) d ovendo invece la Corte di legittimità limitarsi a controllare se costoro abbiano dato conto delle ragioni della loro decisione e se il ragionamento probatorio, da essi reso manifesto nella motivazione del provvedimento impugnato, si sia mantenuto entro i limiti del ragionevole e del plausibile; ciò che nel caso di specie è dato riscontrare. La valutazione delle prove, il giudizio sull'attendibilità dei testi e la scelta, tra le varie risultanze istruttorie, di quelle più idonee a sorreggere la motivazione involgono apprezzamenti di fatto riservati al giudice di merito, il quale è libero di formare il suo convincimento utilizzando gli elementi che ritenga più attendibili, senza essere tenuto ad un'esplicita confutazione degli altri elementi probatori non accolti, anche se allegati dalle parti, essendo limitato il controllo del giudice della legittimità alla sola congruenza della decisione dal punto di vista dei principi di diritto che regolano la prova. Nella specie non assume rilievo decisivo la dichiarazione del terzo, relativa alla data della stipula del finanziamento, in quanto la C.t.r., come si è detto, ha ritenuto che la citata scrittura privata non sarebbe idonea a dimostrare il finanziamento, relativo ad una somma ingente in favore di soggetto con un reddito esiguo, in assenza di quietanze di pagamento e della prestazione di adeguate garanzie. 6. In conclusione, va dichiarato inammissibile sia il ricorso proposto nei confronti del Ministero delle Finanze sia quello proposto nei confronti dell’Agenzia delle Entrate. Nulla per le spese nei confronti del Ministero delle Finanze che è rimasto intimato. Le spese nei confronti dell’Agenzia delle Entrate seguono il criterio della soccombenza e si liquidano come in dispositivo. P.Q.M. La Corte dichiara inammissibile il ricorso proposto nei confronti del Ministero delle Finanze e dichiara inammissibile il ricorso proposto nei confronti dell’Agenzia delle Entrate. Condanna la ricorrente a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese processuali che si liquidano in € 10.000,00, oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 magg